Diskussionsbedarf bei der Reform der Grundsteuer

Änderungsvorschläge des Bundesrates und Verabschiedung des Gesetzentwurfs durch den Bundestag

I. Hauptfeststellungszeitpunkt und Hauptfeststellungszeitraum

1. Hauptfeststellungszeitpunkt

Nach den Ende November 2018 vorgestellten Eckpunkten des BMF zur Grundsteuerreform war eine Neubewertung der Grundstücke zum Stichtag 1.1.2020 vorgesehen. Der Gesetzentwurf sieht abweichend hiervon den Stichtag 1.1.2022 vor. Nach Ansicht des Bundesrates beeinträchtigt die zeitliche Verschiebung des Hauptfeststellungszeitpunktes um zwei Jahre die administrative Umsetzung der Neuregelung durch die Finanzverwaltungen der Länder und durch die Kommunen in erheblicher Weise. Als besonderes Risiko hierbei sieht der Bundesrat, dass die Bodenrichtwerte zum Stichtag 1.1.2022 den Grundstückseigentümern beim geplanten Beginn der Erklärungsannahme ab Mitte 2022 (nach den Planungen der Bereiche IT und Organisation) möglicherweise noch nicht flächendeckend zur Verfügung stehen könnten. Erklärungen würden dann später abgegeben und somit die Zeitspanne für die Bearbeitung der Wertfeststellungen in den Finanzämtern verkürzt.

Eine Möglichkeit zur Bewältigung dieses Risikos wäre es, den bisher vorgesehenen Zeitpunkt für den Abschluss der Bewertungsarbeiten in den Finanzämtern um ein halbes Jahr auf den 30.6.2024 zu verschieben. Dies würde jedoch zulasten der Städte und Gemeinden die Zeitspanne für das Einjustieren der ab 2025 anzuwendenden Grundsteuerhebesätze verkürzen. Nach Ansicht der kommunalen Spitzenverbände ist ein Jahr Vorlauf zwingend erforderlich, um auf Basis der neuen Grundsteuermessbescheide die Grundsteuerbescheide umzusetzen und etwaige Hebesatzanpassungen zur Wahrung der Aufkommensneutralität vorzunehmen. Eine Festlegung des Hauptfeststellungszeitpunktes auf den 1.1.2021 vermeidet nach Auffassung des Bundesrates diese Risiken, weil die maßgeblichen Bodenrichtwerte bei Beginn der Erklärungsannahme ab 2022 vorliegen.

2. Hauptfeststellungszeitraum

Bodenrichtwerte sind von den Gutachterausschüssen für Grundstückswerte, soweit die Länder keine häufigere Ermittlung vorgeschrieben haben, mindestens zum 31. Dezember eines jeden zweiten Kalenderjahres flächendeckend zu ermitteln (§ 196 Abs. 1 BauGB). Der in § 221 Abs. 1 BewG-E vorgesehene 7-Jahres-Turnus lässt dies unberücksichtigt, so dass die Gutachterausschüsse, soweit die Bodenrichtwerte nach Landesrecht nicht jährlich ermittelt werden, häufiger zu einem Hauptfeststellungszeitpunkt (Zwischen-)Bodenrichtwerte ermitteln müssten. Dies ist für viele Gutachterausschüsse mit erheblichem Mehraufwand – insbesondere in personeller Ausrichtung – verbunden. Auch wenn für Zwecke der steuerlichen Bewertung des Grundbesitzes Bodenrichtwerte nach ergänzenden Vorgaben der Finanzverwaltung zum jeweiligen Hauptfeststellungszeitpunkt oder sonstigen Feststellungszeitpunkt zu ermitteln sind (§ 196 Abs. 1 Satz 6 BauGB), sollten bereits im Rahmen der Gesetzgebung Möglichkeiten gesucht und Regelungen getroffen werden, die den sich abzeichnenden Mehraufwand für die Gutachterausschüsse reduzieren können. Daher sollten die weiteren Hauptfeststellungen nach Auffassung des Bundesrates in einem 8-Jahres-Turnus erfolgen. In der Folge wird die Bundesregierung gebeten, die Beträge in der Anlage 39 zum BewG für einen Stand zum 1.1.2021 auszuweisen und zu prüfen, ob die Steuermesszahl für Wohngrundstücke entsprechend anzupassen ist.

Abb. 1: Vgl. BR-Drucks. 354/19

Da die Feststellung der Bodenrichtwerte nicht immer am 1. Januar erfolgt, schlägt der Bundesrat zudem eine Änderung des § 247 BewG-E vor (Einfügung eines Abs. 4): „Wurden von dem Gutachterausschuss im Sinne der §§ 192 ff. des Baugesetzbuchs keine Bodenrichtwerte auf den Hauptfeststellungszeitpunkt ermittelt, sind die Bodenrichtwerte heranzuziehen, die zuletzt vor dem Hauptfeststellungszeitpunkt ermittelt wurden.“

II. Wertfortschreibungsgrenzen in der Übergangsphase

Der Bundesrat spricht sich auch für höhere Wertfortschreibungsgrenzen bei Wertabweichungen nach oben im geltenden und im neuen Recht aus, um in der Übergangsphase die parallele Administration zweier Rechtslagen zu erleichtern. Höhere Wertfortschreibungsgrenzen reduzieren die Zahl der Fälle, in denen die Einheitswerte bzw. die Grundsteuerwerte nach werterhöhenden Veränderungen fortgeschrieben werden müssen und in der Folge die Steuermessbescheide und die Grundsteuerbescheide anzupassen sind. Der Bundesrat schlägt vor, bei der relativen Grenze für Wertfortschreibungen nach oben im geltenden Recht für Feststellungen ab dem 1.1.2020 und vor dem 1.1.2025 den Betrag von derzeit 5.000 Deutsche Mark zu verfünffachen und die im neuen Recht vorgesehene absolute Grenze für Wertfortschreibungen nach oben auf 50.000 € festzulegen. Im geltenden Recht beträgt derzeit die absolute Grenze bei Abweichungen nach oben umgerechnet 51.129 €. Die absolute Grenze im neuen Recht sollte nach Auffassung des Bundesrates nicht wesentlich hinter dieser Größenordnung zurückbleiben, denn die Grundsteuerwerte werden ein Vielfaches der Einheitswerte betragen.

Fraglich ist m. E., wie hoch die Zahl der durch diese entschärfte Regelung tatsächlich vermiedenen Neubewertungsfälle ausfällt und ob der Verzicht auf die Durchführung tatsächlich eine signifikante Minderung des Arbeitsaufwandes darstellt. Denn zum einen wären in allen Fällen von Neubauten oder umfangreichen Anbauten die Wertgrenzen weiterhin überschritten, so dass es dennoch zu einer Fortschreibung käme. In allen anderen Fällen entfällt durch die Heraufsetzung der Wertfortschreibungsgrenzen für die Finanzverwaltung aber nicht der Prüfaufwand, ob z. B. ein kleinerer Anbau zu einer die Wertfortschreibungsgrenzen übersteigenden Werterhöhung führt.

III. Sonderregelung für EFH/ZFH: Umrechnungskoeffizienten für den Bodenrichtwert bei abweichender Grundstücksgröße

Nach Ansicht des Bundesrates sollen bei den Bodenrichtwerten die sogenannten „Zonen-Werte“ gelten, d. h. die unangepassten Bodenrichtwerte der jeweiligen Bodenrichtwertzone (vgl. zur Problematik der Wertschwankungen innerhalb der Bodenrichtwertzone Grootens, NWB-EV 7/2019 S. 228). Eine Anpassung des ausgewiesenen „Zonen-Wertes“ an individuelle, von den Eigenschaften der Richtwert-Referenzgrundstücke abweichende Merkmale des zu bewertenden Grundstücks soll nach Auffassung des Bundesrates nicht erfolgen. Solche Anpassungen sind in der gutachtlichen Immobilienwertermittlung z. B. bei Abweichungen hinsichtlich des Erschließungszustands, der Art und des Maßes der baulichen Nutzung, des beitrags- und abgabenrechtlichen Zustands oder der Grundstücksgröße vorzunehmen.

Mit den im Gesetzentwurf vorgesehenen Umrechnungskoeffizienten für Ein- und Zweifamilienhäuser in Abhängigkeit von der Grundstücksgröße wird nur einer dieser Umstände für Anpassungen bei der Grundstücksbewertung für Zwecke der Grundsteuer typisierend berücksichtigt (vgl. § 257 Abs. 1 Satz 2 BewG-E i. V. mit Anlage 36 zum BewG-E). Dies führt zu einem ungleichen Ausmaß an Typisierung zwischen Ein-/Zweifamilienhäusern und anderen Grundstücksarten. Der Bundesrat spricht sich für den Verzicht auf die Berücksichtigung der Umrechnungskoeffizienten aus. Da die Umrechnungskoeffizienten bundesweit gelten sollen, können sie die örtlichen Wertverhältnisse m. E. ohnehin nur eingeschränkt abbilden. Insofern ist fraglich, ob durch die im Gesetzentwurf vorgesehenen Umrechnungskoeffizienten nicht ohnehin nur eine scheinbare Bewertungsgenauigkeit abgebildet wird, die mit dem örtlichen Grundstücksmarkt – wenn überhaupt – nur zufällig übereinstimmen wird. Inwieweit darüber hinaus Anpassungen des Bodenrichtwerts automatisiert durchgeführt werden könnten, ist aufgrund der großen Ermessensfreiheit der Gutachterausschüsse bei der Erstellung von Anpassungskriterien für den Bodenrichtwert m. E. fraglich. Hierzu wäre es erforderlich, den Gutachterausschüssen standardisierte Darstellungen für Umrechnungsfaktoren bei Abweichungen bei den Zustandsmerkmalen der Grundstücke gesetzlich vorzuschreiben, die dann im automatisierten Verfahren zusammen mit den Bodenrichtwerten bereitgestellt werden müssten.

IV. Ermittlung der Alterswertminderung in Sonderfällen

Bei der Bewertung bebauter Grundstücke spielt das jeweilige Gebäudealter sowohl im Ertragswertverfahren als auch im Sachwertverfahren eine Rolle. Im vereinfachten Ertragswertverfahren richtet sich nach der Restnutzungsdauer u. a. der Vervielfältiger für die Kapitalisierung des Reinertrags und für die Bodenwertabzinsung. Beim vereinfachten Sachwertverfahren bestimmen sich hiernach die Alterswertminderung und die Höhe der Normalherstellungskosten (Standardstufe – Baujahresgruppen). Bei der Bestimmung des Gebäudealters sollen nach dem Gesetzentwurf auch Veränderungen berücksichtigt werden, die die wirtschaftliche Gesamtnutzungsdauer des Gebäudes wesentlich verlängert haben (z. B. Kernsanierungen). Entsprechendes gilt für bestehende Abbruchverpflichtungen, welche die Nutzungsdauer verkürzen.S. 384

Der Bundesrat hält die Berücksichtigung solcher das Gebäudealter verlängernder oder verkürzender Umstände für einen nicht zu rechtfertigenden bürokratischen und administrativen Aufwand und empfiehlt die Streichung der Regelungen. Betroffene Eigentümer müssten in den Feststellungserklärungen entsprechende Zusatzangaben machen, z. B. zum Umfang erfolgter Sanierungen, um zu beurteilen, ob hierdurch eine Verlängerung der wirtschaftlichen Gesamtnutzungsdauer eingetreten ist. Auch in Anbetracht der vermutlich sehr geringen Anzahl von Fällen, in denen diese Berücksichtigung steuerrelevant wäre, ist eine solche Verkomplizierung des Bewertungsverfahrens nach Ansicht des Bundesrates abzulehnen. M. E. ist bei Einführung einer solchen Regelung ein strukturelles Vollzugsdefizit zu erwarten, da die Finanzverwaltung aufgrund der hohen Zahl an Bewertungsfällen nicht in der Lage sein wird, umfassende Ermittlungen zur Überprüfung der Richtigkeit der Angaben zum Modernisierungszustand – insbesondere durch Ortsbesichtigungen – durchzuführen.

V. Abweichende Liegenschaftszinssätze in besonders hochwertigen Lagen

In den Empfehlungen der Ausschüsse v. 9.9.2019 zur 980. Sitzung des Bundesrates am 20.9.2019 war auch eine Änderung des § 256 BewG vorgeschlagen worden (BR-Drucks. 354/1/19). Dieser Vorschlag wurde nicht in die Stellungnahme des Bundesrates v. 20.9.2009 übernommen. Da dieser Vorschlag die größte steuerliche Auswirkung hat, ist eine Diskussion hierüber m. E. dennoch weiterhin angezeigt. Nach Ansicht der Ausschüsse des Bundesrates bedarf es für eine relations- und realitätsgerechte Bewertung von Einfamilienhäusern, Zweifamilienhäusern und Wohnungseigentum für Zwecke der Grundsteuer keiner Reduzierung der gesetzlich typisierten Liegenschaftszinssätze für Grundstücke mit höheren Bodenrichtwerten, wie sie der Gesetzentwurf in § 256 Abs. 2 und 3 BewG-E vorsieht. Überschreitet bei der Bewertung von Ein- und Zweifamilienhäusern i. S. des § 249 Abs. 2 und 3 BewG-E der Bodenrichtwert oder der Bodenwert nach § 247 Abs. 3 BewG-E die Grenze von 500 € je qm, verringert sich nach dem Gesetzentwurf der Liegenschaftszinssatz um jeweils 0,1 Prozentpunkte für jede volle 100 €, die der Bodenrichtwert den Betrag von 500 € je qm übersteigt. Eine solche Verminderung des Liegenschaftszinssatzes führt zu steigenden Ertragswerten. Ab einem Bodenrichtwert oder Bodenwert nach § 247 Abs. 3 BewG-E i. H. von 1.500 € je qm beträgt der Zinssatz für Ein- und Zweifamilienhäuser einheitlich 1,5 %. Damit wird eine Gleitzone eingeführt, in der der Liegenschaftszinssatz in Stufen je 100 € Bodenrichtwert von 2,5 (bis 599 € Bodenrichtwert) auf 1,5 (ab 1.500 € Bodenrichtwert) absinkt und ab diesem Zeitpunkt konstant bleibt (vgl. Abb. 2).

Abb. 2: EFH/ZFH – Gleitzone bei Liegenschaftszins

Eine vergleichbare Regelung findet sich in § 256 Abs. 3 BewG-E für das Wohneigentum (Gleitzone ab 2.000 € bis 3.000 € Bodenrichtwert).

Die an die jeweilige Mietniveaustufe angepassten Listenmieten, die Bodenrichtwerte und die je nach Grundstücksart unterschiedlich hohen Liegenschaftszinssätze bewirken bereits nach Auffassung des Bundesrates eine hinreichende Differenzierung nach wesentlichen Wertmerkmalen zwischen den Grundstücken verschiedener Grundstücksarten und innerhalb der Grundstücksarten. Auch ohne die im Gesetzentwurf vorgesehene Verringerung der Liegenschaftszinssätze ergebe sich für Ein- und Zweifamilienhäuser sowie für Wohnungseigentum grundsätzlich ein höheres Wertniveau als für nach Lage, Alter und Größe identische Mietwohnungen.

Diese Wertdifferenz wird durch die vorgesehene Verringerung des Liegenschaftszinssatzes nochmals stark vergrößert. Bei Neubauten mit 80 Jahren Restnutzungsdauer steigen die Vervielfältiger durch die Sonderregelung um bis zu ein Drittel an (vgl. Abb. 3).

Abb. 3: Vervielfältiger für EFH/ZFH bei 80 Jahren Restnutzungsdauer in Abhängigkeit vom Bodenrichtwert und des sich daraus ergebenden niedrigeren Liegenschaftszinssatzes

Dabei zeigt sich, dass die Auswirkungen deutlich weniger stark ausfallen, je geringer die Restnutzungsdauer des zu bewertenden Objektes ist (vgl. Abb. 4). In diesem Fall steigen die Vervielfältiger lediglich um bis zu einem Siebtel an. Die unterschiedliche Ausprägung der Auswirkung dieser Regelung entsteht dadurch, dass sich die Auswirkung des niedrigeren Liegenschaftszinssatzes auf die im Rentenbarwertfaktor enthaltene Abzinsung umso mehr bemerkbar macht, umso länger der Abzinsungszeitraum (= die Restnutzungsdauer) ist. S. 385

Abb. 4: Vervielfältiger für EFH/ZFH bei Anwendung der Mindestrestnutzungsdauer

Nimmt man die Abzinsungsfaktoren aus Anlage 41 zum BewG-E zur Abzinsung des Bodenwerts hinzu, wird deutlich, dass die niedrigeren Liegenschaftszinssätze auch hier eine deutlich werterhöhende Auswirkung haben. Dabei fällt auch hier die prozentuale Abweichung umso höher aus, je länger die Restnutzungsdauer des Objektes ist:

Insgesamt ist somit festzuhalten, dass die von den Ausschüssen des Bundesrates kritisierte Regelung insbesondere bei jungen Einfamilienhäusern, Zweifamilienhäusern und Eigentumswohnungen zu drastisch höheren Werten führt. Während der Gebäudewert um ca. ¹/₃ steigt, wird der Bodenwert mehr als verdoppelt im Vergleich zur Anwendung des gesetzlichen Liegenschaftszinssatzes ohne Sonderregelung. Auch wenn hier entgegenzuhalten ist, dass diese Objekte vom pauschalen Mietansatz für die jeweilige Kommune profitieren, weil die tatsächlich erzielte bzw. erzielbare Miete in diesen Bestlagen sicherlich deutlich oberhalb der jeweils landesweit gültigen Miete zzgl. Zuschlag von 32,5 % liegen wird, kann m. E. insgesamt von einer überkompensierenden Regelung bei jungen Gebäuden ausgegangen werden. Neubauten in Bestlagen besonders hoch zu besteuern stünde aber dem Gesetzentwurf zur Mobilisierung baureifer Grundstücke entgegen, mit dem die Bundesregierung die Schließung von Baulücken fördern will (vgl. BT-Drucks. 19/11086). Dies gilt insbesondere dann, falls die Grundsteuer zukünftig nicht mehr auf den Mieter umgelegt werden kann (vgl. den entsprechenden Gesetzentwurf der Bundestagsfraktion Bündnis 90/Die Grünen, BT-Drucks. 19/8827, mit den Stimmen von CDU/CSU, SPD, AfD und FDP gegen die Stimmen der Linken und von Bündnis 90/Die Grünen abgelehnt in der Sitzung des Bundestages am 18.10.2019) sowie den vom Land Berlin in der Plenarsitzung des Bundesrates am 20.9.2019 eingebrachten Entwurf eines Mieter-Grundsteuer-Entlastungsgesetzes zwecks Abschaffung der Grundsteuer-Umlagefähigkeit (BR-Drucks. 434/19 v. 12.9.2019).

VI. Fazit

Die Änderungsvorschläge des Bundesrates zeigen auf, in welchem Spannungsfeld sich der Gesetzgeber bei der Umsetzung des Auftrags des BVerfG zur Neuordnung der Bewertung für Zwecke der Grundsteuer befindet. Einerseits müssen die neu gefassten Bewertungsvorschriften den verfassungsrechtlichen Vorgaben zur Einhaltung des allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatzes des Art. 3 GG genügen und dürfen daher kein zu hohes Maß an Typsierungen aufweisen. Gleichzeitig müssen die Bewertungsvorschriften administrierbar bleiben und im Hinblick auf den Erfüllungsaufwand Akzeptanz in der Bevölkerung finden. Den vom Bundesrat fortgesetzte Trend zur Vereinfachung im Gesetzgebungsverfahren hatte bereits die Bundesregierung angestoßen, als sie im Gesetzentwurf v. 21.6.2019 auf die im Referentenentwurf v. 3.4.2019 noch vorgesehenen Regelungen zur Anwendung der Mietzuschläge für Bestlagen und zum Rückgriff auf die übliche Miete zur Bewertung von Geschäftsgrundstücken und gemischt genutzten Grundstücken im Ertragswertverfahren als vorrangiges Verfahren verzichtet hatte. Von einem wohnungsscharfen Ansatz der tatsächlichen Miete, wie vom Bundesfinanzminister in seinem Positionspapier aus November 2018 vorgeschlagen, war im Referentenentwurf ohnehin keine Rede mehr (vgl. zum damaligen Stand der Reform Grootens, NWB-EV 3/2019 S. 82). So weist auch die Bundesregierung in ihrer Unterrichtung vom 2.10.2019 darauf hin, dass im Kompromisswege bereits einige Typisierungen in den Gesetzesentwurf eingefügt wurden und lehnt daher weitere Vereinfachungen ab. Es bleibt abzuwarten, ob der am Ende des Reformprozesses gefundene Kompromiss ausreicht, um den Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts gerecht zu werden.