Gründe

I.

Die Revision ist begründet; sie führt gemäß § 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. Die tatsächlichen Feststellungen des FG tragen nicht dessen Entscheidung, dass ein rechtlicher, wirtschaftlicher oder tatsächlicher Zwang zur Liquidation und zur Aufgabe der Versorgungsansprüche nicht vorgelegen habe.

1. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH setzt eine Entschädigung i. S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG voraus, dass der Ausfall der Einnahmen entweder von dritter Seite veranlasst wurde oder, wenn er vom Steuerpflichtigen selbst oder mit dessen Zustimmung herbeigeführt worden ist, dieser unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck stand; der Steuerpflichtige darf das schadenstiftende Ereignis nicht aus eigenem Antrieb herbeigeführt haben (vgl. Urteil des BFH vom 12. Dezember 2001 XI R 38/00, BFH/NV 2002, 638). Diesem Erfordernis liegt die Überlegung zugrunde, dass die Steuerermäßigung nach § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG nur in den Fällen gerechtfertigt ist, in denen sich der Steuerpflichtige in einer Zwangssituation befindet und sich dem zusammengeballten Zufluss der Einnahmen nicht entziehen kann. An einer Zwangslage fehlt es auch dann, wenn der Steuerpflichtige in seiner Sphäre freiwillig eine Ursachenkette in Gang gesetzt hat, die ihm später keinen Entscheidungsraum mehr belässt. Die Entwicklung der Ursachenkette muss sich allerdings in einem überschaubaren Rahmen halten. Ereignisse, mit denen der Steuerpflichtige nicht rechnen konnte, unterbrechen den Ursachenzusammenhang und können eine für die Anwendung des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG relevante Zwangslage herbeiführen. So kann bei einem zunächst freiwilligen Entschluss zum Anteilsverkauf eine Zwangslage zum Verzicht auf Versorgungsansprüche daraus entstehen, dass der Erwerber nicht bereit ist, die Versorgungsverpflichtungen zu übernehmen (BFH in BFH/NV 2002, 638). Der Gesellschafter-Geschäftsführer, der sich aus Altersgründen zur Veräußerung seiner GmbH-Anteile entschließt, muss nicht damit rechnen, dass dies nur bei gleichzeitigem Verzicht auf seine Pensionsansprüche gegen Abfindung durch die GmbH möglich ist; denn die Gesellschaft wird in ihrer Liquidität durch laufende Zahlungen weniger beeinträchtigt als durch eine einmalige Abfindung.

2. Die Liquidation eines Unternehmens führt im Regelfall dazu, dass auf Veranlassung oder Druck des Unternehmens bestehende Arbeitsverhältnisse aufgelöst und Versorgungszusagen abgelöst werden (vgl. BFH-Urteil in BFHE 130, 168, BStBl II 1980, 393). Ist der anlässlich der Liquidation entlassene Arbeitnehmer allerdings zugleich Gesellschafter der Arbeitgeber-Gesellschaft, so hat er möglicherweise die Ursachenkette für die Auflösung seines Dienstverhältnisses freiwillig in Gang gesetzt. Es ist deshalb zu prüfen, ob aufgrund der wirtschaftlichen Situation der Gesellschaft ein Zwang zu deren Liquidation bestand. Dieser kann im Allgemeinen bejaht werden, wenn auch ein gesellschaftsfremder Unternehmer im Hinblick auf die wirtschaftliche Situation der Gesellschaft die Liquidation beschlossen hätte. Dabei sind alle Umstände des Einzelfalles zu würdigen. Die vorgenannten Ausführungen gelten auch für den Kläger als Alleingesellschafter der alleinigen Gesellschafterin der GmbH.

Das FG hat - ,,selbst wenn man den Vortrag des Klägers zur wirtschaftlichen Situation als zutreffend unterstellt'' - einen Zwang zur Liquidation mit der Begründung verneint, dass die GmbH zur Abwicklung der zugesagten Versorgungsansprüche mit ruhendem Geschäftsbetrieb hätte weitergeführt oder aber auf die Muttergesellschaft hätte verschmolzen werden können. Damit allein lässt sich die Freiwilligkeit der Liquidation nicht begründen.

3. Die Sache geht zur Nachholung von Feststellungen zur wirtschaftlichen Situation der GmbH an das FG zurück. Dieses wird für die Frage, ob die Liquidation zwangsläufig war, neben der Vermögenslage und der Liquidität der GmbH insbesondere deren Auftragslage und die Marktsituation zu klären haben. Zu prüfen sein wird auch, ob die Fortführung der GmbH zum Zweck der bloßen Erfüllung der Pensionsverpflichtung oder deren Verschmelzung auf die Muttergesellschaft auch unter Berücksichtigung der damit verbundenen Nachteile von einem fremden Dritten zur Vermeidung der Abfindungszahlung bevorzugt worden wäre.

Besteht - wie im Streitfall - die Besonderheit, dass die Muttergesellschaft einen im Wesentlichen gleichen Unternehmensgegenstand hat, wird zusätzlich zu prüfen sein, ob der vom Kläger behauptete Auftragsrückgang bei der GmbH mit einer Verlagerung von Aufträgen auf die Muttergesellschaft zusammenhing, so dass die Liquidation der GmbH letztlich freiwillig in Kauf genommen wurde. Dabei wird sich auch die Frage stellen, ob und weshalb die Muttergesellschaft die Abfindungszahlung geleistet hat und ob sie die Versorgungszusage hätte übernehmen können.