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Problemfelder bei der erstmaligen Aufstellung von Konzernabschlüssen
Ausstrahlungswirkungen auch auf die erstmalige Einbeziehung bislang nicht vollkonsolidierter TU in einen Konzernabschluss
Bei der erstmaligen Aufstellung eines Konzernabschlusses ergeben sich mit (1) der bilanziellen Behandlung von technischen Unterschiedsbeträgen, (2) der Angabe von Vorjahresinformationen für das vorhergehende Geschäftsjahr sowie (3) dem Ausweis des erworbenen Finanzmittelbestands in der Konzern-Kapitalflussrechnung regelmäßig drei typische Problemfelder. Der vorliegende Beitrag widmet sich ganz diesen Anwendungsfragen und zeigt Lösungsvorschläge sowie Gestaltungsmöglichkeiten bei der erstmaligen Aufstellung eines Konzernabschlusses auf. Da sich vergleichbare Problemstellungen häufig auch bei der erstmaligen Einbeziehung von bislang nicht vollkonsolidierten Tochterunternehmen ergeben, lassen sich die nachfolgenden Ausführungen analog auch auf die entsprechenden Problemstellungen bei der erstmaligen Einbeziehung bislang nicht vollkonsolidierter Tochterunternehmen übertragen.
Kirsch, Konzernabschluss: Aufstellungspflicht (HGB), infoCenter NWB WAAAB-80075
Wodurch entstehen technische Unterschiedsbeträge und wie sind diese in der Konzernbilanz zu behandeln?
Besteht bei der erstmaligen Aufstellung eines Konzernabschlusses eine Verpflichtung zur Angabe von Vorjahresinformationen für das vorhergehende Geschäftsjahr?
Wie ist der Zugang des Finanzmittelbestands infolge der erstmaligen Konsolidierung eines bislang nicht vollkonsolidierten Tochterunternehmens in der Konzern-Kapitalflussrechnung auszuweisen?
I. Einleitung
1. Arten der erstmaligen Aufstellung eines Konzernabschlusses
[i]Hoffmann/Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, 11. Aufl. 2020, § 290 NWB MAAAH-36436 Die erstmalige gesetzlich verpflichtende Aufstellung eines Konzernabschlusses i. S. der §§ 290 ff. HGB kann im Geschäftsjahr einer Unternehmensgründung geboten sein, wenn bereits im Gründungsjahr ein sog. „Mutter-Tochter-Verhältnis“ i. S. des § 290 Abs. 1 und Abs. 2 HGB vorliegt. Darüber hinaus kommt die verpflichtende Aufstellung eines Konzernabschlusses auch dann in Betracht, wenn die Befreiungsvoraussetzungen i. S. der §§ 291, 292 HGB (Einbeziehung in einen übergeordneten Konzernabschluss), des § 293 Abs. 1 HGB (größenabhängige Befreiung) sowie des § 290 Abs. 5 HGB (Befreiung mangels konsolidierungspflichtiger Unternehmen) nicht oder nicht mehr länger erfüllt sind. Im Hinblick auf die erstmalige Aufstellung eines Konzernabschlusses lassen sich verschiedene Entstehungsarten unterscheiden (vgl. Übersicht 1). Einerseits ist zu differenzieren hinsichtlich des Verpflichtungsgrads eines Konzernabschlusses (z. B. gesetzlich verpflichtender versus freiwilliger Konzernabschluss). Andererseits ist eine Unterscheidung in Bezug auf den Zeitpunkt möglich, zu dem ein Konzernabschluss erstmals aufgestellt wird, respektive zu dem die gesetzliche Verpflichtung für dessen Aufstellung (überhaupt) entsteht.
2. Problematik technischer Unterschiedsbeträge
Sofern ein Konzernabschluss erstmals im Geschäftsjahr der Konzernentstehung – entweder aufgrund einer gesetzlichen Verpflichtung i. S. der §§ 290 ff. HGB oder auf freiwilliger Basis – aufgestellt wird (Fall 1 und Fall 2 in Übersicht 1), ist die Erstkonsolidierung unstrittig zum Zeitpunkt der Konzernentstehung durchzuführen und reduziert sich somit auf die gewöhnlichen Problemfelder einer Erstkonsolidierung. Ergänzende Anwendungsfragen können sich indes dann ergeben, wenn ein Konzernabschluss erst in einem nachgelagerten Geschäftsjahr nach der Konzernentstehung bzw. dem Erwerb eines Tochterunternehmens aufgestellt wird (Fall 3, Fall 4 und Fall 5 in Übersicht 1). S. 230Da in diesen Konstellationen der Prozess der Erstkonsolidierung zeitlich erst (gegebenenfalls deutlich) nach dem Erwerbszeitpunkt des Tochterunternehmens durchgeführt wird, stellt sich vor allem die Frage, zu welchem Zeitpunkt die Neubewertung der Vermögensgegenstände und Schulden des Tochterunternehmens vorzunehmen ist.