NWB Nr. 50 vom 07.12.1987 Fach 9 Seite 2285

Die Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe

von Regierungsdirektor a. D. Kurt Eisenblätter, Herrsching a. A.

Geltungsbereich: Bundesgebiet einschl. Berlin (West).

Der nachfolgenden Darstellung liegt der Rechtszustand zugrunde, der ab gilt. Sie erläutert vor allem die auf diesen Zeitpunkt durchzuführende Hauptfeststellung der Einheitswerte (EW) der gewerblichen Betriebe und die auf den oder/und durchzuführenden Wertfortschreibungen und Nachfeststellungen von EW der gewerblichen Betriebe.

I. Begriff des gewerblichen Betriebs

Die Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe - Begriff des gewerblichen Betriebs

1. Die Bewertungseinheit

Die Bewertungseinheit, für die ein EW festgestellt wird, ist nach § 95 Abs. 1 BewG„der gewerbliche Betrieb„. Dieser Begriff deckt sich nicht ohne weiteres mit dem Begriff des BV, das eine Vermögensart darstellt. Unterhält z. B. ein Stpfl. mehrere selbständige gewerbliche Betriebe, so ist i. d. R. für jeden von ihnen ein EW festzustellen (vgl. § 19 Abs. 1 Nr. 12 BewG). Die Summe der EW bildet das BV.

Umgekehrt kann ein einheitlicher Gewerbebetrieb anzunehmen sein, wenn ein Stpfl. in derselben Gemeinde verschiedene gewerbliche Tätigkeiten ausübt, aber diese verschiedenen Gewerbezweige nach der Verkehrsauffassung und nach den Betriebs- S. verhältnissen als Teil eines Gewerbebetriebes anzusehen sind (z. B. Gastwirtschaft und Bäckerei, Metzgerei und Gastwirtschaft).

Mehrere Betriebe gleicher Art werden dann eine wirtschaftliche Einheit bilden, wenn sie sachlich, also insbes. wirtschaftlich, finanziell oder organisatorisch in der Hand eines Unternehmers zusammenhängen. Vgl. Abschn. 19 Abs. 1 und 2 GewStR.

In der Beurteilung der Frage, ob verschiedene PersG einen einheitlichen Gewerbebetrieb bilden können, ist ein Wandel der Rspr. des BFH festzustellen. Nach früherer Rspr. wurde die Zusammenfassung mehrerer zivilrechtlich selbständiger PersG zu einem einheitlichen Gewerbebetrieb dann anerkannt, wenn bei allen Gliedgesellschaften die gleichen Gesellschafter im gleichen Verhältnis beteiligt waren und wenn die in der Hand der gleichen Gesellschaftergruppe vereinigten Gesellschaften sachlich, also wirtschaftlich, finanziell oder organisatorisch zusammenhingen. Diese Auffassung ist ab dem (BStBl II S. 465) vom I. Senat im Anschluß an die geänderte Rspr. des V. Senats zur Unternehmereinheit im USt-Recht (U. v. , BStBl 1979 II S. 352) aufgegeben worden. Die Frage der Unternehmenseinheit wird u. E. auch für das Bew-Recht zu verneinen sein (s. hierzu insbesondere Begr. im BStBl 1979 II S. 366, hier S. 368).

Auch eine KapG oder eine GmbH & Co. KG einerseits und eine aus natürlichen Personen bestehende PersG oder ein Einzelunternehmen andererseits können ebenso wie im GewSt-Recht auf Grund von Unternehmeridentität nicht als ein einheitliches Unternehmen behandelt werden. Das gleiche gilt auch im Fall der Betriebsaufspaltung (vgl. Abschn. 19 Abs. 3 GewStR).

Unternehmen i. S. des § 97 Abs. 1 Nr. 1-5 BewG bilden stets einen einheitlichen gewerblichen Betrieb, auch dann, wenn sie mehrere wirtschaftliche Geschäftsbetriebe unterhalten. Bei der OHG, der KG und ähnlichen Gesellschaften i. S. von § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG, bei denen die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen sind, gilt das nur dann, wenn sie einen gewerblichen Betrieb unterhalten ( BStBl 1973 II S. 357, Abschn. 9 Abs. 1 VStR).

§ 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG ist durch das Steuerbereinigungsgesetz 1986 neu gefaßt worden. Nach der bisherigen Rspr. wurden PersG unter bestimmten Voraussetzungen, auch wenn sie keine gewerbliche Tätigkeit ausübten, als Gewerbebetriebe behandelt (sog. Geprägerechtsprechung). Diese Rspr. hat der Große Senat des (BStBl II S. 751) aufgegeben. Die Neufassung des § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG sollte diese Regelung wieder zum Aufleben bringen. Nach dieser Vorschrift bilden einen gewerblichen Betrieb auch PersG, die keine Tätigkeit i. S. des § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG ausüben, also nicht gewerblich tätig sind, die jedoch gewerblich geprägte PersG darstellen. Das sind PersG, bei denen ausschließlich eine oder mehrere KapG persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind. Ist eine gewerblich geprägte PersG als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderne KapG beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser PersG als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte PersG einer KapG gleich (§ 97 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. b Satz 2 BewG).

Zu den „ähnlichen Gesellschaften„ i. S. des § 97 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a BewG, bei denen die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen sind, gehören z. B. die GbR, wenn sie ein Gewerbe betreibt ( RStBl S. 1248); Gemeinschaften des bürgerlichen Rechts (z. B. Erbengemeinschaften, Grundstücksgemeinschaften), die ein Gewerbe betreiben und deren Auflösung auf längere Zeit ausgeschlossen ist ( RStBl S. 723); Partenreedereien ( RStBl 1927 S. 36); atypische stille Gesellschaften, bei denen der stille Gesellschafter nicht nur am Erfolg, sondern auch an den Anlagewerten und deren Wertsteigerung beteiligt ist ( BStBl III S. 336). - Nicht zu den „ähnlichen Gesellschaften„ gehört die typische stille Gesellschaft, über deren Vorliegen wie bei den Ertragsteuern zu entscheiden ist (vgl. Abschn. 30 VStR). S.

Für die Behandlung von bestimmen Arbeitsgemeinschaften (Arge), die an sich zu den PersG i. S. des § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG gehören, gilt die Sonderregelung des § 98 BewG. Ist ihr Zweck die Erfüllung eines einzigen Werkvertrags oder Werklieferungsvertrags und ist anzunehmen, daß dieser Vertrag innerhalb von drei Jahren erfüllt wird, so wird kein einheitlicher EW für das BV der Arge festgestellt. Die der Arge gehörenden WG werden anteilig den Betrieben der Beteiligten zugerechnet.

Einen gewerblichen Betrieb bilden nach § 97 Abs. 2 BewG auch die WG, die den sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts (rechtsfähigen Vereinen, rechtsfähigen Stiftungen und Anstalten), den nichtrechtsfähigen Vereinen, Anstalten, Stiftungen und anderen Zweckvermögen gehören, soweit sie einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (ausgenommen Land- und Forstwirtschaft) dienen (vgl. auch § 2 Abs. 3 GewStG, Abschn. 19 Abs. 4 GewStR). Zum Begriff des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs s. Nr. 7.

Nach § 97 Abs. 3 BewG bilden bei allen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben, nur diejenigen WG einen gewerblichen Betrieb, die zum inländischen BV gehören (§ 121 Abs. 2 Nr. 3 BewG).

Die wirtschaftliche Einheit „gewerblicher Betrieb„ umfaßt alle WG, die dem Betrieb eines Gewerbes als Hauptzweck dienen, soweit sie dem Betriebsinhaber gehören (§ 95 Abs. 1 BewG). Es sind also folgende Voraussetzungen erforderlich:

  1. Es muß ein Gewerbebetrieb vorliegen (vgl. i. e. Nr. 2-9).

  2. Die Wirtschaftsgüter müssen diesem Gewerbebetrieb dienen (vgl. hierzu Nr. 13-15).

  3. Die Wirtschaftsgüter müssen dem Betriebsinhaber gehören (vgl. Nr. 16).

2. Der Gewerbebetrieb

Der Begriff des gewerblichen Betriebs i. S. von § 95 BewG entspricht dem des Gewerbebetriebs in § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG. Danach setzt das Vorliegen eines gewerblichen Betriebs eine selbständige nachhaltige Betätigung im Inland voraus, die mit Gewinnabsicht unternommen wird, sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und nicht als Ausübung der Landwirtschaft oder als Vermögensverwaltung anzusehen ist. Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr ist gegeben, wenn ein Unternehmen im Inland eine Tätigkeit entfaltet, die objektiv erkennbar darauf abzielt, die Leistungen des Unternehmens zu bewirken und sie der Allgemeinheit anzubieten. Dabei sind alle Aktivitäten in die Betrachtung einzubeziehen und im Zusammenhang zu würdigen, sofern es sich nicht um bloße Vorbereitungshandlungen handelt ( BStBl II S. 560).

Eine nachhaltige gewerbliche Tätigkeit kann auch bei zeitlich nur kurzem Bestehen eines Betriebs vorliegen, wenn besondere Umstände auf eine dauernde Betätigungsabsicht schließen lassen ( HFR 1981 S. 127).

S. hierzu Abschn. 8, 11 bis 19 GewStR.

Hinsichtlich Gebäudereinigung bei Kleinobjekten der Deutschen Bundespost als selbständiger gewerblicher Tätigkeit vgl. Nds. FinMin , DB S. 358.

Wegen Beginn und Ende des Gewerbebetriebs vgl. Abschn. 21, 22 GewStR und Nr. 17 dieser Darstellung.

3. Öffentlich-rechtliche Körperschaften

Liegen die Voraussetzungen eines Gewerbebetriebs (s. Nr. 2) vor, so haben auch Körperschaften des öffentlichen Rechts BV und sind insoweit selbständig vstpfl. Als Gewerbebetrieb gelten auch die Verpachtung eines Gewerbebetriebs sowie Anteile an einer OHG, KG oder einer ähnlichen Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen sind. Vgl. hierzu § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. g VStG, §§1, 2 GewStDV, Abschn. 20 GewStR, Abschn. 7a, 105 VStR.

Ob öffentlich-rechtliche Körperschaften einen Gewerbebetrieb unterhalten, ist in gleicher Weise wie bei der GewSt zu entscheiden (Abschn. 105 Abs. 2 VStR). Vgl. hierzu auch Abschn. 5 KStR sowie DB S. 2458, und , BStBl I S. 684. - S. auch NWB F. 2 S. 3928 Abschn. VIII, 4. S.

4. Land- und Forstwirtschaft

Die Land- und Forstwirtschaft ist grds. kein Gewerbebetrieb. Ausnahmen gelten dann, wenn die dazu gehörenden Teile im Eigentum einer der in § 97 Abs. 1 Nr. 1-4 BewG aufgeführten Körperschaften stehen (s. nachstehend Nr. 6) oder ein Betrieb der Land- und Forstwirtschaft zu einem Gewerbebetrieb gehört. In den Fällen eines gewerblichen Nebenbetriebs ist die Land- und Forstwirtschaft stets Teil (= Untereinheit) des gewerblichen Betriebs (vgl. auch § 95 Abs. 3 BewG). Vgl. auch Nr. 15.

5. Gewerbliche Bodenbewirtschaftung

Als Gewerbe i. S. des BewG gilt nach § 95 Abs. 2 BewG auch die gewerbliche Bodenbewirtschaftung, z. B. der Bergbau und die Gewinnung von Torf, Steinen und Erden. Ausnahmen sind dann denkbar, wenn es sich um sog. Abbauland handelt (§ 34 Abs. 2 Nr. 2a und § 43 BewG). In diesen Fällen muß der Substanzbetrieb gegenüber dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb nur untergeordnete Bedeutung haben, und die Erzeugnisse des Substanzbetriebs müssen überwiegend für den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft verwendet werden. Ebenso könnte auch ein kleinerer Substanzbetrieb als Nebenbetrieb zu einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft gehören (§ 34 Abs. 2 Nr. 3 BewG). Vgl. auch Nr. 15 Buchst. f.

6. Unternehmensformen des § 97 BewG

Bei bestimmten Unternehmensformen bilden grds. kraft ihrer Rechtsform alle dazu gehörenden WG stets einen einzigen gewerblichen Betrieb. Dazu gehören nach § 97 Abs. 1 Nr. 1-4 BewG die KapG, die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften, die Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit und die Kreditanstalten des öffentlichen Rechts, wenn sie unbeschränkt steuerpflichtig sind. Bei beschränkter Steuerpflicht ist inländisches BV nur dann vorhanden, soweit die WG tatsächlich einem inländischen Gewerbebetrieb dienen ( BStBl II S. 560).

Wegen der Beurteilung der unter § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG aufgeführten Personengesellschaften s. Nr. 1 und 9. Vgl. auch Abschn. 14-16 VStR.

Unterhält eine PersG keinen Gewerbebetrieb i. S. des GewStG, so sind die Vermögensgegenstände den einzelnen Vermögensarten zuzuordnen, zu denen sie auch sonst gehören würden. Das Gesellschaftsvermögen ist nach § 180 Abs. 1 Nr. 3 AO gesondert festzustellen. Der Bescheid über die gesonderte Vermögensfeststellung ist als Grundlagenbescheid selbständig anfechtbar und für die VSt-Veranlagung der Beteiligten bindend (§ 182 Abs. 1 AO). S. im einzelnen Abschn. 9 Abs. 1 i. V. mit Abschn. 93a VStR.

Bei Genossenschaften, Vereinen und PersG i. S. des § 97 Abs. 1 Nr. 2, 5 und Abs. 2 BewG, die als sog. Tierhaltungskooperationen die Voraussetzungen des § 51a BewG erfüllen, bilden die zur Tierhaltung gehörenden WG innerhalb der Grenzen des § 51a i. V. mit § 51 Abs. 2-4 BewG einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft. Dieser Betrieb ist nur bei einer Genossenschaft Betriebsgrundstück (§ 99 Abs. 1 Nr. 2 BewG). Die nicht in den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft einzubeziehenden WG und Geldschulden (§ 33 Abs. 3 BewG) sind nur bei einer Genossenschaft BV, bei einem Verein dagegen sonstiges Vermögen bzw. bei der Ermittlung des Gesamtvermögens zu berücksichtigende Schulden. Bei einer PersG i. S. von § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG tritt neben die Feststellung des EW für den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft die gesonderte Feststellung des gesamten Vermögens einschl. der Geldwerte und Geldschulden und seine Zurechnung bei den Gesellschaftern nach § 180 Abs. 1 Nr. 3 AO (i. e. Abschn. 93a VStR). Vgl. Abschn. 9 Abs. 1 VStR. S. auch X-XII.

7. Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb

Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen sind i. d. R. steuerbefreit, wenn sie nach Satzung, Stiftung oder sonstiger Verfassung und nach ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar kirchlichen, gemeinnützigen oder mildtätigen Zwecken dienen. Unterhalten sie aber einen wirt- S. schaftlichen Geschäftsbetrieb, der über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht, und nicht als Zweckbetrieb (§ 64 i. V. mit §§ 65-88 AO) anzusehen ist, so sind sie insoweit stpfl. (vgl. z. B. § 3 Abs. 1 Nr. 12 VStG; § 3 Nr. 6 GewStG).

Ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb ist eine selbständige, nachhaltige Tätigkeit, durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht. Gewinnerzielungsabsicht ist nicht erforderlich (§ 14 AO). Der Begriff des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs umfaßt den Gewerbebetrieb, den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft und den sonstigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Das Vermögen einer Körperschaft, das einem sonstigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb dient, ist, auch wenn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb keinen Gewerbebetrieb darstellt, wie BV zu behandeln. Das gilt nicht, soweit es sich um einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft handelt (vgl. hierzu, insbes. wegen der Ausnahmen, Nr. 4 und 5 sowie Abschn. 7 und 108 Abs. 2 VStR).

8. Vermögensverwaltung

Eine reine Vermögensverwaltung begründet grds. keinen Gewerbebetrieb. Sie kann ausnahmsweise nur dann als Gewerbebetrieb gelten, wenn mit Gewinnabsicht eine selbständige, nachhaltige und nach außen hervortretende Tätigkeit entfaltet wird. Vgl. hierzu die Grundsätze in Abschn. 15 GewStR, die u. E. sinngemäß anzuwenden sein werden, sowie § 14 AO.

9. Verpachtung gewerblicher Betriebe

a) Grundsätze

Die Verpachtung gewerblicher Betriebe stellt nach der Rspr. zum Bew-Recht beim Verpächter i. d. R. in denjenigen Fällen einen selbständigen gewerblichen Betrieb dar, in denen die wesentlichen Betriebsgegenstände mitverpachtet sind (vgl. z. B. BStBl 1973 II S. 357). Das gilt im Bew-Recht unabhängig davon, wie der Verpächter das ertragsteuerlich bedeutsame Wahlrecht nach Abschn. 139 Abs. 5 EStR ausgeübt hat (Abschn. 6 Abs. 1 Satz 1 VStR).

Die Verpachtung einzelner WG stellt dagegen beim Verpächter i. d. R. keinen gewerblichen Betrieb dar, auch dann nicht, wenn sich der gewerbliche Betrieb des Pächters im wesentlichen nur aus den überlassenen Betriebsgegenständen zusammensetzt ( BStBl 1959 III S. 74; , BStBl III S. 362).

Hat die Verpächterin eine Unternehmensform des § 97 Abs. 1 Nr. 1-4 BewG, so hat sie kraft ihrer Rechtsform weiterhin einen gewerblichen Betrieb (wegen der unter § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG fallenden PersG und der Ausnahme bei Genossenschaften und Personengesellschaften als sog. Tierhaltungskooperationen s. Nr. 6).

b) Betriebsaufspaltung

Von einer Betriebsaufspaltung spricht man im stl. Sinn, wenn ein bestehendes Unternehmen in Besitz- und Betriebsunternehmen aufgespalten wird. Das ursprüngliche Unternehmen verpachtet den Betrieb und bleibt Besitzunternehmen. Die Rspr. bezeichnet die Aufteilung eines bereits bestehenden Unternehmens als echte Betriebsaufspaltung. Erfolgt die Aufteilung zu Beginn der wirtschaftlichen Tätigkeit, so liegt eine sog. unechte Betriebsaufspaltung vor. In den stl. Folgerungen bestehen bei beiden Arten keine Unterschiede.

Die stl. Bedeutung der Betriebsaufspaltung ergibt sich aus folgendem: Eine Verpachtung ist für den Verpächter grds. keine betriebliche Tätigkeit, sondern ein privater Vorgang der Vermögensverwaltung. Die verpachteten WG bleiben Privatvermögen. Gewinn aus der Veräußerung der verpachteten WG sind - abgesehen von Spekulationsverkäufen und der Veräußerung wesentlicher Beteiligungen - steuerfrei. Diese Grundsätze werden bei Vorliegen der Betriebsaufspaltung durchbrochen. Sie liegt vor, wenn zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen enge sachliche und personelle Verflechtungen bestehen. Auf Grund dieser engen wirtschaftlichen Verflechtung wird das Besitzunternehmen weiterhin als Gewerbebetrieb behandelt. Die Anteile, die das Besitzunternehmen an dem Betriebsunternehmen hält, gehören zum notwendigen BV des Besitzunternehmens. S.

Die vom Besitzunternehmen an das Betriebsunternehmen verpachteten WG müssen bei diesen zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gehören. Die WG müssen von besonderer Bedeutung für das Betriebsunternehmen sein (sachliche Verflechtung).

Die personellen Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung sind gegeben, wenn in beiden Unternehmen ein „einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille„ herrscht (personelle Verflechtung). Sind an beiden Unternehmen dieselben Personen im gleichen Verhältnis beteiligt, spricht man von Beteiligungsidentität. Liegt das nicht vor, kann ein einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille dadurch dokumentiert werden, daß die Personen, die das Besitzunternehmen beherrschen, in der Lage sind, auch im Betriebsunternehmen ihren Willen durchzusetzen (sog. Beherrschungsidentität).

Ist das Betriebsunternehmen eine PersG, darf neben der engen sachlichen und personellen Verflechtung § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG nicht eingreifen. Diese Vorschrift hat also Vorrang gegenüber der Betriebsaufspaltung.

Im Rahmen der Betriebsaufspaltung stellt die Verpachtung des BV des Einzelunternehmens oder der PersG an eine Betriebs-KapG keine Einbringung nach § 20 UmwStG dar und führt zu keiner Gewinnrealisierung (vgl. DB S. 627). S. auch Biergans, NWB F. 18 S. 2845 ff.

Aus der umfangreichen Rspr. zu diesem Gebiet wird nachstehend auf die wichtigsten neueren Entscheidungen hingewiesen:

BStBl II S. 475; BStBl II S. 622; BStBl 1986 II S. 364; BStBl 1986 II S. 296; BStBl 1986 II S. 299; BStBl 1986 II S. 362; BStBl II S. 594; BStBl II S. 913; BStBl 1987 II S. 28; BStBl 1987 II S. 120.

c) Einzelheiten

Die Vermietung von Gebäuden zu Wohnzwecken oder zu Betriebszwecken stellt i. d. R. keinen gewerblichen Betrieb beim Vermieter dar ( RStBl 1933 S. 43; , RStBl 1933 S. 44; , RStBl 1934 S. 475; , RStBl S. 933). Bei der Vermietung von Räumen kann jedoch in Ausnahmefällen neben der bloßen Überlassung der Nutzung eine fortgesetzte Tätigkeit erforderlich werden, die über die Tätigkeit hinausgeht, wie sie bei langfristiger Vermietung normalerweise entsteht, z. B. umfangreiche, sonst nicht übliche Nebenpflichten, häufiger Wechsel der Mieter, erhebliche Reklametätigkeit. Dadurch kann ein Gewerbebetrieb begründet sein. Vgl. hierzu z. B. BStBl III S. 367; s. auch Abschn. 15 Abs. 2 GewStR.

Die Verpachtung eines Waldgrundstücks, das Torf, Steine oder Erden enthält, an einen Dritten zur Ausbeutung durch ihn begründet regelmäßig keinen Gewerbebetrieb des Eigentümers ( RStBl 1940 S. 677).

Als gewerblichen Betrieb hat der BStBl III S. 322, die Vermietung von Zimmern an Dirnen in einem Haus angesehen, das ausschließlich für deren Benutzung gebaut war und durch die darin bestehende Organisation hohe Mieteinnahmen erbrachte.

Auch die Vermietung von Ferienwohnungen kann u. U. die Voraussetzungen eines Gewerbebetriebs erfüllen. Die für die Ertragsbesteuerung ergangene Entscheidung wird in der Regel übernommen werden können. Vgl. Abschn. 6 Abs. 3 VStR.

II. Gleichstellung der freien Berufe

Die Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe - Gleichstellung der freien Berufe

10. Grundsätze

Die Ausübung des freien Berufs stellt begrifflich keinen Gewerbebetrieb dar. Insbes. kommt eine Heranziehung zur GewSt nicht in Betracht. Bewertungsrechtlich wird jedoch die freie Berufstätigkeit i. S. des § 18 Abs. 1 EStG grds. dem Betrieb eines Gewerbes gleichgestellt (§ 96 Abs. 1 Satz 1 BewG). Die WG, die der Ausübung des freien Berufs dienen, sind also Teil des BV. Es ist mithin auch für dieses BV ein EW S. festzustellen. Die Bedeutung der Gleichstellung liegt vor allem darin, daß für den Ansatz und die Bewertung der einzelnen WG nicht die Bestimmungen für das sonstige Vermögen mit ihren zahlreichen Befreiungsvorschriften Anwendung finden, sondern die einengenden Grundsätze für die Bewertung des BV.

11. Einschränkung der Gleichstellung

Eine wesentliche Einschränkung der Gleichstellung der Ausübung des freien Berufs mit dem Betrieb eines Gewerbes ergibt sich aus § 96 Abs. 1 Satz 2 BewG. Danach gilt eine selbständig ausgeübte rein künstlerische oder rein wissenschaftliche Tätigkeit nicht als Gewerbe, wenn sie sich auf schöpferische oder forschende Tätigkeit, Lehr-, Vortrags- und Prüfungstätigkeit oder auf schriftstellerische Tätigkeit beschränkt. Unschädlich ist auch eine in geringem Umfang nebenher ausgeübte Gutachtertätigkeit als Sachverständiger oder bei Künstlern die Veräußerung selbstgeschaffener Kunstwerke (Abschn. 8 Abs. 1 VStR). In diesen Sonderfällen ist also bewertungsrechtlich kein BV vorhanden. Ein EW wird nicht festgestellt. Das diesen freien Berufen gewidmete Vermögen kann nur insoweit erfaßt werden, als es in andere Vermögensarten eingegliedert werden kann. Beim sonstigen Vermögen sind insbes. die wesentlichen Befreiungsvorschriften zu beachten (vgl. §§110, 111 BewG). Die Tätigkeit des Architekten kann u. E. dann hierunter fallen, wenn sie weder die Errichtung und den Verkauf von Häusern einschließt, noch Bauleitung, Baubetreuung, Finanzierung u. dgl. umfaßt. Ein Architekt, der Gebäude nach eigenen Entwürfen zum Zweck gewinnbringenden Verkaufs herstellen läßt, übt keine rein künstlerische Tätigkeit aus ( RStBl 1932 S. 101). Ein beratender Architekt ist auch dann gewerblich tätig, wenn er an der Vermittlung von Geschäftsabschlüssen nur mittelbar beteiligt ist ( BStBl 1985 II S. 15). - Auch ein Fotograf von Kunstwerken ist nicht künstlerisch tätig ( BStBl 1972 II S. 335). Dagegen kann ein Kunsthandwerker künstlerisch tätig sein, wenn er nicht wieder vorkommende Einzelstücke herstellt, bei denen das Wesen der künstlerischen Gestaltung in der Art der Ausführung der Ideen liegt und der Kunstwert den Gebrauchswert erheblich übersteigt ( BStBl 1969 II S. 70).

Wird eine der in § 96 Abs. 1 Satz 2 BewG aufgeführten künstlerischen oder wissenschaftlichen Tätigkeiten in einer Rechtsform durchgeführt, die unter § 97 Abs. 1 Nr. 1-4 BewG fällt, so liegt BV vor. Wegen der in § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG aufgeführten PersG s. BStBl 1973 II S. 357, und Nr. 6.

Wegen der Abgrenzung der Begriffe der künstlerischen und wissenschaftlichen Tätigkeit sowie der Behandlung von gemischten Tätigkeiten s. auch Abschn. 136 EStR und die darin aufgeführten Rspr.-Hinweise, die sinngemäß auch für das Bew-Recht anwendbar sind.

12. Einzelheiten

Forderungen, insbes. bei RÄ, Bücherrevisoren und ähnlichen Berufen. Aus der Rspr. ergeben sich folgende Grundsätze: Forderungen aus der üblichen RA-Praxis bzw. der üblichen Beratungstätigkeit in Einzelfällen, aus der Anfertigung von Schriftsätzen, Eingaben usw. sind dann als entstanden anzusehen, wenn die Raterteilung, die Anfertigung des Schriftsatzes, der Eingabe usw. erfolgt ist. Sie sind unter diesen Voraussetzungen deshalb auch als Vermögenswert anzusetzen, selbst dann, wenn die Forderungen gegenüber dem Schuldner am Stichtag noch nicht geltend gemacht worden sind. Handelt es sich um Gebühren, Honorarforderungen und dgl. auf Grund von Dienstverträgen, Werkverträgen oder Verträgen, die eine Geschäftsbesorgung zum Gegenstand haben, so kann nach §§614, 641 BGB in Zweifelsfällen die Vergütung erst mit der Beendigung der Tätigkeit verlangt werden (so z. B. beim Liquidator, Konkursverwalter). Ist eine Vergütung „jährlich„ vereinbart worden, so wären also etwaige Außenstände für vergangene Jahre anzusetzen (vgl. RStBl 1929 S. 121; , RStBl S. 660). Wegen Pauschalhonoraren bei steuerberatenden Berufen s. BStBl III S. 241).

Geldbestände (Bank- und Postscheckguthaben, Bargeld) gehören zu dem der freien Berufstätigkeit dienenden Vermögen, wenn sie aus der freien Berufstätigkeit herrühren. Erst mit der Verwendung scheiden sie aus diesem Vermögen aus. Dienen Geldkonten beruflichen und privaten Zwecken, können die Beträge ausgeschieden S. werden, die privaten Ursprungs sind und über die bereits am Stichtag nachweisbar für private Zwecke verfügt war. Nicht jedoch genügt für ein Ausscheiden die Tatsache, daß vorhandene Bestände für private Zwecke lediglich bestimmt waren ( BStBl II S. 682, Abschn. 8 Abs. 2 VStR). Die Beteiligung eines StB an einer KapG, deren Unternehmensgegenstand der freiberuflichen Betätigung eines StB wesensfremd ist, ist jedenfalls dann nicht notwendiges BV des StB, wenn ihr wirtschaftliches Eigengewicht beizumessen ist ( BStBl II S. 517).

Honoraransprüche sind dann anzusetzen, wenn sie am Stichtag bereits entstanden sind, d. h. wenn die zu erbringende Leistung vollendet ist. Honoraransprüche für Teilleistungen sind entstanden und somit anzusetzen, wenn auf ihre Vergütung nach einer Gebührenordnung oder auf Grund von Sonderabmachungen ein Anspruch besteht ( BStBl III S. 297; a. A. EFG 1978 S. 210, das in „Teilleistungen„ nur Vorschüsse erkennt). Anzusetzen sind auch die Forderungen an die Kassenärztl. Vereinigung aus der Behandlung der Kassenpatienten des 4. Jahresquartals; s. BStBl III S. 438. Für die Frage der Verpflichtung zum Ansatz der am Stichtag entstandenen Ansprüche ist es bedeutungslos, ob der Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder § 4 Abs. 3 EStG ermittelt wird ( BStBl II S. 682). Ein freiberuflich Tätiger, der als Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG den Überschuß der Betriebseinnahmen über die BA ansetzt, kann wegen der zu erwartenden ESt und KiSt auf die noch ausstehenden Honorarforderungen keinen Schuldposten bei Ermittlung seines Gesamtvermögens absetzen ( BStBl II S. 519). Vgl. auch Abschn. 8 Abs. 2 VStR.

Erwerb von Feingold durch einen Zahnarzt ist nicht betrieblich bedingt ( BStBl II S. 607).

Rücklagen nach dem EntwLStG. Ist sie einem Angehörigen der freien Berufe ertragsteuerlich gewährt, so steht ihm diese Begünstigung wegen der Gleichstellung mit dem Betrieb eines Gewerbes im Bew-Recht auch bewertungsrechtlich zu (vgl. § 7 Abs. 2 EntwLStG).

Staatliche Lotterieeinnehmer. Nach § 96 Abs. 2 BewG ist die Tätigkeit eines staatlichen Lotterieeinnehmers, soweit sie nicht schon im Rahmen eines Gewerbebetriebs ausgeübt wird, dem Betrieb eines Gewerbes i. S. des § 95 Abs. 1 BewG gleichgestellt. Vgl. auch § 18 Abs. 1 Nr. 2 EStG.

III. Bestandteile des gewerblichen Betriebs

Die Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe - Bestandteile des gewerblichen Betriebs

13. Grundsätze der Zugehörigkeit

Der EW des gewerblichen Betriebs ergibt sich aus der Summe der Werte für die einzelnen zu dem Betrieb gehörenden positiven WG (Rohbetriebsvermögen), vermindert um die Summe der Schulden des Betriebs (§ 103 BewG) und der sonstigen nach diesem Gesetz zulässigen Abzüge (§ 98a BewG). Die in die wirtschaftliche Einheit einzubeziehenden positiven WG müssen dem gewerblichen Betrieb als Hauptzweck dienen, d. h. sie müssen dem Betrieb tatsächlich gewidmet sein und dort verwendet oder genutzt werden (Abschn. 5 Abs. 3 VStR). Dieses „Dienen„ ist bei den Unternehmensformen nicht erforderlich, bei denen kraft ihrer Rechtsform alle WG einen gewerblichen Betrieb bilden (§ 97 BewG und Nr. 6). S. hierzu auch BStBl III S. 333).

Zu den ansetzbaren, bewertungsfähigen WG gehören sowohl Sachen und Rechte als auch sonstige wirtschaftliche Güter, sofern sie nach den Anschauungen des Verkehrs einen selbständigen Vermögenswert in sich tragen. Die positiven WG wird man i. d. R. in die beiden großen Gruppen Anlagevermögen und Umlaufvermögen einteilen können. Zum Anlagevermögen rechnen die dem Betrieb dauernd gewidmeten WG, z. B. Betriebsgrundstücke, Maschinen, Fuhrpark, Einrichtung, Werkzeuge, Gerätschaften, Darlehnsforderungen, Hypothekenforderungen, Beteiligungen, Wertpapiere, immaterielle WG und dgl. Zum Umlaufvermögen zählen die Werte, die zum Verbrauch oder zur Veräußerung bestimmt sind, z. B. Waren, Fertigerzeugnisse, S. Halbfertigfabrikate, Rohmaterialien, Warenforderungen, Wechselbestände, Bankguthaben, Postscheckguthaben, Barbestände und dgl. - S. Aufzählung in Abschn. 42 VStR.

14. Abgrenzung zum Privatvermögen

a) Steuerliche Bedeutung

Bei Gewerbebetrieben, die im Eigentum von Unternehmern stehen, die nicht unter § 97 BewG fallen (insbes. also bei natürlichen Personen), ist die Abgrenzung wichtig, ob WG zum BV oder zum Privatvermögen gehören. Das Privatvermögen ist bewertungsrechtlich entweder als Grundbesitz oder als sonstiges Vermögen erfaßbar, soweit nicht die Befreiungsvorschriften der §§110, 111 BewG in Betracht kommen. Je nach der Zugehörigkeit können sich verschiedene stl. Belastungen ergeben.

Beispiele:

Gehören Zahlungsmittel und Bankguthaben zum gewerblichen Betrieb, so unterliegen sie neben der VSt auch der GewSt. Sind sie Teil des sonstigen Vermögens, so kommt ein Freibetrag nach § 110 Abs. 1 Nr. 2 BewG von 1 000 DM, zusätzlich ein weiterer Freibetrag von 10 000 DM nach § 110 Abs. 2 BewG in Betracht. Diese Freibeträge vervielfachen sich entsprechend den zu der Veranlagungsgemeinschaft gehörenden Personen (§ 110 Abs. 3 BewG). - Ein serienmäßiger Personenkraftwagen ist als Teil des Privatvermögens stl. nicht erfaßbar (kein „Luxusgegenstand„ nach § 110 Abs. 1 Nr. 11 BewG), als Teil des BV ist er nicht begünstigt. - Ein Herrenzimmer eines RA, das überwiegend oder ganz dem Anwaltsberuf dient, ist beim BV voll zu erfassen. Als Hausrat wäre es nach § 111 Nr. 10 BewG steuerbefreit. - Rentenforderungen sind beim sonstigen Vermögen u. U. nach § 111 Nr. 9 BewG begünstigt; im Rahmen des gewerblichen Betriebs bestehen dagegen keine Begünstigungen.

Auch die Bewertungsgrundsätze sind verschieden (beim gewerblichen Betrieb überwiegend der Teilwert, beim übrigen Vermögen i. d. R. der gemeine Wert.

b) Grundsätze der Abgrenzung

Für die Abgrenzung zum Privatvermögen lassen sich - mit Ausnahme der Grundstücke (vgl. Nr. 33 unter Stichwort „Betriebsgrundstücke„) - die folgenden Grundsätze herausstellen:

aa) WG, die im Betrieb tatsächlich Verwendung finden und bei denen insbes. ihre Zugehörigkeit zum gewerblichen Betrieb sich bereits aus ihrer Natur ergibt (sog. betriebsnotwendige WG), gehören stets zum gewerblichen Betrieb. Hierunter fallen z. b. Fabrikgrundstücke, Maschinen, Warenforderungen, Vorräte. Auf die Behandlung in der Buchführung und in den Handels- und Steuerbilanzen kann es hierbei nicht ankommen. Sie sind auch dann zum gewerblichen Betrieb zu rechnen, wenn sie in die Bilanzen nicht aufgenommen worden sind, sei es, daß sie zu Unrecht darin nicht enthalten oder bereits voll abgeschrieben sind.

Beispiele aus der Rechtsprechung:

GmbH-Anteil, den ein Kaufmann aus Betriebsgründen erwirbt ( RStBl S. 964; , RStBl S. 1170), Darlehen, die Stpfl. ihrer Einkaufsgenossenschaft zur Fortführung des Betriebs geben ( RStBl S. 325), Provisionsforderungen eines Handelsvertreters ( RStBl S. 573; , RStBl S. 547), Wertpapiere eines Bankiers ( RStBl S. 939; , RStBl S. 662), Wirte-Darlehen eines Brauereibesitzers ( RStBl S. 949), GmbH-Beteiligung bei Betriebsaufspaltung ( BStBl III S. 333; , BStBl II S. 814; , BStBl II S. 734), Wertpaiere, wenn mit ihnen Gegenstände des BV angeschafft werden sollen ( BStBl III S. 484), sind Teile des BV. Behandelt eine PersG eine Privatschuld ihres Gesellschafters von Anfang an buchmäßig als solche, so kann ein späterer Ausweis dieser Schuld in der Bilanz die Eigenschaft als Privatschuld nicht mit Wirkung für die Vergangenheit beseitigen. Schuldzinsen für diese Verbindlichkeit sind keine BA der Gesellschaft ( BStBl 1986 II S. 255).

bb) Die Aufnahme von WG, die zu dem gewillkürten BV gehören, in das BV muß eindeutig und klar sein; sie darf nicht willkürlich erfolgen. Die ertragsteuerliche Behandlung wird i. d. R. übernommen werden können. Ebenso sind eindeutige und klare Entnahmehandlungen bei Überführung solcher WG aus dem BV in das Privatvermögen erforderlich. Auch im Bew-Recht werden u. E. die Abgrenzungsgrundsätze der BStBl III S. 484, und , BStBl 1964 III S. 132, zu beachten sein. Zur Abgrenzung der Vermögensverwaltung von der S. gewerblichen Betätigung bei Umwandlung einer Großzahl bisher als Mietwohnungen genutzter Wohnungen in Wohnungseigentum und die sich daran anschließenden Verkäufe der Eigentumswohnungen s. BStBl 1984 II S. 137.

cc) Notwendiges Privatvermögen kann niemals Teil des BV sein. S. BStBl III S. 137; , BStBl 1961 III S. 37, und unter hh).

dd) Sind WG aus Betriebsmitteln angeschafft oder hergestellt worden, so spricht bei Zweifeln zunächst die Vermutung dafür, daß sie zum gewerblichen Betrieb gehören ( RStBl S. 428; , RStBl S. 567; , RStBl S. 957; , RStBl S. 868). Insbesondere werden branchengleiche WG, mit denen der Kaufmann gewerbsmäßig handelt, zu seinem BV zu rechnen sein. Eine entgegenstehende Zweckbestimmung durch den Stpfl. wird i. d. R. insoweit unbeachtlich sein. Der Stpfl. wird in solchen Zweifelsfällen im eigenen Interesse objektive Merkmale schaffen müssen, um eine eindeutige Grenzziehung zu ermöglichen. Subjektive Erklärungen genügen ebensowenig wie die buchmäßige Gestaltung (vgl. hinsichtlich der Einordnung von Wertpapieren eines Privatbankiers als BV oder als sonstiges Vermögen BStBl II S. 588).

ee) Die Aufnahme der WG in die Geschäftsbücher und in die Steuerbilanzen spricht für die Vermutung der Zugehörigkeit zum gewerblichen Betrieb ( RStBl S. 390).

ff) Der Stpfl. hat das Recht, jederzeit WG aus dem BV in sein Privatvermögen zu überführen. Es muß jedoch in diesen Fällen eine klare und eindeutige Entscheidung fallen, die jeden Zweifel ausschließt und insbes. auch in der buchmäßigen Gestaltung ihren Ausdruck findet (RFH 3. 9, 31, RStBl S. 957; , RStBl S. 969; , RStBl S. 612). Tatsächliche Entnahmen nach dem Abschlußtag können nicht auf diesen Zeitpunkt zurückbezogen werden ( RStBl S. 868). Nicht anerkannt hat jedoch der BFH Entnahmen von Beträgen zum 31. 12. eines Jahres ohne betriebliche oder private Begründung, die zu Beginn des nächsten Jahres wieder in das BV eingelegt wurden. In diesem Versuch, Gewerbekapitalsteuer zu sparen, sah der BFH eine Steuerumgehung nach § 6 StAnpG, die unter Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten zustande gekommen sei (U. , BStBl 1969 II S. 232). Wegen branchengleicher WG s. dd).

Ein Kontokorrentkonto gehört auch dann zum BV, wenn über dieses Konto private Zahlungen abgewickelt sind. Etwas anderes gilt nur dann, wenn die Schuldaufnahme wirtschaftlich in außerbetrieblichem Denken begründet ist ( BStBl II S. 725; Abschn. 14a Abs. 3 EStR 1984). Zur Frage des Rechtsmißbrauchs bei der Einheitsbewertung des BV, wenn ein Unternehmer kurz vor dem Bewertungsstichtag Geld für die Zahlung privater Steuerschulden dem BV entnimmt, diese Zahlungen dann aber aus dem BV leistet und den entnommenen Betrag wieder einlegt s. BStBl II S. 494. Das Darlehen, das ein Gewerbetreibender aufnimmt, um seiner Ehefrau Barmittel unentgeltlich zur Verfügung zu stellen, damit diese ein Gebäude erstellen und dasselbe an den Gewerbetreibenden vermieten kann, ist als Privat- und nicht als Betriebsschuld des Gewerbetreibenden zu behandeln. Eine Privatschuld kann dadurch in eine Betriebsschuld umgewandelt werden, daß ein Stpfl. seinem Betrieb die durch Einnahmen erzielten Barmittel entnimmt und gleichzeitig alle anfallenden Aufwendungen durch Darlehen fremdfinanziert ( BStBl II S. 619).

gg) Bei nur teilweiser Nutzung eines WG für den gewerblichen Betrieb spricht i. d. R. seine ertragsteuerliche Behandlung als BV für die Zugehörigkeit zum gewerblichen Betrieb ( RStBl S. 390). Ohne Rücksicht auf die Behandlung bei der Einkommensbesteuerung ist das WG jedoch stets voll zum BV zu rechnen, wenn es zu mehr als 50 v. H. tatsächlich dem gewerblichen Betrieb dient (Abschn. 5 Abs. 3 VStR). S. hh) Die Verpfändung eines WG für betriebliche Zwecke macht dieses noch nicht ohne weiteres zum Teil des gewerblichen Betriebs. Das wird u. E. jedenfalls immer dann zu gelten haben, wenn es sich dabei um notwendiges Privatvermögen handelt. Auch WG, die ihrer Natur nach ertragsteuerlich zum gewillkürten BV gehören können, werden i. d. R. nicht durch eine Verpfändung für Betriebskredite notwendiges BV (vgl. BStBl III S. 350). Im Privatvermögen gehaltene Sparforderung eines Kommanditisten wird durch Verpfändung zur Sicherung eines Betriebskredits kein BV ( EFG S. 605).

Abgrenzungsfragen bei Wertpapieren als notwendiges BV s. DB 1983 S. 913.

15. Abgrenzung zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen

a) Bedeutung

Die Bedeutung dieser Abgrenzung besteht einmal darin, daß beim luf Vermögen andere Bewertungsmaßstäbe als beim Gewerbebetrieb gelten, mithin sich auch im Ergebnis andere Werte errechnen. Während Betriebe der Land- und Forstwirtschaft mit dem Ertragswert auf der Wertebene zu bewerten sind, kommen bei Gewerbebetrieben überwiegend der Teilwert, im übrigen Werte nach §§ 11-16 BewG nach den Verhältnissen des Stichtages in Betracht. Betriebe der Land- und Forstwirtschaft unterliegen nicht der GewSt, dagegen der GrSt.

b) Betrieb der Land- und Forstwirtschaft als Gewerbebetrieb

Für die Abgrenzung ist nach der Rspr. wesentlich, ob und in welchem Umfang ein über das betriebsnotwendige Maß hinausgehender dauernder Zukauf vorliegt. Dabei ist zu beachten, daß der Handel mit fremden Erzeugnissen der Land- und Forstwirtschaft wesensfremd ist. Der Zukauf von Erzeugnissen, die nicht im Weg des Erzeugungsprozesses im eigenen Betrieb bearbeitet werden, muß deshalb im Verhältnis zur Eigenerzeugung unwesentlich sein. Es darf sich nur um eine Aushilfe im Erzeugungsprozeß handeln.

Die Abgrenzungsgrundsätze in Abschn. 135 Abs. 4 EStR werden zur Anpassung an das Ertragsteuerrecht auch für das Bew-Recht anzuwenden sein. Danach ist grds. ein Betrieb der Land- und Forstwirtschaft aus Vereinfachungsgründen anzuerkennen, wenn der dauernde und nachhaltige Zukauf fremder Erzeugnisse, gemessen am Einkaufswert der fremden Erzeugnisse (einschl. Nebenkosten), bis zu 30 v. H. des Umsatzes ausmacht, Beträgt er mehr als 30 v. H. des Umsatzes, so ist i. d. R. ein Gewerbebetrieb anzunehmen. Zu beachten ist die abweichende Auffassung des BStBl 1981 II S. 518: Maßgebend für die Abgrenzung ist danach nicht das Verhältnnis des Einkaufswerts der Zukäufe zum Gesamtumsatz, sondern das Verhältnis der auf dem Zukauf beruhenden Umsätze zum Gesamtumsatz. Die FinVerw verfährt jedoch weiterhin nach den Grundsätzen der genannten VerwAnw (Nds. FinMin , DB S. 2469).

Hinweise aus der Rechtsprechung:

Baumschulbetrieb. Wohnhaus des Inhabers als Teil des luf Vermögens ( BStBl 1984 II S. 292). S. Abschn. 135 Abs. 3 EStR.

Binnenfischerei. BStBl 1957 III S. 37, und Schl.-Holst. EFG 1985 S. 59, bei gepachteten Seeflächen.

Blumengärtnerei. Einfamilienhaus des Inhabers einer Blumengärtnerei mit landw. Nutzfläche von weniger als 1 ha i. d. r. kein Teil der LuF ( BStBl II S. 401).

Forstbaumschulen. BStBl III S. 65.

Friedhofsgärtnerei. BStBl II S. 492; Abschn. 135 Abs. 8 EStR.

Gärtnereien. BStBl 1981 II S. 518.

Gartenbauunternehmen. BStBl III S. 678; i. d. R. Gewerbebetrieb; s. Abschn. 135 Abs. 8 EStR.

Gestüt mit Rennstall. RStBl 1936 S. 131.

Hundeaufzucht und Veräußerung von Hunden als Gewerbebetrieb ( BStBl 1981 II S. 210).

Samenzuchtbetriebe. RStBl 1929 S. 186; , RStBl 1934 S. 148. S.

Sportfischerei. BStBl II S. 632 (Betrieb der LuF).

Tierzucht. BStBl 1983 II S. 36 (ohne landw. Nutzflächen stets Gewerbebetrieb).

Tierhaltung (Liebhaberei). Der privaten Tierhaltung dienende Flächen als luf Vermögen ( BStBl 1986 II S. 282; a. A. FG Mü 19. 7. 84, EFG 1985 S. 11, rkr.) - Liebhabereibetrieb als luf Vermögen ( BStBl 1983 II S. 2; Nds. EFG 1983 S. 454).

Zierfischzucht. BStBl 1961 III S. 7.

Zur Frage, wann Grundstücksverkäufe eines Landwirts einen Gewerbebetrieb begründen, s. Abschn. 135 Abs. 10 EStR 1984. Verlieren landw. genutzte Grundstücke durch eine Nutzungsänderung ihre Eigenschaft als notwendiges BV, ohne jedoch durch diese Nutzungsänderung notwendiges Privatvermögen zu werden, so bleiben sie ohne ausdrückliche Entnahmehandlung oder einen entsprechenden Rechtsvorgang landw. BV ( BStBl 1983 II S. 448). Ein bisher privates Grundstück, dessen Bebauung mit 30 zur Veräußerung bestimmten Eigentumswohnungen geplant ist, wird notwendiges BV eines Gewerbebetriebs, sobald mit der gewerblichen Betätigung objektiv erkennbar (hier: Fertigung der Baupläne) begonnen wird ( BStBl II S. 451). - Hat ein Stpfl. seinen landw. Betrieb ohne Betriebsaufgabeerklärung an seine Eltern verpachtet und baut er auf seinem Betriebsgrundstück für sich ein Einfamilienhaus, so kommt es auf die Umstände des Einzelfalls an, ob das Haus notwendiges Privatvermögen darstellt und zu einer Privatentnahme des Grundstücks führt ( BStBl II S. 638).

c) Abgrenzung von Betrieben, die ihre Erzeugnisse über ein eigenes Handels- und Dienstleistungsgeschäft absetzen

Zu diesem Fragenkreis s. insbes. die zur ESt ergangenen BStBl III S. 460 (Landwirtschaft und Gärtnerei); , BStBl 1965 III S. 90 (Obsthof und Obstgroßhandel); , BStBl 1972 II S. 8 (Schäferei und Hammelschlächterei). Die FinVerw hat, ausgehend von dieser Rspr., in koord. Ld.-Erl. v. , BStBl I S. 643, ergänzt durch koord. Ld.-Erl. v. , BStBl I S. 977, Richtlinien über die Abgrenzung und Bewertung von Betrieben erlassen, die ihre Erzeugnisse über ein eigenes Handels- und Dienstleistungsgeschäft absetzen. Zu den Abgrenzungsmerkmalen s. i. e. Abschn. 135 Abs. 7 und 8 EStR.

d) Betrieb der Land- und Forstwirtschaft als Teil des Gewerbebetriebs

Wird die Land- und Forstwirtschaft in der Weise planmäßig im Interesse eines gewerblichen Hauptbetriebs geführt, daß diese Verbindung nicht ohne Nachteil für den Gesamtbetrieb gelöst werden kann, so liegt ein einheitlicher gewerblicher Betrieb vor. Beispiele: Konservenfabrik, die eigene Gemüse- und Spargelzucht betreibt; Anbau von Heil- und Gewürzkräutern auf eigenem Grund und Boden eines pharmazeutischen Betriebs, in dem die Heil- und Gewürzkräuter verarbeitet werden (vgl. auch Abschn. 1.03 Abs. 2 BewRL; BStBl 1966 III S. 193).

Der Betrieb der Land- und Forstwirtschaft ist in einem solchen Fall als „Betriebsgrundstück„ nach den Grundsätzen des luf Vermögens zu bewerten (§ 99 Abs. 3 BewG) und mit seinem EW bei der Einheitsbewertung des gewerblichen Betriebs anzusetzen. Im EW dieses Betriebsgrundstücks ist alles enthalten, was bewertungsrechtlich zur land- und forstw. Betriebseinheit gehört, insbes. der Grund und Boden, die Gebäude, die stehenden und umlaufenden Betriebsmittel. Nicht dagegen sind im EW die in § 33 Abs. 3 BewG aufgeführten WG enthalten, insbes. Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden. Diese WG müssen also beim EW des gewerbl. Betriebs gesondert angesetzt werden. Es ist aber auch umgekehrt darauf zu achten, daß bei der Vermögensaufstellung des gewerbl. Betriebs alle WG ausgeschieden werden, die bereits im EW des Betriebsgrundstücks erfaßt worden sind. Soweit Maschinen, Einrichtungsgegenstände, Waren und dgl. sowohl zum Hauptbetrieb als auch zum Nebenbetrieb gehören, muß eine Aufteilung, erforderlichenfalls schätzungsweise, erfolgen. S.

e) Be- und Verarbeitungsbetrieb als land- und forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb
aa)

Zu den Abgrenzungsmerkmalen, die hinsichtlich der Be- und Verarbeitungsbetriebe festgelegt worden sind, vgl. koord. Ld.-Erl. v. , BStBl I S. 324, und , BStBl I S. 352.

bb)

Hinweise aus der Rechtsprechung:

Brennereien ( BStBl 1971 II S. 287; , BStBl 1984 II S. 152); Brauereien ( RStBl S. 693); Kartoffelflockenfabrik ( RStBl S. 423; RStBl S. 394); Molkerei ( RStBl S. 1095); Mühlenbetrieb ( RStBl S.985); Sägewerk ( BStBl III S. 375); Papierfabrik ( RStBl S. 982); Sauerkohlfabrik und Gurkeneinlegerei ( RStBl 1939 S. 167).

Gewinne aus Schloßbesichtigungen gehören stets zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb ( BStBl 1980 II S. 633).

cc)

Verfahrensmäßig ist die Frage, ob eine gewerbliche Anlage Nebenbetrieb der Land- oder Forstwirtschaft oder selbständiger gewerblicher Betrieb ist, in dem Verfahren der Einheitsbewertung des Betriebs der Land- und Forstwirtschaft zu entscheiden ( BStBl 1971 II S. 287).

f) Substanzbetriebe

Bei Substanzbetrieben wird i. d. R. die Vermutung für das Vorliegen eines selbständigen gewerblichen Betriebs sprechen, da die innere betriebsmäßige Verbindung mit dem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft fehlt ( RStBl S. 443; , RStBl 1932 S. 106; , RStBl 1937 S. 677; , RStBl S. 605). Eine Ausnahme kann hier lediglich dann gegeben sein, wenn eine besondere wechselseitige Abhängigkeit zwischen beiden Betrieben, z. B. bei überwiegender Verwendung der Erzeugnisse des Substanzbetriebs für den luf Betrieb, besteht und der Substanzbetrieb nur untergeordnete Bedeutung gegenüber dem land- und forstw. Betrieb hat ( RStBl S. 774; , RStBl 1937 S. 677).

Im eigenen Grund und Boden entdeckte Bodenschätze, deren Ausbeute einem Pächter übertragen ist, können nicht als gewillkürtes BV in einen luf Betrieb eingelegt werden ( BStBl 1983 II S. 106). Ein Kiesvorkommen ist objektiv nicht geeignet, den landw. Betrieb des Verpächters zu fördern, es kann kein gewillkürtes BV darstellen (Schl.-Holst. EFG 1983 S. 233).

Vgl. auch gleichlautende Ld.-Erl. v. , BStBl I S. 324, und v. , BStBl I S. 352, sowie Abschn. 135 Abs. 5 EStR.

g) Tierzucht- und Tierhaltungsbetriebe

Die Beurteilung dieser Betriebe richtet sich nach den Grundsätzen der §§51, 51a BewG (vgl. auch § 13 Abs. 1 Nr. 1 EStG; § 24 Abs. 2 Nr. 2 UStG). Zu den Abgrenzungsfragen s. Abschn. 124a und 124b EStR.

Wegen der Ausnahmeregelung für Abmelkställe in Berlin (West) s. § 122 Abs. 2 BewG.

h) Sonderbetriebe und Einzelfragen

Sonderbetriebe wie Gastwirtschaften, Bäckereien, Metzgereien und dgl. sind auch bei äußerer Verbindung mit der Landwirtschaft regelmäßig gewerbliche Betriebe. Wegen der Abgrenzungsfragen bei Fuhrleistungen im Zusammenhang mit einem landw. Betrieb vgl. Abschn. 135 Abs. 6 EStR.

WG, die dazu bestimmt sind, sowohl dem gewerblichen Betrieb als auch einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft desselben Inhabers dauernd zu dienen, sind beiden Betrieben anteilsmäßig zuzurechnen (Abschn. 5 Abs. 3 VStR).

Zu weiteren Einzelfragen s. Abschn. 1.03 BewRL.

16. Eigentum des Betriebsinhabers

Die einzelnen WG sind in die wirtschaftliche Einheit des BV nur dann einzubeziehen, wenn sie dem Betriebsinhaber gehören, d. h. also, in seinem Eigentum stehen. Hierbei ist der wirtschaftliche Eigentumsbegriff des § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO zu beachten, (vgl. Abschn. 5 Abs. 1 VStR). WG, die unter Eigentumsvorbehalt gekauft worden sind, S. werden dem BV des Käufers zugerechnet. Wirtschaftliches Eigentum setzt insbes. die tatsächliche Herrschaft an bestimmten WG voraus ( BStBl 1972 II S. 28).

WG, die nicht dem Betriebsinhaber gehören, können i. d. R. also nicht zum gewerblichen Betrieb gerechnet werden, insbes. nicht WG, die der Pächter in Ausübung seines Pachtrechts, d. h. in Anerkennung fremden Eigentums, besitzt ( BStBl III S. 190).

Ausnahmen von diesem Grundsatz ergeben sich aus § 26 BewG:

a) WG der Ehefrau sind danach dann in den gewerblichen Betrieb des Ehemannes miteinzubeziehen, wenn das Vermögen der Ehegatten nach § 119 Abs. 1 BewG zusammenzurechnen ist, also die Ehegatten zur VSt zusammen veranlagt werden ( BStBl 1959 III S. 2).

Die Einbeziehung von WG der Ehefrau in den Gewerbebetrieb des Ehemannes ist nicht verfassungswidrig ( BStBl 1967 III S. 170; , BStBl 1971 II S. 289; , BStBl II S. 669). Schulden an den Ehegatten des Betriebsinhabers sind keine WG i. S. des § 26 Abs. 1 BewG. Sie sind bei der Einheitsbewertung des gewerblichen Betriebs des Ehemannes abzuziehen ( BStBl 1970 II S. 197; , BStBl 1972 II S. 210). Zu den zu berücksichtigenden Betriebsschulden gehört auch die stille Beteiligung des Ehegatten (Abschn. 5 Abs. 2 VStR). Verbindlichkeiten, die sich aus der Zukunftssicherung für den Arbeitnehmerehegatten ergeben, sind bei der Ermittlung des BV abzugsfähig, soweit sie auch bei der Gewinnermittlung nach dem EStG berücksichtigt werden können (Abschn. 5 Abs. 2a VStR). Ein Grundstück, das im Alleineigentum eines Ehegatten steht und zu mehr als 50 v. H. dem Betrieb einer PersG dient, an welcher der andere Ehegatte als Gesellschafter beteiligt ist, wird als Betriebsgrundstück dem Gewerbebetrieb der PersG zugerechnet ( BStBl 1974 II S. 79). - S. hierzu auch FinMin NW , DB 1984 S. 326, über „Abgrenzung der wirtschaftlichen Einheit in den Fällen des § 26 Nr. 1 BewG„.

b) WG, die zum Teil zum Gesamtgut einer fortgesetzten Gütergemeinschaft, zum Teil dem Betriebsinhaber als überlebendem Ehegatten gehören, werden dann zum gewerblichen Betrieb gerechnet, wenn das Gesamtgut nach § 120 BewG dem Vermögen des überlebenden Ehegatten zuzurechnen ist (bei unbeschränkter Steuerpflicht des überlebenden Ehegatten). Vgl. BStBl 1971 II S. 381; Abschn. 5 Abs. 2 VStR.

WG der Kinder sind in keinem Fall in den Gewerbebetrieb miteinzubeziehen, auch dann nicht, wenn vstl. eine Zusammenveranlagung mit den Kindern erfolgt. Zu prüfen wird jedoch sein, ob nicht wirtschaftliches Eigentum der Eltern vorliegt (Abschn. 5 Abs. 2 VStR).

17. Beginn und Ende des Gewerbebetriebs

a) Beginn

Bei Einzelgewerbetreibenden und Angehörigen der freien Berufe beginnt der Gewerbebetrieb mit seiner tatsächlichen Eröffnung, also auch bewertungsrechtlich (ebenso wie im GewSt-Recht) noch nicht bereits mit den Vorbereitungshandlungen. Ein auf die Erzeugung von Waren gerichteter Herstellungsbetrieb ist bereits dann als gewerbl. Betrieb anzusehen, wenn er mit der Erzeugung der zur Veräußerung bestimmten Waren begonnen hat; die Aufnahme der Verkaufstätigkeit wird nicht vorausgesetzt ( HFR S. 233).

Bei PersG genügt zur Entstehung bereits, daß der Gesellschaftsvertrag abgeschlossen und Gesellschaftsvermögen vorhanden ist ( RStBl 1933 S. 364; , RStBl 1930 S. 30; , RStBl S. 297; , RStBl S. 572, Abschn. 14 Abs. 1 VStR). Die Eintragung in das Handelsregister ist nicht maßgebend.

Bei Körperschaften beginnt der Gewerbebetrieb mit ihrer Entstehung im Bundesgebiet oder Berlin (West). Eine KapG entsteht handelsrechtlich mit der Eintragung in das Handelsregister. Dieser Zeitpunkt deckt sich nicht mit dem Beginn der stl. Rechts- S. fähigkeit. Sie beginnt bereits, sobald der Gesellschaftsvertrag abgeschlossen oder die Satzung beschlossen und Vermögen auf die Gesellschaft übertragen worden ist. Die Aufnahme des Betriebs ist nicht Voraussetzung. Die Gründergesellschaft stellt grds. mit der durch die alsbald nachfolgende Eintragung in das Handelsregister handelsrechtlich zur Entstehung gelangenden KapG dasselbe Rechtssubjekt dar, falls es sich bei der Gründergesellschaft um einen selbständig vstpfl. nichtrechtsfähigen Verein (§ 1 Abs. 1 Nr. 2e VStG) handelt. Ist die Gründergesellschaft eine GbR, so ist Gleichheit mit der daraus durch alsbaldige Eintragung in das Handelsregister entstehenden juristischen Person dann gegeben, wenn die Gründergesellschaft nach außen geschäftlich in Erscheinung tritt. Eine derartige Tätigkeit ist bereits in der Eröffnung eines Kontos auf den Namen der Gründergesellschaft zu sehen. Löst sich die Gründergesellschft auf, bevor es zur Entstehung der juristischen Person kommt, so ist sie entweder als nicht selbständige PersG oder als selbständig vstpfl. Verein zu behandeln. S. z. B. BStBl II S. 561; , BStBl II S. 486; , BStBl II S. 600, Abschn. 10 Abs. 1 VStR 1986.

Die Aufnahme der ihrer Satzung entsprechenden Tätigkeit ist nicht Voraussetzung für die Entstehung ( RStBl S. 373; , RStBl 1932 S. 287; 23. 5. 39, RStBl S. 774).

Bei Bewertung des BV einer vor dem Stichtag gegründeten, aber erst nach dem Stichtag ins Handelsregister eingetragenen GmbH kann eine Schuld auf Rückzahlung geleisteter Stammeinlagen für den Fall der Ablehnung der Eintragung durch den Registerrichter nicht angesetzt werden. Sie hat am Stichtag nicht bestanden. Eine derartige Rückzahlungsverpflichtung entstehe erst bei einer im außen- und Innenverhältnis ins Leben getretenen Gründergesellschaft schon zivilrechtlich erst mit dem Liquidationsbeschluß entsprechend ( EFG S. 437).

b) Ende

Der gewerbliche Betrieb endet bei Einzelgewerbetreibenden, Angehörigen der freien Berufe und bei PersG erst mit der Beendigung der Aufgabe oder Abwicklung. Er endet also nicht bereits mit der Einstellung der eigentlichen gewerblichen Tätigkeit, sondern erst mit der Beendigung der Liquidation ( RStBl 1934 S. 54; , RStBl 1937 S. 337). Wegen der etwaigen Beendigung bei Verpachtung des Gewerbebetriebs s. Nr. 9.

Bei KapG endet die stl. Rechtsfähigkeit mit dem Wegfall ihres Vermögens. Im Fall der Abwicklung (Liquidation) ist dieser Zeitpunkt erst nach Verteilung unter die Gesellschafter, frühestens aber mit Ablauf des gesetzlich vorgeschriebenen Sperrjahres eingetreten. I. d. R. kann der Tag der Löschung als Tag des Erlöschens der stl. Rechtsfähigkeit angesehen werden. Vgl. auch HFR S. 292, Abschn. 10 Abs. 2 VStR.

Für die Fälle des Übergangs des Vermögens einer KapG, einer Erwerbs- oder Wirtschftsgenossenschaft oder eines Versicherungsvereins a. G. durch Gesamtrechtsnachfolge auf einen anderen gelten die Vorschriften des UmwStG 1977 und des UmwG. § 2 des UmwStG 1977 bezieht die Vermögensübertragung, die mit der Eintragung des Umwandlungsbeschlusses in das Handelsregistzer erfolgt (§ 5 UmwG), auf den stl. Übertragungsstichtag zurück. Die VSt-Zahlungspflicht der umgewandelten Körperschaft endet nach § 18 Abs. 2 Nr. 1 VStG mit Ende des Kj, in das der stl. Übertragungsstichtag fällt. Auf diesen Stichtag wird die Veranlagung aufgehoben. Zur Ausschaltung von Vermögenserhöhungen, die sich aus dieser Rückbeziehung ergeben, s. § 2 Abs. 4 UmwStG 1977. Vgl. auch Abschn. 10 Abs. 2 VStR.

Im (BStBl 1979 II S. 294) hat der BFH es bei einer Veschmelzung zweier AG abgelehnt, das Vermögen der übertragenden Gesellschaft bei der Einheitsbewertung der übernehmenden Gesellschaft nach § 3 Abs. 3 UmwStG abzuziehen.

IV. Nicht zum Betriebsvermögen gehörende Wirtschaftsgüter

Die Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe - Nicht zum Betriebsvermögen gehörende Wirtschaftsgüter

Nach § 101 BewG ergeben sich innerhalb eines gewerblichen Betriebs einer Reihe von Befreiungen für bestimmte WG, die nachfolgend dargestellt sind. S.

18. Wirtschaftsgüter, die nach den Vorschriften des VStG von der Vermögensteuer befreit sind

und auch keinen Teil des BV darstellen (§ 101 Nr. 1 BewG).

Darunter fallen:

a) WG, die nach § 1 Abs. 3 Satz 2 VStG außer Ansatz bleiben (= Vermögensgegenstände, die auf das Währungsgebiet der Mark der DDR entfallen, sowie Nutzungsrechte daran);

b) WG, die nach § 2 Abs. 3 VStG (= bestimmtes Inlandsvermögen im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht) außer Ansatz bleiben.

Die Befreiungen des § 3 VStB stellen persönliche Befreiungen dar. Wegen der Auswirkungen dieser Befreiungen auf die GewKapSt s. Abschn. 109c VStR.

Nach § 117 BewG bleiben bei der Ermittlung des Gesamtvermögens außer Ansatz:

(1) BV, das unmittelbar und nicht nur vorübergehend der Gewinnung, Lieferung und Verteilung von Wasser zur öffentlichen Versorgung dient;

(2) BV von Verkehrsbetrieben, Hafenbetrieben und Flugplatzbetrieben des Bundes, eines Landes, einer Gemeinde, eines Gemeindeverbandes oder eines Zweckverbandes. Das gleiche gilt für Unternehmen dieser Art, deren Anteile ausschließlich diesen Körperschaften gehören und deren Erträge ihnen ausschließlich zufließen;

(3) BV der nicht unter (2) fallenden Verkehrsbetriebe, Hafenbetriebe und Flugplatzbetriebe, soweit dieses dazu bestimmt ist, unter der Auflage der Betriebspflicht, der Beförderungspflicht (Kontrahierungspflicht) und des Tarifzwangs dem öffentlichen Verkehr unmittelbar zu dienen.

Dient das nach (1) und (3) begünstigte BV gleichzeitig auch anderen Zwecken, so ist es dem Umfang der jeweiligen Nutzung entsprechend aufzuteilen.

Die Steuerbefreiung soll nur bei der VSt erfolgen. Der EW des BV ist daher zunächst wie im Regelfall festzustellen. Bei Vollbefreiung unterbleibt die Ermittlung des Gesamtvermögens. Bei Teilbefreiung ist bei Ermittlung des Gesamtvermögens nur ein entsprechender Teil des EW des BV anzusetzen. Über die Gewährung der Steuerbegünstigung ist im VSt-Veranlagungsverfahren zu entscheiden ( BStBl 1981 II S. 249).

Nähere Erläuterungen s. koord. Ld.-Erl. , BStBl I S. 224; FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw. 14 zu § 117 BewG; Bew-Kartei NW Anw. 15 zu § 177 BewG; Abschn. 109c VStR.

19. Wirtschaftsgüter, die nach anderen Gesetzen als dem VStG von der Vermögensteuer befreit sind

und auch keinen Teil des BV darstellen (§ 101 Nr. 1 BewG).

In Betracht kommen insbes. (vgl. a. Abschn. 24 Abs. 3 und 4 VStR):

Das Sondervermögen (Zweckvermögen) bei Kapitalanlagegesellschaften nach § 38 des Ges. über Kapitalanlagegesellschaften.

Anlagen der steuerbegünstigten Wasserkraftwerke während der Bauzeit (§ 5 Satz 1 der VO über die stl. Begünstigung von Wasserkraftwerken). Vom Betriebsbeginn an ermäßigt sich die VSt für die Dauer von 20 Jahren auf die Hälfte der gesetzlichen Beträge. Vgl. RdF-Erl. , RStBl S. 658. Die begünstigten Anlagen sind ab Inbetriebnahme ebenso wie die mit ihnen zusammenhängenden Schulden bei der Einheitsbewertung des BV nur mit 50 v. H. ihres Werts anzusetzen ( BStBl 1970 II S. 397). Die Steuerbegünstigung ist durch das Steuerbereinigungsgesetz 1985 auf die Anlagen ausgedehnt worden, deren Baubeginn in die Zeit bis fällt. Sie erstreckt sich auch auf das Betriebskapital, das für die Errichtung und den Betrieb der Wasserkraftwerke erforderlich ist, sofern mit deren Bau am Bewertungsstichtag bereits begonnen worden ist ( BStBl II S. 389), S. Beträge, die sich nach § 4 Abs. 4 des WirtschaftssicherstellungsG ergeben;

Beträge, die sich nach § 4 Abs. 4 des VerkehrssicherstellungsG ergeben;

Beträge, die sich nach 6 Abs. 6 des ErnährungssicherstellungsG ergeben;

WG, deren Befreiung sich aus §§ 8, 12, 40 des SchutzbauG ergibt;

Anteile an der Aktionsgemeinschaft Deutsche Steinkohlenreviere GmbH nach § 2 Abs. 3 des Ges. über stl. Maßnahmen bei der Stillegung von Steinkohlenbergwerken;

Vergünstigungen nach dem Gesetz zur Förderung und Verwendung von Steinkohle in Kraftwerken, nach dem Gesetz über steuerliche Maßnahmen bei der Stillegung von Steinkohlenbergwerken (vgl. Abschn. 74 Abs. 6 und 117 VStR), nach dem Entwicklungshilfe-Steuergesetz in den bis geltenden Fassungen und nach dem Entwicklungsländer-Steuergesetz i. d. F. v. (BGBl I S. 564, BStBl I S. 294), s. Abschn. 28 Abs. 4 VStR;

WG, deren Befreiung sich aus einem DBA ergibt.

20. Nichtansatz von Erfindungen, Urheberrechten und Originalen urheberrechtlich geschützter Werke, Know-how

Erfindungen, Urheberrechte und Originale urheberrechtlich geschützter Werke gehören dann nicht zum BV, wenn sie nach § 110 Abs. 1 Nr. 5 BewG auch nicht zum sonstigen Vermögen gehören. Im Eigentum des unbeschränkt stpfl. Erfinders und, im Todesfall, beim unbeschränkt stpfl. Ehegatten oder seinen unbeschränkt stpfl. Kindern sind somit Erfindungen und Urheberrechte stets steuerfrei, gleichgültig, ob sie selbst verwertet werden oder durch Dritte gegen Zahlung fester oder nicht fester Beträge ausgenutzt werden. Bei diesem Personenkreis sind auch Originale urheberrechtlich geschützter Werke außer Betracht zu lassen.

Diensterfindungen i. S. des § 4 Abs. 2 des Ges. über Arbeitnehmererfindungen bleiben beim Arbeitgeber steuerfrei, solange er sie in seinem Betrieb verwertet. Werden sie in Lizenz vergeben oder in sonstiger Weise einem Dritten gegen Entgelt zur Ausnutzung überlassen, sind sie steuerlich zu erfassen (s. § 101 Nr. 2 Satz 2 BewG).

Überläßt eine KapG in ihrem Betrieb gemachte Diensterfindungen einer OHG gegen Gewährung von Gesellschaftsanteilen, so sind die Erfindungen im BV der OHG zu erfassen. Die Begünstigung des § 101 Nr. 2 Satz 2 BewG greift bei der Ermittlung des EW des BV für die OHG nicht ein. Auch bei der Aufteilung des EW der OHG auf die Mitunternehmer darf ein dem Wert der Erfindungen entsprechender Anteil des EW nicht außer Ansatz bleiben ( BStBl II S. 442).

Soweit das Know-how ein bewertbares WG darstellt, kann es wie eine nicht geschützte Erfindung behandelt werden. Elemente eines Dienstvertrags im Know-how-Vertrag sind kein bewertbares WG. Vgl. hierzu Abschn. 24a Abs. 2 VStR.

21. Nichtansatz von Ansprüchen nach Kriegsfolgegesetzen

Nach § 111 Nr. 5 BewG sind Ansprüche nach dem Lastenausgleichsgesetz, Währungsausgleichsgesetz, Altsparergesetz, Flüchtlingshilfegesetz, Reparationsschädengesetz, nach dem allgemeinen Kriegsfolgengesetz, Gesetz zur Regelung der Verbindlichkeiten nat.-soz. Einrichtungen und der Rechtsverhältnisse an deren Vermögen, nach dem Kriegsgefangenenentschädigungsgesetz, Häftlingshilfegesetz nicht beim sonstigen Vermögen anzusetzen.

Derartige Ansprüche sind nach § 101 Nr. 3 BewG auch kein Teil des BV.

Zu Nr. 18-21:

Zu beachten ist, daß Schulden und Lasten, die mit diesen steuerbefreiten WG in Zusammenhang stehen, nicht abgezogen werden dürfen. Das gilt auch dann, wenn die Schulden und Lasten höher sind als der Wert dieser WG ( RStBl S. 567).

Außer den unter Nr. 20 und 21 aufgeführten Ausnahmen können die sonstigen Begünstigungen, die beim sonstigen Vermögen nach §§110, 111 BewG gelten, innerhalb des gewerblichen Betriebs nicht Anwendung finden.

Wegen des nicht zum BV gehörenden Geschäfts- oder Firmenwerts, soweit er nicht entgeltlich erworben wurde, s. Nr. 33 „Firmenwert (Geschäftswert)„.

V. Der Bewertungsstichtag

Die Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe - Der Bewertungsstichtag

22. Grundsätze

Die Feststellung des EW im EW-Verfahren ist stets eine Zeitpunktbewertung. Maßgebend sind die Verhältnisse zu Beginn eines Kj. Das kann ein Hauptfeststellungszeitpunkt (z. B. nach § 21 Abs. 2 BewG), ein Fortschreibungszeitpunkt (z. B. oder/und nach § 22 Abs. 4 BewG) oder ein Nachfeststellungszeitpunkt (z. B. oder/und nach § 23 Abs. 2 BewG) sein. Dieser Zeitpunkt ist grds. für die Beurteilung des Bestands der einzelnen zum Gewerbebetrieb gehörenden WG und auch für ihre Bewertung maßgebend. Einzelheiten zum statischen Stichtagsprinzip der Vermögensbesteuerung s. insbes. HFR 1965 S. 149; 17. 3. 67, BStBl III S. 486; , BStBl II S. 768; BStBl II S. 494.

Als Rechtsmißbrauch nach §42 AO anzusehende Umgehungen des Stichtagsprinzips sind nicht anzuerkennen.

Das vom Gesetzgeber vorgeschriebene Stichtagsprinzip ist bildlich mit einer Momentaufnahme zu vergleichen. Es dient, wie der BFH in seinem U. v. (BStBl I S. 366) feststellt, der Praktikabilität der Vermögenserfassung und bringt zwangsläufig Ergebnisse, die sachlich nicht befriedigen. In dem U. hat deshalb der BFH eine Erhöhung des Teilwerts des Vorratsvermögens zum Beginn des neuen Kj nicht berücksichtigt, weil Abschlußtag der 31. 12. des abgelaufenen Kj war. Dieser Grundsatz gelte auch dann, wenn die Preiserhöhung bereits im Abschlußzeitpunkt bekannt war (vgl. auch Abschn. 39 Abs. 5 VStR).

Das Stichtagsprinzip schließt nicht ohne weiteres jeden Blick auf vorhergehende oder nachträgliche Ereignisse aus. Eine solche völlig isolierte Betrachtung ist insbes. nicht denkbar, wenn am Stichtag unklare und unsichere Verhältnisse bestehen. Auch später erkennbare Umstände, die nicht zu lange nach dem Stichtag liegen, können u. E. zur Beurteilung der am Stichtag gegebenen objektiven Verhältnisse herangezogen werden. Eingetretene Veränderungen nach dem Stichtag können jedoch in keinem Fall auf den zurückliegenden Stichtag zurückprojiziert werden. Vgl. hierzu BStBl III S. 314; , BStBl III S. 152; , BStBl III S. 83; , BStBl III S. 145; , BStBl III S. 450. Wird in verfassungsrechtlich zulässiger Weise ein Gesetz rückwirkend geändert, so verstößt seine rückwirkende Auswirkung auf die Vermögensbesteuerung an noch nicht endgültig bestandskräftigen Stichtagen nicht gegen das Stichtagsprinzip, das lediglich dadurch „modifiziert„ wird ( BStBl 1975 II S. 284). - S. auch wegen Berücksichtigung der späteren Rechtsbehelfsentscheidung bei streitigen Steuerschulden BStBl 1975 II S. 322).

Zur Frage des Stichtagsprinzips bei Ermittlung des Jahreswerts wiederkehrender Nutzungen und Leistungen - Berücksichtigung nur am Stichtag vorausschaubarer, nicht lange danach liegender Verhältnisse - s. z. B. BStBl II S. 448.

23. Ausnahmen vom Stichtagsprinzip

Bei buchführenden Betrieben, die mit dem Kj abschließen, tritt stets an die Stelle des Feststellungszeitpunkts der Abschlußzeitpunkt (§ 106 Abs. 2 und 4 BewG), d. h. bei einem mit dem Kj abschließenden Betrieb der 31. 12., 24 Uhr. Tritt eine Vermögensänderung nicht bereits am Abschlußzeitpunkt, sondern erst mit dem Beginn des neuen Kj ein, so kann eine solche Wandlung grds. nicht berücksichtigt werden, und zwar auch dann nicht, wenn die Änderung bereits im Abschlußzeitpunkt bekannt war (s. Nr. 22). - Im Erl. des FinMin NW v. (DB S. 1438) wird die Frage, ob bei einem auf den Schluß des Kj bilanzierenden Unternehmen eine Kaufpreisschuld für den Erwerb eines Betriebsgrundstücks bei der Einheitsbewertung des BV berücksichtigt werden kann, wenn die Übergabe und der Übergang von Nutzungen und Lasten zum 1. 1. des folgenden Jahres vereinbart wird, bejaht. Das erwerbende Unternehmen habe (da Ursache der Vermögensänderung zeitlich vor Feststellungszeitpunkt) bei der Einheitsbewertung des BV auf den 1. 1. des auf den Abschlußzeitpunkt folgenden Jahres das Betriebsgrundstück anzusetzen und die Kaufpreisschuld abzuziehen. S.

Bei Neugründung eines Betriebs auf den 1. 1. ist das BV dieses Zeitpunkts zugrunde zu legen (s. Abschn. 39 Abs. 4 VStR; HFR 1963 S. 50). Bei Gründung eines Tochterunternehmens zum Beginn eines Kj ist zum Tag der Gründung ein EW für das Tochterunternehmen festzustellen. Dementsprechend ist bei der Einheitsbewertung des Mutterunternehmens der Vermögensabfluß zu berücksichtigen ( DB S. 720).

Haben gewerbliche Betriebe ein vom Schluß des Kj abweichendes Wj, so können sie beantragen, daß der Schluß dieses Wj, und zwar desjenigen, das dem jeweiligen Feststellungszeitpunkt vorangeht, zugrunde gelegt wird (§ 106 Abs. 3 und 4 BewG). Bei einem neu gegründeten Unternehmen treten an die Stelle des Abschlußzeitpunkts die Verhältnisse vom Tag des Betriebsbeginns ( BStBl II S. 388; Abschn. 39 Abs. 4 VStR).

Von diesem Prinzip der Zugrundelegung des Abschlußzeitpunkts an Stelle des Feststellungszeitpunkts gibt es wiederum einige Ausnahmen:

a) Bei Betriebsgrundstücken und Mineralgewinnungsrechten bleiben hinsichtlich des Bestands und der Bewertung in jedem Fall die Verhältnisse des Feststellungszeitpunkts, also des Beginns des 1. 1., maßgebend (§ 106 Abs. 5 Nr. 1 BewG). Der letzte EW ist dabei zu übernehmen (§ 109 Abs. 2 BewG).

b) Gehören Wertpapiere, Anteile und Genußscheine an KapG zu einem gewerblichen Betrieb, so ist zwar für ihren Bestand der Abschlußtag maßgebend. Für ihre Bewertung gilt aber der sich aus § 112 BewG ergebende Stichtag (§ 106 Abs. 5 Nr. 2 BewG). Das ist jeweils der 31. 12. des Jahres, das dem für die Hauptfeststellung, Wertfortschreibung oder Nachfeststellung maßgebenden Zeitpunkt vorangeht. Die Werte werden also grds. jährlich neu ermittelt. Bei Betrieben mit einem Wj, das mit dem Kj übereinstimmt, bestehen somit hinsichtlich der Wertpapiere usw. keine Ausnahmen vom Stichtagsprinzip. Diese Regelung hinsichtlich des Bewertungszeitpunkts bei Wertpapieren usw. gilt nicht nur bei buchführenden, sondern auch bei nichtbuchführenden Betrieben (vgl. § 106 Abs. 1 i. V. mit § 112 BewG).

c) Für Beteiligungen an PersG gelten hinsichtlich der Zurechnung und Bewertung die Feststellungen, die bei der gesonderten Feststellung des EW der PersG getroffen worden sind (§ 106 Abs. 5 Nr. 3 BewG; Abschn. 39 Abs. 2 VStR). Für die personelle Zusammensetzung einer PersG mit abweichendem Wj sind nach Abschn. 39 Abs. 3 VStR die Verhältnisse des Feststellungszeitpunkts maßgebend.

VI. Ausgleich von Vermögensänderungen nach dem abweichenden Abschlußzeitpunkt (§ 107 BewG)

Die Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe - Ausgleich von Vermögensänderungen nach dem abweichenden Abschlußzeitpunkt (§ 107 BewG)

24. Grundsätze

Bei einem Abschlußzeitpunkt, der vom Schluß des Kj abweicht, jedoch nach § 106 Abs. 3 BewG auf Antrag der Feststellung des EW zugrunde gelegt wird, könnte sich ergeben, daß bei Vermögensänderungen zwischen diesem Abschlußzeitpunkt und dem Feststellungszeitpunkt Vermögenswerte entweder doppelt erfaßt oder vollständig unerfaßt bleiben. Das will die Bestimmung des § 107 BewG verhindern.

25. Die einzelnen Fälle

a) Vermögensänderungen bei Betriebsgrundstücken und Mineralgewinnungsrechten
aa) Fall des § 107 Nr. 1 Buchst. a BewG

Ist ein Betriebsgrundstück oder ein Mineralgewinnungsrecht zwischen dem Abschlußzeitpunkt und dem Feststellungszeitpunkt aus dem gewerblichen Betrieb ausgeschieden und der Gegenwert dem Betrieb zugeführt worden, so wird der Gegenwert dem BV zugerechnet. Ohne diese Korrektur könnten weder das Grundstück bzw. das Mineralgewinnungsrecht noch der Gegenwert erfaßt werden, da für das Betriebsgrundstück und das Mineralgewinnungsrecht der Feststellungszeitpunkt (§ 106 Abs. 5 Nr. 1 BewG) und für den Gegenwert der Abschlußzeitpunkt (§ 106 Abs. 3 BewG) maßgebend sind. Wird der Gegenwert dem übrigen Vermögen zugeführt, kommt ein Ausgleich nicht in Betracht. S. Beispiel A in Abschn. 41 Abs. 3 VStR. S.

bb) Fall des § 107 Nr. 1 Buchst. b BewG

Ist zwischen Abschlußzeitpunkt und Feststellungszeitpunkt Grundbesitz als Betriebsgrundstück oder ein Mineralgewinnungsrecht dem gewerblichen Betrieb zugeführt und der Gegenwert dem gewerblichen Betrieb entnommen worden, so wird der Gegenwert vom BV abgezogen. Ohne diese Korrektur würde sowohl der Grundbesitz bzw. das Mineralgewinnungsrecht als auch der Gegenwert erfaßt werden, da das Betriebsgrundstück und das Mineralgewinnungsrecht im Feststellungszeitpunkt vorhanden (§ 106 Abs. 5 Nr. 1 BewG) und der Gegenwert im Abschlußzeitpunkt (§ 106 Abs. 3 BewG) noch Teil des BV ist.

Die Ausgleichsvorschrift gilt auch für Aufwendungen, die zwischen dem Abschlußzeitpunkt und dem Feststellungszeitpunkt aus Betriebsmitteln auf Betriebsgrundstücke oder betriebliche Mineralgewinnungsrechte gemacht worden sind. Der Abzug ist davon abhängig, daß die Aufwendungen zu einer Fortschreibung des EW des Grundstücks bzw. des Mineralgewinnungsrechts geführt haben oder bei der Ermittlung des besonderen EW nach § 91 Abs. 2 BewG berücksichtigt worden sind ( BStBl II S. 520).

Ist der Gegenwert bzw. sind die Aufwendungen dem übrigen Vermögen entnommen worden, kommt die Ausgleichsvorschrift nicht zur Anwendung.

Die Begriffe „Zuführung„, „Entnahme„, „Gegenwert„ sind unabhängig von ihrer ertragsteuerlichen Bedeutung ausschließlich nach ihrem wirtschaftlichen Sinngehalt anzuwenden. Unter dem Begriff „Gegenwert„ ist daher nicht nur die Barzahlung, sondern auch die Übernahme einer betrieblichen Schuldverpflichtung zu verstehen (FinMin NW 14. 4. 75 S 3223 - 10 V C 1). S. Beispiel B in Abschn. 41 Abs. 3 VStR.

b) Vermögensänderungen bei anderen Wirtschaftsgütern als Betriebsgrundstücken oder Mineralgewinnungsrechten
aa) Fälle des § 107 Nr. 2 Buchst. a und c BewG

Ist ein derartiges WG zwischen dem Abschlußtag und dem Feststellungszeitpunkt aus einem gewerblichen Betrieb ausgeschieden und dem übrigen Vermögen des Betriebsinhabers zugeführt worden, so wird das WG so behandelt, als wenn es im Feststellungszeiptunkt noch zum gewerblichen Betrieb gehörte. Ohne Korrektur würde das WG doppelt erfaßt werden, da es im Abschlußzeitpunkt noch Teil des BV war, im Feststellungszeitpunkt bzw. Veranlagungszeitpunkt aber bereits zum übrigen Vermögen gehörte. Es ist also im übrigen Vermögen nicht zu erfassen. Nach der Rspr. ist für die Anwendung dieser Ausgleichsvorschrift Voraussetzung, daß sich das WG oder sein Gegenwert im Feststellungszeitpunkt bzw. Veranlagungszeitpunkt noch tatsächlich im übrigen Vermögen befindet. Entnimmt z. B. ein Stpfl. nach dem Abschlußzeitpunkt Geld aus seinem Betrieb und verbraucht er es bis zum Feststellungszeitpunkt für den Lebensunterhalt oder verwendet er es bis zu diesem Zeitpunkt zur Bezahlung von Schulden, so liegt überhaupt kein Fall des § 107 Nr. 2 Buchst. a BewG vor (vgl. BStBl III S. 190; , BStBl II S. 637). Unter „übrigem Vermögen„ i. S. dieser Vorschrift ist nicht nur das „sonstige Vermögen„, sondern Vermögen aller Vermögensarten des § 18 BewG zu verstehen (vgl. auch Abschn. 41 Abs. 2 VStR). Eine Ausnahme ist nach § 107 Nr. 2 Buchst. c BewG für die Fälle zu beachten, in denen mit dem nach dem Abschlußtag aus dem BV ausgeschiedenen WG vor dem Feststellungszeitpunkt Grundbesitz oder Mineralgewinnungsrechte erworben worden oder Aufwendungen auf Grundbesitz oder Mineralgewinnungsrechte gemacht worden sind, wobei es sich nicht um Betriebsgrundstücke oder betriebliche Mineralgewinnungsrechte handeln darf (da dafür Nr. 1 Buchst. b in Betracht käme). In diesen Fällen ist das WG von dem Vermögen abzuziehen, aus dem es ausgeschieden ist, also vom BV. Bei den Aufwendungen auf Grundbesitz muß eine Fortschreibung des EW oder ein besonderer EW nach § 91 Abs. 2 BewG die Folge gewesen sein.

S. Beispiel A in Abschn. 41 Abs. 4 und Beispiel in Abschn. 41 Abs. 5 VStR. S.

bb) Fälle des § 107 Nr. 2 Buchst. b und c BewG

Ist zwischen dem Abschlußtag und dem Feststellungszeitpunkt ein derartiges WG aus dem übrigen Vermögen des Betriebsinhabers ausgeschieden und dem gewerblichen Betrieb zugeführt worden, so wird das WG so behandelt, als wenn es im Feststellungszeitpunkt noch zum übrigen Vermögen gehörte. Ohne diese Korrektur würde das WG stl. nicht erfaßt werden, da es im Abschlußzeitpunkt noch nicht Teil des BV war, im Feststellungszeitpunkt jedoch nicht mehr zum übrigen Vermögen gehörte. Es ist also dem übrigen Vermögen zuzurechnen.

Eine Ausnahme ist nach § 107 Nr. 2 Buchst. c BewG für die Fälle zu beachten, in denen mit dem nach dem Abschlußtag aus dem übrigen Vermögen ausgeschiedenen WG Grundbesitz oder Mineralgewinnungsrechte erworben worden bzw. Aufwendungen auf Grundbesitz oder Mineralgewinnungsrechte gemacht worden sind, wobei es sich um Betriebsgrundstücke bzw. betriebliche Mineralgewinnungsrechte bzw. Aufwendungen auf Betriebsgrundstücke oder betriebliche Mineralgewinnungsrechte handeln muß. Danach ist das WG beim übrigen Vermögen nicht zu erfassen.

S. Beispiele B und C in Abschn. 41 Abs. 4 VStR.

cc) Fall des § 107 Nr. 2 Buchst. d BewG

Ist eine Beteiligung an einer PersG zwischen dem Abschlußzeitpunkt und dem Feststellungszeitpunkt aus dem gewerblichen Betrieb ausgeschieden, so wird der für sie erhaltene Gegenwert dem BV zugerechnet. Ohne diese Korrektur würde sich ein Steuerausfall ergeben. Die Beteiligung würde nicht dem BV zugerechnet werden können, weil nach § 106 Abs. 5 Nr. 3 BewG für Zurechnung und Bewertung der EW der PersG maßgebend ist und für die Zurechnung stets die Verhältnisse des Feststellungszeitpunkts zugrunde gelegt werden (vgl. Abschn. 39 Abs. 3 VStR). Andererseits könnte der Gegenwert nicht erfaßt werden, weil er im Abschlußzeitpunkt noch nicht Teil des BV war.

Beim umgekehrten Fall des Erwerbs einer Beteiligung an einer PersG mit Betriebsmitteln innerhalb des genannen Zeitraums würde sich eine doppelte Erfassung ergeben. Deshalb muß in diesen Fällen der für den Erwerb gegebene Gegenwert vom BV abgezogen werden.

dd) Fall des § 107 Nr. 2 Buchst. e BewG

Bestehen Anteile an KapG und Wertpapiere zwar im Abschlußzeitpunkt, aber nicht mehr im Feststellungszeitpunkt, weil sie innerhalb dieses Zeitraums untergegangen sind (z. B. durch Auflösung bzw. Umwandlung der KapG), so könnte ein Wert für die im Abschlußzeitpunkt noch vorhanden gewesenen WG nicht festgestellt werden. Für die Wertfeststellung ist nämlich der 31. 12. des Jahres maßgebend, das dem für die Hauptfeststellung, Wertfortschreibung oder Nachfeststellung maßgebenden Zeitpunkt vorangeht. Die Vorschrift bestimmt deshalb, daß der für sie erhaltene Gegenwert dem BV zugerechnet wird.

26. Weitere Rechtsprechungshinweise

§ 107 BewG will nur einen Ausgleich bei Verschiebungen zwischen Abschlußzeitpunkt und dem darauf folgenden Feststellungszeitpunkt des EW des gewerblichen Betriebs herbeiführen. Für Verschiebungen in der Zeit zwischen diesem Feststellungszeitpunkt und einem späteren Veranlagungszeitpunkt zur VSt, z. B. bei einer Neuveranlagung zur VSt, ist § 107 BewG nicht anzuwenden (so RStBl S. 318; , RStBl 1944 S. 20). Nach Abschn. 41 Abs. 6 VStR gilt jedoch folgendes: Erfolgt auf einen Neuveranlagungszeitpunkt der VSt keine Wertfortschreibung, so sind die Verschiebungen in der Zeit zwischen dem Neuveranlagungszeitpunkt und dem unmittelbar vorangegangenen Abschlußzeitpunkt zu berücksichtigen.

Sollten bei der Einheitsbewertung mehrerer miteinander zusammenhängender Gesellschaften WG bilanzmäßig sowohl bei der einen als auch bei der anderen Gesellschaft erfaßt werden (z. B. wenn WG aus der Gesellschaft mit einem früheren Bilanzstichtag nach deren Abschluß in die Gesellschaft mit späterem Bilanzstichtag überführt werden), so muß diese Unstimmigkeit dadurch beseitigt werden, daß diese WG bei der Gesellschaft mit dem späteren Stichtag außer Ansatz gelassen werden ( RStBl S. 574).

VII. Der Bewertungsmaßstab

Die Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe - Der Bewertungsmaßstab

27. Einzelbewertung

Nach § 98a BewG errechnet sich der EW des gewerblichen Betriebs durch Zusammenrechnung der Werte der einzelnen WG des betrieblichen Rohvermögens unter Abzug der Betriebsschulden und der sonstigen nach diesem Gesetz zulässigen Abzüge. Unter den Begriff des „Wirtschaftsguts„ i. S. des Bew-Rechts fallen nicht nur Sachen und Rechte, sondern auch tatsächliche Zustände, konkrete Möglichkeiten und Vorteile für den Betrieb, deren Erlangung der Kaufmann sich etwas kosten läßt und die nach der Verkehrsauffassung einer besonderen Bewertung zugänglich sind. Diese Voraussetzung ist gegeben, wenn die Aufwendungen dafür nicht unbedeutend sind, sich klar und eindeutig von den übrigen Aufwendungen abgrenzen lassen und einen greifbaren Nutzen für mehrere Wj erbringen. Eine Beihilfezusage für die Stillegung von Werken ist nach dem (EFG S. 582) kein ansetzbares WG.

Die Vorschrift des § 5 Abs. 2 EStG - Ansatz von immateriellen WG nur bei entgeltlichem Erwerb - gilt grds. nicht für das Bew-Recht ( BStBl II S. 842). Eine Ausnahme besteht im Bew-Recht für den Geschäfts- oder Firmenwert. Nach § 101 Nr. 4 BewG ist ein Geschäfts- oder Firmenwert nur dann Teil des BV, wenn er entgeltlich erworben worden ist.

Während bei der Einheitsbewertung der wirtschaftlichen Einheit des Grundbesitzes der Gesamtwert ohne Rücksicht auf den Wert der einzelnen Teile ermittelt wird, erfolgt bei der Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe also grds. eine Einzelbewertung aller zu diesem Betrieb gehörenden WG (s. auch Abschn. 42 Abs. 1 VStR).

28. Bewertungsgrundsätze für die einzelnen Wirtschaftsgüter

Die einzelnen positiven WG des gewerblichen Betriebs sind wie folgt zu bewerten (vgl. Abschn. 42 VStR):

  1. Betriebsgrundstücke i. S. des § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG (= wie Grundvermögen bewertete Grundstücke) mit 140 v. H. des EW (§ 121a BewG). Betriebsgrundstücke i. S. des § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG im Zustand der Bebauung sind mit 140 v. H. des besonderen EW nach § 91 Abs. 2 BewG anzusetzen (§ 121a BewG, Abschn. 21 Abs. 3 VStR).

    Betriebsgrundstücke i. S. des § 99 Abs. 1 Nr. 2 BewG (= Betriebe der Land- und Forstwirtschaft) mit dem EW (§ 109 Abs. 2 BewG).

  2. Mineralgewinnungsrechte mit dem EW (§ 109 Abs. 2 BewG).

  3. Anteile an Mitunternehmerschaften mit dem anteiligen EW (§ 179 Abs. 2 Satz 2 AO; § 19 Abs. 1 Nr. 2, § 19 Abs. 3 Nr. 2 BewG i. V. mit § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO und § 3 BewG).

  4. Kapitalforderungen, soweit es sich nicht um notierte Wertpapiere handelt, mit den Werten, die sich nach den Grundsätzen über die stl. Gewinnermitlung ergeben (§ 109 Abs. 4 BewG).

  5. Notierte Wertpapiere und Schuldbuchforderungen mit dem Kurswert nach § 11 Abs. 1 BewG, nichtnotierte Wertpapiere und Anteile mit dem gemeinen Wert nach § 11 Abs. 2 BewG auf Grund des gesonderten Feststellungsverfahrens nach § 113a BewG i. V. mit der AnteilsbewertungsVO v. (BStBl I S. 37), Anteilscheine an Kapitalanlagegesellschaften und ausländische Investmentanteile mit dem Rücknahmepreis nach § 11 Abs. 4 BewG (Abschn. 75 Abs. 1 VStR). Für den ab beginnenden Hauptfeststellungszeitraum werden Kurswerte und Rücknahmepreise zum 31. 12. jedes Jahres festgestellt und durch den BMF im BStBl I veröffentlicht (s. zum BStBl 1986 I Sonder-Nr. 3, zum BStBl 1987 I Sonder-Nr. 1); § 113 BewG.

    Anteile an sonstigen Immobilienfonds sind mit dem nach § 180 Abs. 1 Nr. 3 AO festgestellten Wert der zum Fondsvermögen gehörenden WG anzusetzen. Das gilt auch dann, wenn der Immobilienfonds die Rechtsform einer KG hat, sofern diese nicht gewstpfl. ist (Abschn. 75 Abs. 2 VStR). S.

  6. Kapitalwert von wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen mit dem Wert nach §§ 13-16 BewG.

  7. Aufwand für Zölle und Steuern nach § 5 Abs. 4 Satz 2 EStG mit dem Wert, der sich nach den Grundsätzen über die stl. Gewinnermittlung ergibt (§ 109 Abs. 4 BewG).

  8. Geschäfts- oder Firmenwert, soweit entgeltlich erworben (§ 101 Nr. 4 BewG) mit dem Wert, der sich nach den Grundsätzen über die stl. Gewinnermittlung ergibt (§ 109 Abs. 4 BewG).

  9. Alle anderen bewertbaren positiven WG mit dem Teilwert (§ 109 Abs. 1 BewG).

  10. Betriebsgrundstücke und sonstige WG, deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt, werden bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 115 BewG (vgl. § 109 Abs. 2 Satz 2 BewG) entweder überhaupt nicht oder mit 40 v. H. des sonst maßgebenden Werts angesetzt (wegen Einzelheiten s. NWB F. 9 S. 2210 Nr. 24a).

Für die Schuldposten gelten folgende Bewertungsgrundsätze:

  1. Rückstellungen für Preisnachlässe und Wechselhaftung mit den Werten, die sich nach den Grundsätzen über die steuerliche Gewinnermittlung ergeben (§ 109 Abs. 4 BewG).

  2. Kapitalschulden mit dem Wert nach § 12 BewG.

  3. Kapitalwert der Verpflichtungen aus wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen mit dem Wert nach §§ 13-16 BewG.

  4. Alle anderen Schulden und Lasten, soweit sie als WG ansetzbar und bewertbar sind, mit dem Teilwert.

Rücklagen, gesetzliche und freie, sind keine abz. Betriebsschulden. Nabz. sind auch Rücklagen für Ersatzbeschaffung, Rücklagen nach § 6b EStG, Rücklagen für Preissteigerung, Rücklagen nach §§1 und 3 des AIG, Rücklagen nach § 52 Abs. 5 EStG.

Kraft ausdrücklicher Vorschrift ist jedoch abz. der Rücklagebetrag nach § 7 Abs. 2 des EntwLStG 1979.

Nabz. ist nach FinMin NW v. 13. 11. 85 (Bew-Kartei NW § 103 Abs. 1 BewG Anw. 58) die Rücklage nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 EntwHStG und § 1 Abs. 3 Nr. 1 EntwLStG, wenn sie mit einer nach § 12 Abs. 3 Nr. 4 GewStG zu kürzenden Beteiligung in wirtschaftlichem Zusammenhang steht.

Abz. ist kraft ausdrücklicher Vorschrift auch der Rücklagebetrag, der sich nach § 5 des Ges. zur Förderung der Verwendung von Steinkohle in Kraftwerken v. (BGBl I S. 777, BStBl I S. 360) ergibt.

S. hierzu auch Abschn. 28 Abs. 4 VStR.

29. Der Begriff des Teilwerts im Bewertungsrecht

Der Begriff des Teilwerts im Bew-Recht ist der gleiche wie im ESt-Recht (vgl. § 10 BewG mit § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG). Die Anwendungsmöglichkeit jedoch ist im Bew-Recht eine wesentlich umfassendere als im ESt-Recht. Im ESt-Recht hat nur derjenige Teilwert Bedeutung, der unter den Anschaffungs- oder Herstellungskosten liegt. Es ist stets der „niedrigere Teilwert„. Der über den Anschaffungs- oder Herstellungskosten liegende Teilwert darf nach den Bewertungsgrundsätzen des § 6 EStG wegen des Verbots der Versteuerung nichtrealisierter Gewinne nie ausgwiesen werden. Diese Grenze besteht im Bew-Recht nicht. Überall da, wo die Bewertung mit dem Teilwert in Betracht kommt, ist er ohne Rücksicht darauf anzusetzen, wie sich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten dazu verhalten, ob er sie übersteigt oder nicht.

Teilwert ist der Wert, den das einzelne WG für einen Erwerber des Unternehmens im Rahmen des Gesamtkaufpreises haben würde, wenn dabei die Fortführung des Unternehmens im bisherigen Umfang und mit den bisherigen Möglichkeiten unterstellt wird. Der Teilwert ist also der anteilige Betriebswert des einzelnen WG im Gegensatz zum gemeinen Wert (§ 9 BewG), der die Zugehörigkeit des WG zu einem Unternehmen für die Bewertung außer Betracht läßt. Der Teilwert ist ein objektiver Wert, der nicht auf der persönlichen Auffassung des Kaufmanns über die zukünftige Entwicklung, sondern auf der allgemeinen Auffassung beruht, wie sie in der Marktlage im Feststellungs- bzw. Abschlußzeitpunkt ihren Ausdruck findet. Für die Ermittlung des Teilwerts gelten die folgenden allgemeinen Grundsätze: S.

  1. Der Teilwert wird sich bei voll im Betrieb genutzten WG i. d. R. mit dem Wert decken, der zu seiner Wiederbeschaffung oder Wiederherstellung in seinem am Bewertungsstichtag bestehenden Zustand aufgewendet werden müßte (s. BStBl III S. 510; , BStBl II S. 614; , BStBl II S. 475; , BStBl II S. 794).

  2. Bei WG, die nicht im Betrieb genutzt werden (wobei eine vorübergehende Nichtnutzung unbeachtlich sein wird) oder die nur vorübergehend betrieblich genutzt werden, ist der Teilwert gleich dem Einzelveräußerungspreis (z. B. bei Fehlmaßnahmen). Er kann bei völliger Unbrauchbarkeit bis zum Materialwert oder Schrottwert absinken.

  3. Bei nur eingeschränkt im Betrieb genutzten WG (z. B. wegen Betriebseinschränkung, Kurzarbeit) wird der Teilwert zwischen den Wiederbeschaffungskosten und dem Einzelveräußerungspreis liegen. Die Höhe des Teilwerts wird in diesen Fällen von dem Grad der Betriebseinschränkung usw. abhängig sein, u. U. auch von der Geschäftslage des Betriebszweigs, zu dem das Unternehmen gehört.

Ein Ansatz über den Wiederbeschaffungskosten kommt in keinem Fall in Betracht, insbes. nicht bei sog. betriebsarteigenen WG wegen der Kosten bei Ausfall des WG für die Zeit bis zur Wiederbeschaffung ( BStBl III S. 169). Vgl. auch Abschn. 51 VStR sowie Nr. 33, insbes. die Stichwörter „Anlagegüter, bewegliche abnutzbare„, „Halbfertige Arbeiten auf fremdem Grund und Boden„, „Vorratsvermögen„.

30. Steuerbilanz und Vermögensaufstellung

Bei der Vermögensaufstellung für die Einheitsbewertung des gewerbl. Betriebs wird die auf den entsprechenden Stichtag aufgestellte Ertragsteuerbilanz i. d. R. als Anhalt verwendet werden, soweit nicht für die Übernahme des einzelnen Bilanzpostens und seines Wertansatzes aus der Steuerbilanz ein gesetzliches Gebot vorliegt.

Dabei ist zu untersuchen, inwieweit die einzelnen Bilanzpositionen und ihre Werte übernommen werden können.

a) Umfang

Hinsichtlich des Umfangs sind die allgemeinen bewertungsrechtlichen Grundsätze zu beachten, nach denen nur betriebliche positive WG und betriebliche Schulden (vgl. VIII und IX) angesetzt werden dürfen.

Aus der Übernahme scheiden deshalb z. B. aus

Grundstücke bzw. Grundstücksteile, die keine Betriebsgrundstücke i. S. des § 99 BewG sind;

wesentliche Bestandteile von Grundstücken, die wegen des von der eigentlichen Gebäudenutzung verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhangs gesondert bilanziert werden, z. B. Einbauten für vorübergehende Zwecke, Ladeneinbauten und -umbauten, Schaufensteranlagen, die jedoch keine Betriebsvorrichtungen darstellen und im EW des Grundstücks bereits enthalten sind;

aufschiebend bedingte bzw. unbestimmt befristete Erwerbe und Verpflichtungen, z. B. Rückstellungen für Bürgschaften, Abschlußarbeiten (vgl. §§4, 6, 8 BewG), soweit keine gesetzliche Ausnahme besteht (s. §§103a, 109 Abs. 4 BewG bei Rückstellungen für Preisnachlässe und Wechselhaftung);

Kapitalforderungen, wenn sie nach bewertungsrechtlichen Grundsätzen keinen erfaßbaren Teil des gewerblichen Betriebs darstellen (§ 109 Abs. 4 BewG stellt nur eine wertmäßige Bindung dar);

Bilanzposten mit eigenkapitalmäßigem Inhalt, z. B. Rücklagen (grds.), Stamm- oder Grundkapital;

Wertberichtigungsposten, z. B. Disagio, Delkredere und indirekte AfA. S.

Andererseits können WG zu erfassen sein, die nicht in der zutreffenden Steuerbilanz erscheinen, z. B.

WG der Ehefrau, die dem Betrieb des Ehemanns dienen;

immaterielle Werte, die wegen § 5 Abs. 2 EStG nicht bilanziert werden dürfen, aber WG i. S. des Bew-Rechts darstellen;

Schulden und Lasten, für die keine ertragsteuerliche Rückstellung gebildet worden ist, die aber am Sichtag unbedingt bestehen, z. B. Wiederauffüllungsverpflichtung bei Kieswerken;

Pensionsanwartschaftsverpflichtungen, die in der Steuerbilanz nicht bilanziert sind;

Anspruch auf den laufenden Erbbauzins;

Heimfallrecht, für das ertragsteuerlich keine Aktivierungspflicht besteht.

b) Wert

Wertmäßig werden diejenigen Positionen übernommen werden können, deren Ansatz den Grundsätzen in Nr. 28, 29 dieser Darstellung entspricht. Sind Kapitalforderungen nach bewertungsrechtlichen Grundsätzen als Teil des gewerblichen Betriebs ansetzbar, so ist ihr Wert zu übernehmen (§ 109 Abs. 4 BewG).

Die Werte der Ertragsteuerbilanz werden i. d. R. nicht bei den Betriebsgrundstücken, Mineralgewinnungsrechten, den Wertpapieren, Anteilen und Genußscheinen an KapG, den Anteilen an Mitunternehmerschaften sowie bei den Rechten und Lasten auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen übernommen werden können. Hier sind die abweichenden, in Nr. 29 erläuterten Werte anzusetzen.

Bei den anderen WG, die bei der Einheitsbewertung mit dem Teilwert anzusetzen sind, kann der Wert aus der Steuerbilanz dann übernommen werden, wenn er dem Teilwert entspricht. Nach den in Nr. 29 dargestellten Grundsätzen ist zu beachten, daß ein über den Anschaffungs- oder Herstellungskosten liegender Teilwert in den Steuerbilanzen nie zum Ausdruck kommen kann. Andererseits ist auf Grund der verschiedensten Bewertungsfreiheiten im ESt-Recht und sonstiger Begünstigungen ein Ansatz unter dem Teilwert ertragsteuerlich oft zulässig. In folgenden Fällen wird deshalb z. B. ein Abweichen des zutreffenden Steuerbilanzwerts vom Teilwert vorliegen:

aa)

WG des beweglichen Anlagevermögens sind s. Z. in der DMEB zu Recht nicht mit dem Höchstwert angesetzt worden. Dieser Wert ist als Ausgangswert, ggf. abzüglich AfA, in den nächsten Bilanzen weitergeführt worden.

bb)

Für WG des beweglichen Anlagevermögens ist aus den verschiedenen gesetzlichen Möglichkeiten Bewertungsfreiheit in Anspruch genommen worden.

cc)

Geringwertige Anlagegüter sind zu Recht unbewertet geblieben.

dd)

Die Wiederbeschaffungskosten bei Anlagewerten oder Umlaufwerten sind, insbes. wegen eingetretener Preissteigerungen, höher als die s. Z. aufgewendeten tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten (ggf. abzüglich AfA) bzw. die in der Steuerbilanz enthaltenen fiktiven Anschaffungs- oder Herstellungskosten (ggf. abzüglich AfA) bei DMEB-Wert, Einlage, unentgeltlichem Erwerb.

ee)

Erzeugnisbestände sind in der Steuerbilanz mit den Herstellungskosten (Abschn. 33 EStR) unter Weglassen bestimmter Kostenteile bewertet worden.

ff)

Nicht abnutzbare Anlagewerte oder Umlaufwerte sind in früheren Steuerbilanzen zu Recht mit dem niedrigeren Teilwert angesetzt worden. Trotz Steigens dieses Werts ist dieser Wertansatz - bilanzsteuerlich zu Recht - in einer späteren Bilanz beibehalten worden.

gg)

Umlaufwerte sind mit einem Importwarenabschlag nach § 80 EStDV angesetzt.

hh)

Bei Ersatzbeschaffungen von Anlage- oder Umlaufwerten infolge höherer Gewalt sind die stillen Rücklagen im Wert der ersetzten WG auf die Ersatzbeschaffungen übertragen worden; das gleiche gilt bei Reinvestitionen nach §§6b, 6c EStG.

ii)

WG des beweglichen Anlagevermögens sind seit Jahren mit einem gleichbleibenden Festwert angesetzt worden. Es gilt auch nicht die Toleranzgrenze des Absch. 31 Abs. 5 EStR.

Vgl. auch die Ausführungen bei den einzelnen Stichwörtern in Nr. 33. S.

31. Abrundung des Einheitswerts

Der EW des gewerbl. Betriebs ist nach § 30 BewG stets auf volle 1 000 DM nach unten abzurunden. Handelt es sich ausnahmsweise um einen negativen EW, so wird u. E. entsprechend dem Sinn der Vorschrift des § 30 BewG eine Aufrundung nach oben zu erfolgen haben.

VIII. Die einzelnen positiven Wirtschaftsgüter des gewerblichen Betriebs

Die Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe - Die einzelnen positiven Wirtschaftsgüter des gewerblichen Betriebs

32. Grundsätze

Das betriebliche Rohvermögen des zu bewertenden Betriebs setzt sich aus der Summe der Werte für die einzelnen positiven WG zusammen, die zu diesem Betrieb gehören. Die Grundsätze der Zugehörigkeit der WG zum gewerblichen Betrieb sind in Teil III, die Bewertungsgrundsätze in Teil VII dargestellt. Im folgenden sollen, soweit erforderlich, die einzelnen positiven WG in alphabetischer Reihenfolge hinsichtlich Bestand und Wert mit Hinweisen auf die Rspr. näher erläutert werden.

33. Bewertungs-ABC der einzelnen Wirtschaftsgüter

  • Ablöseentschädigung

    Ein Fußball-Bundesliga-Verein, der eine Ablöseentschädigung i. S. des § 28 des Bundesligastatus zahlt, erwirbt dadurch das ausschließliche Recht, den neuen Spieler während der Laufzeit des Vertrags einzusetzen und nach Ablauf der Vertragszeit entweder den Vertrag zu verlängern oder von einem anderen Verein, der mit diesem Spieler einen Vertrag abschließt, eine Ablöseentschädigung zu verlangen. Mit der Zahlung der Ablösesumme erwirbt der Verein ein immaterielles WG, für das der Wertansatz aus der Steuerbilanz in die Vermögensaufstellung zu übernehmen ist (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 107 zu § 109 Abs. 1 BewG).

  • Abstandszahlungen

    zur Freigabe von Räumen für die Ausübung einer Praxis oder eines Gewerbebetriebs, deren Nutzen sich auf einen längeren Zeitraum erstreckt, werden regelmäßig Vorteile darstellen, die zum Ansatz eines bewertungsrechtlichen WG führen (s. BStBl II S. 382). Abstandszahlungen zur Vermeidung eines Verwaltungsgerichtsverfahrens begründen ebenfalls unter bestimmten Voraussetzungen ein bewertbares WG (FG Düsseldorf, Sen. in Köln, 29. 9. 71, EFG 1972 S. 112, rkr). S. unter Stichwort „Immaterielle Werte„.

  • Ärztemuster

    Bei Unternehmen der pharmazeutischen Industrie sind die Bestände an unverkäuflichen Ärztemustern entsprechend der Regelung für das

    Ertragsteuerrecht mit dem Teilwert anzusetzen (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 29 zu § 95 BewG).

  • Aktive Rechnungsabgrenzungsposten

    Sie sind nach der Rspr. des BFH in die nach statischen Grundsätzen aufzustellende Vermögensaufstellung einzustellen, wenn ihnen unter dem Gesichtspunkt des schwebenden Geschäfts ein bewertbarer Anspruch gegenübersteht oder wenn sie für sich betrachtet ein bewertbares WG darstellen. Die Steuerbilanz enthält seit Geltung des § 5 Abs. 4 EStG nur transistorische Aktiva. Diese können nach Abschn. 48 Abs. 3 VStR übernommen werden, wenn sie bewertungsrechtlich als Ansprüche anzusehen sind. Stellen sie keine echten Vermögenspositionen, sondern nur Rechnungsgrößen dar, sind sie keine Werte, die nach § 109 Abs. 4 BewG für die Vermögensaufstellung bindend sein können (s. BStBl II S. 485). Soweit es sich dabei um Mietvorauszahlungen handelt, bestehen u. E. dagegen wegen der Höchstwertvorschriften des § 16 BewG Bedenken (falls nicht begrifflich Mieterdarlehen angenommen werden können). S.

    Für eine Jahresleistungsprämie, die ein Fußball-Ligaverein vor dem Bilanzstichtag gezahlt hat, die jedoch auf einen nach dem Bilanzstichtag endenden Zeitraum entfällt, ist ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden und in die Vermögensaufstellung zu übernehmen (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 107 zu § 109 Abs. 1 BewG).

    Soweit antizipative Posten bereits am Stichtag entstandene, aber noch nicht fällige Forderungen darstellen, sind sie gleichwohl in die Vermögensaufstellung - zwar i. d. R. nicht als Rechnungsabgrenzungsposten, sondern als „Sonstige Forderungen„ - aufzunehmen. Darunter fallen z. B. die Stückzinsen bei festverzinslichen Wertpapieren sowie der bis zum Stichtag entstandene Anspruch auf den laufenden Zins bei Darlehensforderungen, auch wenn die Fälligkeit später liegt. Hat sich der Zins bereits im Kurs des Wertpapiers ausgedrückt, so ist für einen besonderen Ansatz einer Forderung kein Raum (z. B. auch bei Wertpapieren mit variabler Verzinsung; s. Abschn. 48 Abs. 2 VStR).

    Ein in der Steuerbilanz des Wechselschuldners für die zeitliche Abgrenzung des vom Gläubiger berechneten und bereits gezahlten Wechseldiskonts und der Wechselspesen gebildeter transitorischer Rechnungsabgrenzungsposten ist nach Abschn. 29a Abs. 2 VStR als Anspruch auf zinslose Belassung der Wechselvaluta bis zum Fälligkeitstag zu übernehmen. U. E. kommt es dabei nicht auf die Bezahlung des Diskonts vor dem Abschluß an. Ist der Diskont dem Schuldner belastet worden, kommt es zur gleichen Auswirkung (s. RStBl S. 180).

    Weitere Rechtsprechungshinweise: BStBl 1962 III S. 79 (Ansatz der bis zum Stichtag aufgelaufenen Zinsanteile für ausgegebene Darlehen), , BStBl III S. 234 (Ansatz von Mietvorauszahlungen, Prämienvorauszahlungen für Versicherungen); , BStBl 1970 II S. 197 (Ansatz von vorausgezahlten Versicherungsprämien für Kraftfahrzeug-, Betriebshaftpflicht-, Betriebsfeuer-, Musterkoffer- und Gebäudebrandversicherung sowie vorausgezahlten Handelskammerbeiträgen); , BStBl II S. 779 (Ansatz für vorausgezahlte Prämien für Haftpflichtversicherung und Kraftfahrzeugversicherung, jedoch kein Ansatz für vorausgezahlte KraftSt, falls es sich nicht um eine vor Fälligkeit liegende Steuer handelt; s. auch Abschn. 48 Abs. 3 VStR). Bejahung der Ansetzbarkeit eines aktiven Rechnungsabgrenzungspostens für Wechseldiskont als Bestandteil des BV ( BStBl II S. 416; Anspruch auf Aufrechterhaltung des Kredits, s. DB 1985 S. 1875).

    Bei nichtbuchführenden Gewerbetreibenden gelten die gleichen Grundsätze. Für die Berechnung des Werts der Ansprüche ist vom Wert der Vorleistung auszugehen (s. Abschn. 48 Abs. 3 Satz 2 VStR).

    S. auch Stichwort „Zölle und Steuern„.

  • Anlagegüter, bewegliche abnutzbare

    Die VStR entwickeln in Abschn. 52 für die Ermittlung der Teilwerte folgende Grundsätze:

    1. Der Teilwert (= in der Regel Wiederbeschaffungs- bzw. Reproduktionswert am Stichtag) ergibt sich grds. aus den tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abz. Normal-AfA. Ertragsteuerlich zulässige Sonderabschreibungen, z. B. nach §§ 75-82f EStDV, über die normale AfA hinausgehende Absetzungen, z. B. nach § 7a EStG, sowie der Abzug übertragener stiller Reserven, z. B. nach § 6b, 6c EStG, sind nicht zu übernehmen. Wegen des Bewertungsabschlags nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 EntwLStG, der beizubehalten ist, s. Nr. 28. Bei Anwendung degressiver AfA im Ertragsteuerrecht soll geprüft werden, ob für die Ermittlung des Teilwerts eine niedrigere AfA zu berücksichtigen sei. Nach (DB S. 2445) darf die degressive AfA nicht unterschiedslos für die Teilwertermittlung übernommen werden. Auch wenn andererseits ertragsteuerlich die degressive AfA nicht zulässig ist (z. B. bei Sonderabschreibung nach § 3 ZRFG), ist sie für die vstliche Teilwertfindung nicht auszuschließen. Sie kann nach (DB S. 434) dann zugrunde gelegt werden, wenn sie für die Ermittlung der Wiederbeschaffungskosten im Hinblick auf den zeitlich zu vermutenden Eintritt der technischen oder wirtschaftlichen Alterung berechtigt erscheint. Das FG Rhld.-Pf. hat im (nrkr.) U. v. , EFG 1984 S. S. 13, entschieden, daß bei der Teilwert-Ermittlung von Betriebsvorrichtungen ohne Marktpreis im Rahmen der Einheitsbewertung des BV die degressive Abschreibung übernommen werden kann (s. auch FinMin NW , DB S. 2016).

      Bei Ermittlung der Herstellungskosten sollen die Grundsätze des Abschn. 52a VStR (s. hierzu Stichwort „Vorratsvermögen„) sinngemäß angewendet werden. Theoretisch könnten u. E. als Zuschlag zu den nach den Grundsätzen des Abschn. 33 EStR ermittelten Herstellungskosten beim Anlagevermögen - wenn überhaupt - nur anteilige Verwaltungskosten in Betracht kommen. Praktische Bedeutung dürfte diese Frage i. d. R. nicht haben.

    2. Bei WG, die innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Bewertungsstichtag angeschafft oder hergestellt worden sind, können Preisveränderungen gegenüber den tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten außer Betracht bleiben.

    3. Bei WG, die nicht innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Bewertungsstichtag angeschafft oder hergestellt worden sind, soll geprüft werden („kann es notwendig sein„), ob Preisveränderungen gegenüber den tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder gegenüber dem Neuwert (§ 18 DMBG, § 12 DMBG Saar) zu brücksichtigen sind. Diese Prüfung kann sowohl zu einem Zuschlag als auch zu einem Abschlag führen. Es kommt dabei nach den VStR auf die Preisentwicklung der jeweiligen Waren- oder Industriegütergruppe, den zeitlichen Abstand zwischen der Anschaffung oder Herstellung der WG und dem Bewertungsstichtag sowie die technische oder wirtschaftliche Überalterung an.

    4. Für die im Betrieb „noch genutzen„WG ist in jedem Fall ein angemessener Restwert anzusetzen. I. d. R. ist anzusetzen bei WG,

      aa)

      die innerhalb eines Zeitraums von 10 Jahren vor dem jeweiligen Hauptfeststellungszeitpunkt angeschafft oder hergestellt worden sind, 30 v. H.;

      bb)

      die nicht unter aa) fallen, 15 v. H.

      der tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. des Neuwerts i. S. des § 18 DMBG oder § 12 DMBG Saar. Preissteigerungszuschläge sind also bei der Restwertermittlung in keinem Fall zu machen. Deshalb weisen die VStR darauf hin, daß ein Unterschreiten des Restwerts nur in Ausnahmefällen in Betracht kommen werde.

      Die VStR weisen weiter darauf hin, daß der Nachweis, daß am Bewertungsstichtag andere als die nach den vorstehenden Grundsätzen entwickelten Werte gelten, vorbehalten bleibe. Das gilt sowohl für das FA als auch für den Stpfl.

      U. E. ist vor allem die Festlegung eines konstant bleibenden Restwerts problematisch, wenn auch das Bemühen der FinVerw nicht verkannt werden darf, einfache, für die Praxis brauchbare Regeln aufzustellen (vgl. hierzu a. BB 1963 S. 583, 1478, DStZ A 1966 S. 259). Der BMF hat im Schr. v. (DB 1971 S. 21) darauf hingewiesen, daß die Restwerte, insbes. der Satz von 30 v. H., ein auf Erfahrung beruhender Wertmaßstab sei, der aber selbstverständlich im Einzelfall, etwa bei einem Unternehmen mit einem überwiegend überalterten und die Wettbewerbsfähigkeit gefährdenden Maschinenbestand nach Abschn. 52 Abs. 5 VStR auch unterschritten werden kann.

      Nach dem (DB S. 1253) ist in der Praxis die Frage aufgetreten, wie zu verfahren sei, wenn bei bestimmten WG infolge des technischen Fortschritts oder wegen Änderung der Währungsrelationen ein Preisverfall eingetreten ist. Bei diesen WG soll es sich vorwiegend um Gegenstände handeln, die in weitem Sinn unter „Büroausstattung und Datenverarbeitung„ einzuordnen sind und deshalb regelmäßig auch nicht über den in den AfA-Tabellen vorgesehenen Nutzungszeitraum hinaus im Unternehmen verbleiben. In solchen Fäl- S. len, in denen z. B. wegen Kursverfalls seit dem Anschaffungs- oder Herstellungszeitpunkt die Anschaffungs- oder Herstellungskosten rückläufig waren, können deshalb die Restwerte unter den in Abschn. 52 Abs. 3 Satz 2 VStR festgelegten Regelrestwertsätzen liegen. Hierfür seien allerdings entsprechende Nachweise zu fordern (s. auch FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 150 zu § 109 Abs. 1 BewG). In derartigen Fällen ist es aber nicht zulässig, für andere Anlagegüter die nach den VStR grds. zugelassenen Restwerte deshalb zu erhöhen, weil sie unter dem Teilwert liegen, um dadurch eine Art „Saldierung„ durchzuführen.

      Die oben genannten Restwerte sind auf die Anschaffungskosten des jeweiligen Erwerbers abzustellen. Sie gelten also auch für den Zweiterwerber. Für die Frage, ob der Satz von 30 v. H. oder 15 v. H. anzuwenden ist, kommt es nur darauf an, seit wann das WG bei dem jeweiligen Eigentümer zu seinem BV gehört (Nds. FinMin S 3224 - 73 - 34).

    5. Der BFH hat in seinem U. v. (BStBl II S. 475) darauf hingewiesen, daß zwar nicht die gute Rentabilität eines Betriebs sich im einzelnen WG widerspiegeln dürfe. Schlechte Rentabilität könne jedoch als eine Art Wertberichtigungsposten im Wert des einzelnen WG zum Ausdruck kommen. Es müsse sich jedoch um eine nachhaltige und erhebliche Unrentabilität handeln, die dazu zwinge, den Betrieb sobald wie möglich zu liquidieren oder stillzulegen. In solchen Fällen werde der Teilwert i. d. R. dem Einzelveräußerungspreis, zumindestens aber dem Material- oder Schrottwert entsprechen. Auch ein Wert darunter sei unter besonderen Umständen, z. B. bei hohen Abbruchkosten, möglich.

    6. Ein brauchbarer Anhalt für die Schätzung des Teilwerts wird sich in manchen Fällen auch aus betrieblichen Bewertungsgutachten des Anlagebestands oder aus Anlageverkäufen ergeben.

    7. Zur Auswirkung öffentlicher Zuschüsse auf eine etwaige Teilwertminderung für die damit angeschafften oder hergestellten WG vgl. gleichltd. Ld.-Erl. v. (BStBl I S. 139).

      Im Schr. v. (DB S. 2070) hat der BMF die Voraussetzungen für Teilwertminderungen zusammengefaßt. S. auch (BStBl II S. 700).

    8. Wegen vereinfachter Wertermittlung bei geringwertigen Anlagegütern sowie bei Leasing-Verträgen s. unter den gleichlautenden Stichwörtern.

  • Anspruch auf Lieferung (Übereignung) einer Sache

    Bewertung mit dem für den Gegenstand maßgebenden stl. Wert ( BStBl II S. 398; s. auch Abschn. 44 Abs. 6 VStR). Der Anspruch auf Übereignung eines Grundstücks ist deshalb mit 140 v. H. des EW anzusetzen. - S. auch „Anzahlungen„, „Heimfallrecht„, „Schwebende Geschäfte„.

  • Anteile an Personengesellschaften

    Sie können Teil eines gewerblichen Betriebs sein, wenn der Gesellschafteranteil lediglich aus betrieblichen Gründen erworben wurde. Der Wertansatz hat mit dem letzten anteiligen EW zu erfolgen, der auf Grund der Einheitswertfeststellung der Mitunternehmerschaft auf diesen Gesellschafteranteil entfällt (vgl. § 179 Abs. 2 Satz 2 AO; § 19 Abs. 1 Nr. 2, § 19 Abs. 3 Nr. 2 BewG i. V. mit § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO und § 3 BewG). Handelt es sich beim EW der Gesellschaft und dem des Gesellschafters um den gleichen Feststellungszeitpunkt, so ist es gleichgültig, ob der Abschlußtag der PersG mit dem des Gesellschafters übereinstimmt oder nicht. Es ist auch ohne Bedeutung, welcher der beiden Abschlußtage früher liegt (vgl. Abschn. 39 Abs. 2 und 41 Abs. 4 Beispiel C VStR). Für die personelle Zusammensetzung der Gesellschaft mit abweichendem Wj sind stets die Verhältnisse des Feststellungszeitpunkts maßgebend (Abschn. 39 Abs. 3 VStR).

  • Anzahlungen

    bei schwebenden Geschäften sind Gegenstand des BV (vgl. RStBl S. 618). Es handelt sich hierbei um Sachwertforderungen. Bewertung mit dem für den Gegenstand maßgebenden stl. Wert ( BStBl II S. 398; s. auch Abschn. 44 Abs. 6 VStR). - S. hierzu unter „Anspruch auf Lieferung„. S.

  • Aufgeld

    ist zusätzlich zum Nennbetrag der Forderung anzusetzen, entweder als Teil der Forderung oder, wenn es nicht der Forderung zugeschlagen wird, als besonderes WG ( RStBl S. 622, Abschn. 55 Abs. 4 VStR).

  • Auflösend bedingte Rechte

    sind wie unbedingt bestehende Rechte anzusetzen (vgl. § 5 BewG und Abschn. 29 VStR). Zur Erklärung des Rücktrittsrechts vom Grundstückskaufvertrag als auflösende Bedingung s. BStBl 1968 II S. 116; zur bewertungsrechtlichen Bedeutung von behördlichen Genehmigungen bei Grundstücksverträgen s. BStBl II S. 670. Zum Begriff der Bedingung s. BStBl 1976 II S. 17; , BStBl 1977 II S. 211.

  • Aufschiebend bedingter Erwerb

    Ein solcher liegt dann vor, wenn die Wirksamkeit des Erwerbs von WG von dem Eintritt eines zukünftigen Ereignisses abhängig ist, von dem man noch nicht weiß, ob es eintreten wird. Solche Erwerbe sind vor dem Eintritt der Bedingung nicht anzusetzen (§ 4 BewG). Darunter fallen z. B. Ansprüche aus Besserungsscheinen, die bei Abschluß eines Vergleichs im Geschäftsaufsichtsverfahren ausgestellt worden sind ( RStBl 1932 S. 426), der Anspruch auf einen Teil des Verkaufserlöses im Fall der Veräußerung eines Grundstücks, wenn am Stichtag unbestimmt ist, ob das Grundstück überhaupt verkauft wird ( RStBl S. 1168), Anspruch auf Rückzahlung des Darlehensabgelds bei vorzeitiger Tilgung der Darlehensschuld ( BStBl III S. 264); Tantiemeanspruch, dessen Entstehung davon abhängig ist, daß der Gewinn ausgeschüttet wird ( BStBl II S. 703); keine Berücksichtigung künftiger stl. Rückflußbelastung bei § 7c-Darlehen ( BStBl II S. 794); Wiederherstellung des ursprünglichen Zustands beim Umbau durch Pächter, falls der Verpächter das bei Pachtende verlangt ( BStBl II S. 842); Recht, einseitige Erklärungen über Verlängerung eines Erbbaurechts abzugeben ( BStBl II S. 481); zur Frage der Entstehung des Anspruchs auf Lieferung verbilligter Waren, der davon abhängig ist, daß sog. Bezugsberechtigungsscheine wegen der Exportlieferungen zugeteilt werden, s. BStBl II S. 606; zur aufschiebend bedingten Verpflichtung gegenüber einem nachfolgend Berechtigten im Fall des Todes des gegenwärtig Berechtigten s. BStBl II S. 406. Zum Begriff der Bedingung s. BStBl 1976 II S. 17; , BStBl 1977 II S. 211. Vorbehalt der Genehmigung eines Kaufvertrags ist keine aufschiebende Bedingung ( BStBl II S. 771). Kein Ansatz von Einzahlungsansprüchen auf beschlossene, aber am Stichtag noch nicht in das Handelsregister eingetragene Kapitalerhöhungen einer GmbH ( BStBl II S. 388).

    Für die wirtschaftliche Betrachtungsweise ist bei der Beurteilung der Frage, ob ein aufschiebend oder auflösend bedingter Erwerb bzw. eine solche Last vorliegt, kein Raum ( BStBl III S. 74; , BStBl 1962 III S. 19; , BStBl III S. 770; , BStBl 1969 II S. 64; , BStBl II S. 481). Forderungen, die bereits unbedingt entstanden sind, die aber erst bei Eintritt eines künftigen ungewissen Ereignisses fällig werden, fallen nicht unter § 4 BewG und sind also grds. mit ihrem Gegenwartswert nach § 12 BewG anzusetzen.

    Vgl. Abschn. 29 VStR und Nr. 35 unter „Aufschiebend bedingte Schulden und Lasten„. Wegen der Problematik, die sich aus der einengenden Anwendung der §§ 4-8 BewG bei der Einheitsbewertung des BV ergibt, s. DB 1986 S. 1302 ff.

  • Auftragsbestand aus schwebenden Geschäften

    Die darin liegenden Gewinnchancen sind Teil des Geschäftswerts. Ein Ansatz als Vermögenswert kommt deshalb nur bei entgeltlichem Erwerb, z. B. im Rahmen der Betriebsveräußerung bzw. Teilbetriebsveräußerung in Betracht. Vgl. auch BStBl II S. 489. S. auch Stichwort „Schwebende Geschäfte„. S.

  • Aufwendungen auf gemietete oder gepachtete Grundstücke

    S. unter „Umbauaufwendungen auf gemietete oder gepachtete Grundstücke„.

  • Ausgleichszahlungen nach § 89b HGB

    sind kein selbständig bewertbares WG ( BStBl 1975 II S. 85). Für die Pflicht zur Zahlung eines Ausgleichs nach § 89b HGB darf vor Beendigung des Vertragsverhältnisses keine Schuld abgezogen werden (vgl. BStBl II S. 375; s. auch Abschn. 29 Abs. 3 Satz 5 VStR). Ebenso ist der Ansatz einer Forderung nicht gegeben.

  • Auslandsvermögen

    Das ausländische BV wird nur dann bewertet, wenn dies stl. von Bedeutung ist. Es wird nicht erfaßt, wenn ein DBA eingreift (Abschn. 54 Abs. 1 VStR).

    Hinsichtlich des danach stl. zu erfassenden Auslandsvermögens sind folgende Fälle zu unterscheiden:

    a) Die wirtschaftliche Einheit befindet sich ausschließlich im Ausland: Keine Feststellung eines EW. Wertermittlung nach § 31 i. V. mit § 9 BewG (gemeiner Wert) für Zwecke der VSt im Rahmen der VSt-Veranlagung. Vgl. Abschn. 54 Abs. 2 VStR. Es gelten also nicht bei Grundbesitz die Wertverhältnisse des letzten Hauptfeststellungszeitpunkts, sondern der Tageswert am Bewertungsstichtag.

    b) Die wirtschaftliche Einheit befindet sich mit unselbständigen Teilen im Inland und im Ausland: Feststellung von zwei EW im Fall unbeschränkter Steuerpflicht, und zwar einer für die gesamte wirtschaftliche Einheit für Zwecke der VSt (§ 19 Abs. 2 BewG) und einer für den inländ. Teil für Zwecke der GewSt (§ 19 Abs. 1 und 2 BewG). Bewertung des ausländ. Teils wie zu a), des inländ. Teils nach § 32 BewG entsprechend den allgemeinen Grundsätzen der Einheitsbewertung (Abschn. 54 Abs. 3 VStR). Wegen weiterer Einzelheiten der Wertermittlung für den inländ. Teil s. Abschn. 54 Abs. 4 VStR, wegen des Verfahrens, wenn nach dem Hauptfeststellungszeitpunkt Änderungen eingetreten sind, FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 1 zu § 109 BewG. Es ist nicht zulässig, die bei den Ertragsteuern zugrunde gelegte Bewertungsmethode auch für die Einheitsbewertung des BV zu übernehmen. Die Übernahme der indirekten Bewertungsmethode kann zu einem unzutreffenden EW führen, wenn wesentliche WG bei einer direkten Zuordnung bewertungsrechtlich zum Inlandsvermögen gehören (s. DB 1986 S. 1357).

    Bei beschränkter VSt-Pflicht ist nur für das inländ. BV ein EW festzustellen (§ 121 Abs. 3 Satz 1 i. V. mit § 114 Abs. 2 und 3BewG und § 19 Abs. 1 BewG).

  • Außenstände. S. unter „Forderungen„.

  • Baracken

    Sie können entweder Gebäude oder bewegliche Anlagegüter sein. Sind sie mit dem Grund und Boden fest verbunden, so sind sie als wesentlicher Bestandteil des Grundstücks im EW miterfaßt. Für einen besonderen Ansatz ist kein Raum. Stehen sie aber ohne feste Verbindung auf dem Grund und Boden, dann sind sie als bewegliche Anlagegüter mit ihrem Teilwert am Stichtag anzusetzen. Wegen der Frage, unter welchen Voraussetzungen eine Bracke als Gebäude i. S. des Bew-Rechts anzusehen ist, vgl. z. B. BStBl III S. 121; , BStBl III S. 376.

  • Baukostenzuschüsse

    Die Frage der vstl. Behandlung wird sich nach dem inneren Gehalt der Zuschüsse richten. Es kann sich insbes. um folgende Fälle handeln:

    1. Der Zuschuß stellt wirtschaftlich eine Mietvorauszahlung dar. Bewertung nach §§ 13-16 BewG unter Beachtung der Begrenzung des Jahreswerts nach § 16 BewG ( BStBl III S. 356).

    2. Der Zuschuß hat die Rechtsnatur eines Darlehens. Bewertung nach § 12 BewG i. d. R. mit dem Nennwert. Abzinsung für sog. „unverzinsliche„ Darlehen wird regelmäßig nicht begründet sein (vgl. auch BStBl III S. 268). S.

    3. Der Zuschuß wird ohne erkennbare Auswirkung auf den Mietpreis gewährt, um einen Vorteil für den Mieter, z. B. einen Umbau zugunsten des Mieters, zu gewährleisten. Hier ist ein selbständig bewertbares WG als entstanden anzusehen, das im Rahmen des gewerblichen Betriebs bzw. der beruflichen Tätigkeit mit dem Teilwert, im übrigen mit dem gemeinen Wert anzusetzen ist. U. E. gelten die gleichen Grundsätze wie beim Umbau durch den Mieter selbst. Vgl. Stichwort „Umbauaufwand auf gemieteten oder gepachteten Grundstücken„.

    S. auch Abschn. 34, 48, 59, 50 VStR.

    Baukostenzuschuß für eine Fußgängerunterführung stellt kein immaterielles WG dar, sondern gehört zu den Herstellungskosten des Gebäudes ( BStBl II S. 874).

  • Belieferungsrechte

    Sie sind nach den allgemeinen Grundsätzen (vgl. Stichwort „Immaterielle Werte„) dann als immaterielle WG anzusetzen, wenn sie durch Aufwendungen „Realität„ geworden sind. Das kann z. B. bei Bierlieferungsrechten der Fall sein, wenn die Brauerei ihren Kunden unverzinsliche oder niedrig verzinsliche Darlehen gegen die langfristige Verpflichtung der Darlehnsempfänger gewährt, in ihrer Gaststätte nur Bier der Brauerei auszuschenken (vgl. BStBl III S. 320). S. auch BStBl 1969 II S. 238 (bewertbares Recht beim Verkauf einer Gaststätte). Keine ansetzbaren Belieferungsrechte stellen dagegen i. d. R. die für den Abschluß von Belieferungsverträgen über Lesemappen gezahlten Provisionen dar ( BStBl II S. 489). Ebensowenig sind originäre Lieferrechte selbständig bewertbar. Sie sind, wie ähnliche im Betrieb erlangte, originär erworbene wirtschaftliche Vorteile, zu denen z. B. auch Belieferungsverträge gehören, als Teile des Gesamtgeschäftswerts anzusehen und deshalb nicht selbständig bewertbar ( St 31). Kein selbständig bewertbares immaterielles WG hat das FG München im (rkr.) U. v. , EFG S. 356, in einem Recht auf Belieferung bestimmter Gemeinden mit elektr. Energie, das durch Abschluß langfristiger Verträge originär erworben worden ist, gesehen.

  • Betriebsgrundstücke

    1. Beteiligungen an Kapitalgesellschaften

      Teilwertabschreibungen auf Beteiligungen an KapG, Problemstellung und Praxisfragen werden in Heft 123 der Schriftenreihe des Instituts „Finanzen und Steuern„ behandelt.

    2. Betriebsgebäude auf fremdem Grund und Boden (= Betriebsgrundstück)

      Vgl. § 94 BewG i. V. mit § 99 BewG. Übernahme des EW nach § 109 Abs. 2 BewG bzw. 140 v. H. des EW nach § 121a BewG. S. auch unter dem Stichwort „Betriebsgrundstücke„.

    3. Begriff und Bedeutung

      Betriebsgrundstück ist nach § 99 Abs. 1 BewG Grundbesitz, der zu einem gewerbl. Betrieb gehört, also dem gewerbl. Betrieb des Eigentümers dient. Als Betriebsgrundstück kann bei den Stpfl., die neben dem BV noch anderes Vermögen haben können, also insbes. natürlichen Personen, nicht ohne weiteres der in der Steuerbilanz enthaltene Grundbesitz übernommen werden. Soweit Grundbesitz als gewillkürtes BV darin erscheint, ist er nur dann Betriebsgrundstück i. S. des BewG, wenn er - wie oben erwähnt - dem Betrieb dient, d. h., „irgendwie im Betrieb oder für den Betrieb verwendet wird, für ihn unentbehrlich ist oder nur Wert im Zusammenhang mit dem Betrieb hat„ ( RStBl S. 918). Wohnhäuser, insbes. Einfamilienhäuser, stehen i. d. R. mit der privaten Lebenshaltung im Zusammenhang. Sie sind deshalb grds. wirtschaftliche Einheit des Grundvermögens ( RStBl 1936 S. 278; , RStBl S. 918). Ausnahmen sind z. B. bei Mietwohngrundstücken, die Werkswohnungen S. enthalten, denkbar ( BStBl 1977 II S. 315). Die Nutzung von Grundbesitz für einen Besichtigungsbetrieb (z. b. Schloß und dgl.) stellt eine gewerbliche Nutzung dar ( BStBl II S. 633). Der Grundbesitz ist deshalb unter den Voraussetzungen des § 99 BewG Betriebsgrundstück. Eine etwaige Begünstigung nach § 109 Abs. 2 i. V. mit § 115 BewG bleibt davon unberührt (Nds. FinMin , DB S. 2479). Im U. v. , BStBl III S. 325, stellt der BFH fest, daß die nach dem BewG maßgebende Behandlung von Grundstücken und Grundstücksteilen für die ESt ohne Bedeutung ist. Das zulässigerweise als BV bilanzierte privat genutzte Wohnhaus eines Einzelunternehmens verliert seine Eigenschaft als BV nicht dadurch, daß der Betrieb ohne das Wohnhaus in eine (Familien-)OHG eingebracht wird, wenn in dem Gebäude die Gesellschafter wohnen und von hier aus die Gesellschaft führen ( BStBl 1983 II S. 288).

      Der Begriff „Betriebsgrundstück„ ist lediglich eine Zugehörigkeitsbezeichnung. Er bringt zum Ausdruck, daß es sich um keine selbständige wirtschaftliche Einheit des luf Vermögens oder Grundvermögens mehr handelt, sondern daß eine wirtschaftliche Untereinheit vorliegt, die zu einer übergeordneten Einheit, dem gewerbl. Betrieb, gehört (§ 19 Abs. 3 Nr. 1 BewG). Diese Begriffsbezeichnung hat mit der Bewertung des zu dem gewerbl. Betrieb gehörenden Grundbesitzes nichts zu tun. Die Bewertung richtet sich danach, zu welcher Vermögensart dieser Grundbesitz, unabhängig von seiner Zugehörigkeit zum gewerbl. Betrieb, gehören würde. Sie hat also entweder nach den Grundsätzen der Bewertung der wirtschaftlichen Einheit des Grundvermögens oder des luf Vermögens zu erfolgen (§ 99 Abs. 3 BewG). Vgl. auch (BStBl III S. 121).

    4. Betriebsgrundstücke im Eigentum von Körperschaften i. S. des § 97 Abs. 1 Nr. 1 bis 4 BewG

      Nach der Rspr. (s. Nr. 6) bilden bei den unter § 97 Abs. 1 Nr. 1-4 BewG aufgeführten Körperschaften alle dazu gehörenden WG stets einen gewerbl. Betrieb. Deshalb rechnet auch bei ihnen stets der gesamte Grundbesitz zu den Betriebsgrundstücken i. S. des § 99 BewG. Dieser Grundsatz gilt nicht ohne weiters bei den PersG i. S. des § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG. Ihr Grundbesitz ist nur dann Betriebsgrundstück, wenn sie tatsächlich eine gewerbl. Tätigkeit ausüben.

    5. Voraussetzungen in den Fällen außer b)

      Es sind hierbei zwei Gruppen von Betriebsgrundstücken zu unterscheiden:

      aa)

      Betriebsgrundstücke, die ohne die Zugehörigkeit zu einem gewerbl. Betrieb zum Grundvermögen zu rechnen wären (§ 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG).

      Wird ein solches Grundstück nur teilweise für den gewerbl. Betrieb genutzt, so ist es dann ganz als Betriebsgrundstück anzusetzen, wenn es zu mehr als der Hälfte seines Werts dem gewerbl. Betrieb des Eigentümers dient. Dient es nur zur Hälfte oder zu einem kleineren Teil seines Werts dem gewerbl. Betrieb, so ist es ganz Teil des Grundvermögens (§ 99 Abs. 2 BewG). Zum Fragenkreis Wohngebäude/Betriebsgebäude als eine wirtschftliche Einheit s. BStBl II S. 552; , BStBl II S. 752. Zur Abgrenzung Einfamilienhaus, Zweifamilienhaus bei freiberuflicher bzw. gewerbl. Mitbenutzung s. BStBl II S. 319; , BStBl II S. 284; , BStlBl 1986 II S. 171; , BStBl 1986 II S. 172; , BStBl 1986 II S. 193; , BStBl II S. 446, 447; , BStBl II S. 320.

      bb)

      Betriebsgrundstücke, die ohne die Zugehörigkeit zu einem gewerbl. Betrieb einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft bilden würden (§ 99 Abs. 1 Nr. 2 BewG).

      Hierunter können z. B. auch luf genutzte Grundstücke fallen, wenn die Land- und Forstwirtschaft Nebenzweck eines Gewerbes ist (Konservenfabrik). Vgl. Nr. 15 Buchst. d.

      Dient ein Grundstück zum Teil luf Zwecken, zum Teil dem gewerbl. Betrieb (z. B. Landwirtschaft und Gastwirtschaft), so gilt hier nur der gewerbl. genutzte Teil des Grundstücks als Betriebsgrundstück. Für diesen S. Teil wird ein selbständiger EW festgestellt. Dient ein Grundstück zum Teil luf Zwecken, zum Teil dem gewerbl. Betrieb (z. B. Gastwirtschaft, Metzgerei usw.) oder (und) dauernd fremden Wohnzwecken, so wird für den nicht landwirtschaftl. Zwecken dienenden Grundstücksteil ein selbständiger EW nach den Grundsätzen des Grundvermögens festgestellt. Ob diese wirtschaftliche Einheit Betriebsgrundstück ist, richtet sich nach den Grundsätzen zu aa).

    6. Wertansatz

      Betriebsgrundstücke werden selbständig bewertet. Der EW wird gesondert festgestellt. Eine Hauptfeststellung der EW des Grundbesitzes auf den erfolgt nicht.

      Betriebsgrundstücke i. S. von § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG (= wie Grundvermögen bewertete Grundstücke) sind mit 140 v. H. ihres EW anzusetzen (§ 121a BewG). Betriebsgrundstücke i. S. von § 99 Abs. 1 Nr. 2 BewG (= Betriebe der Land- und Forstwirtschaft) sind mit dem EW anzusetzen (§ 109 Abs. 2 BewG). Betriebsgrundstücke im Zustand der Bebauung sind mit 140 v. H. des besonderen EW nach § 91 Abs. 2 BewG anzusetzen (§ 121a BewG; Abschn. 21 Abs. 3 VStR).

      Wenn Betriebsgrundstücke unter die Begünstigung des § 115 BewG fallen, sind sie, soweit sie nicht zur Veräußerung bestimmt sind, nach § 109 Abs. 2 Satz 2 BewG entweder gar nicht oder mit 40 v. H. des maßgebenden Werts anzusetzen. S. auch BStBl II S. 658 (Abzug von Unterhaltslasten nur bei verbindlicher Verpflichtung); BStBl II S. 870 (Begünstigung bei denkmalgeschützem Grund), FinBeh Hamburg , BStBl I S. 648 (Berechnung des Abschlags); FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 1 zu § 78 BewG; FinMin NW , DB S. 1523; FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 5 zu § 78 BewG; FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 6 zu § 78 BewG (Bewertung der Grundstücke, deren Erhaltung wegen ihrer Bedeutung für Kunst, Geschichte oder Wissenschaft im öffentlichen Interesse liegt; Abzug der Unterhaltslasten).

    7. Zeitpunkt der Feststellung der Eigenschaft als Betriebsgrundstück

      Die Feststellung, ob ein Grundstück Betriebsgrundstück ist oder nicht, wird bei der Einheitsbewertung des Grundstücks, nicht jedoch bei der Einheitsbewertung des gewerbl. Betriebs getroffen (§ 19 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b BewG). Diese Feststellung muß der Einheitsbewertung des gewerbl. Betriebs zugrunde gelegt werden (§ 182 Abs. 1 AO). Vgl. auch BStBl 1959 II S. 2; , BStBl III S. 299. Dazu gehört auch die ausdrückliche Feststellung, zu welchem BV das Grundstück gehört ( HFR S. 159). Einwendungen dagegen können also im Verfahren der Einheitsbewertung des gewerbl. Betriebs grds. nicht mehr erhoben werden (s. § 351 Abs. 2 AO). Die Unterlassung der Feststellung als Betriebsgrundstück wird in den Fällen unschädlich sein, in denen Betriebsgrundstücke den Körperschaften des § 97 Abs. 1 Nr. 1-4 BewG gehören, die nur BV haben, sowie dann, wenn die Zugehörigkeit eines Grundstücks zu einem bestimmten Betrieb nach seiner Beschaffenheit klar und unstreitig ist ( RStBl S. 1121; , RStBl S. 526). Auch die unter § 97 Abs. 1 Nr. 5b fallenden PersG bilden stets einen gewerbl. Betrieb. Ihre Grundstücke sind also stets Betriebsgrundstücke. - Zweckmäßig und verfahrensrechtlich richtig ist auch hier die Richtigstellung der Artbezeichnung durch einen Ergänzungsbescheid nach § 179 Abs. 3 AO (Abschn. 21 Abs. 1 VStR).

    8. Betriebsgrundstücke in der DDR und in Berlin (Ost)

      Diese Grundstücke sind nicht anzusetzen (§ 1 Abs. 2 VStG). Wegen enteigneten Grundbesitzes in der DDR vgl. auch BStBl III S. 278; es stellt kein Vermögen i. S. des VSt-Rechts dar. S.

    9. Betriebsgrundstücke im Ausland

      S. unter Stichwort „Auslandsvermögen„

    10. Betriebsgrundstücke im Zustand der Bebauung

      Ob ein Grundstück, das sich im Feststellungszeitpunkt im Zustand der Bebauung befindet, Betriebsgrundstück ist oder nicht, wird sich i. d. R. nach der Gesamtplanung richten. Bei der Einheitsbewertung des gewerbl. Betriebs sind 140 v. H. des auf den Feststellungszeitpunkt ermittelten besonderen EW nach § 91 Abs. 2 BewG für das im Zustand der Bebauung befindliche Betriebsgrundstück zu übernehmen (§ 121a BewG). S. auch Abschn. 21 Abs. 3 VStR.

    11. Grundstücke im Eigentum mehrerer Personen

      Steht ein Grundstück im Gesamthands- oder Bruchteilseigentum mehrerer Personen und dient es ganz oder teilweise dem gwerbl. Betrieb eines oder mehrerer, jedoch nicht aller Beteiligten, so gehört es stets zum Grundvermögen. Dabei ist es ohne Bedeutung, in welchem Umfang es dem gewerbl. Betrieb dient. Ist einer der Beteiligten jedoch eine unter § 97 Abs. 1 BewG fallende Körperschaft usw., so ist ihr Anteil stets Betriebsgrundstück (vgl. Nr. 6). S. § 99 Abs. 2 Satz 3 BewG und Abschn. 21 Abs. 2 VStR mit Beispielen.

    12. Betriebsgrundstück im Eigentum der Ehegatten

      Gehört das Grundstück beiden unbeschränkt stpfl. Ehegatten und dient es dem Gewerbebetrieb eines der Ehegatten zu mehr als der Hälfte seines Werts, so ist es Betriebsgrundstück ( BStBl 1959 III S. 2; , HFR 1961 S. 50; 30. 4. 71, BStBl II S. 673). Grundstück im Alleineigentum eines Ehegatten ist Betriebsgrundstück im Gewerbebetrieb des anderen Ehegatten, dem es zu mehr als 50 v. H. seines Werts dient, wenn die Voraussetzung des § 26 Nr. 1 BewG vorliegt ( BStBl 1971 II S. 289). Grundstück im Eigentum eines Ehegatten ist Betriebsgrundstück einer PersG, bei der der andere Ehegatte Gesellschafter ist, wenn es der PersG zu mehr als 50 v. H. dient ( BStBl 1974 II S. 79; s. auch Abschn. 5 Abs. 2 VStR).

    13. Erbbaurecht als Betriebsgrundstück

      Vgl. § 92 i. V. mit § 99 BewG. Übernahme des Erbbaurechts mit 140 v. H. des EW (§ 121a BewG).

  • Betriebsvorrichtungen

    Im EW des Betriebsgrundstücks, das wie Grundvermögen bewertet worden ist, sind die Betriebsvorrichtungen - BVo - (= Maschinen und sonstige Vorrichtungen jeder Art, die zu einer Betriebsanlage gehören) in keinem Fall enthalten, obwohl sie bürgerlich-rechtlich (i. d. R. wesentliche) Bestandteile des Grundstücks sind. Diese BVo sind also stets gesondert wie bewegliche Anlagegüter zu behandeln und mit ihrem Teilwert am Stichtag anzusetzen (vgl. Stichwort „Anlagegüter, bewegliche abnutzbare„). Bei der Abgrenzung der BVo von den Gebäuden ist von dem durch Rspr. und Verwaltungsanweisungen entwickelten Gebäudebegriff auszugehen, dem absolute Wirkung beizumessen ist. Ein Bauwerk, das die Begriffsmerkmale eines Gebäudes erfüllt, kann also nie BVo sein. Der Begriff des Gebäudes ist in den Richtlinien für die Abgrenzung der Betriebsvorrichtungen vom Grundvermögen v. , BStBl II S. 127, festgelegt und von der Rspr. bestätigt worden. Ein Gebäude ist ein Bauwerk auf eigenem oder fremdem Grund und Boden, das Menschen oder Sachen durch räumliche Umschließung Schutz gegen Witterungseinflüsse gestattet, fest mit dem Grund und Boden verbunden, von einiger Beständigkeit und ausreichend standfest ist.

    Der Begriff „Betriebsvorrichtung„ setzt Gegenstände voraus, die in gleicher Weise wie Maschinen einem bestimmten Gewerbebetrieb zu dienen bestimmt sind. Es muß sich also um Gegenstände handeln, durch die dieses Gewerbe betrieben wird. Die Gegenstände müssen in einer besondern Beziehung zu dem auf dem Grundstück ausgeübten gewerbl. Betrieb stehen (vgl. z. B. ,BStBl II S. 409; , BStBl 1980 II S. 554). S.

    Beispiele nach Rechtsprechung und Verwaltungsanweisungen in ABC-Form

    Abkürzung: Richtl. 1967 = koord. Ld.-Erl. in BStBl 1967 II S. 127.

    Absaugevorrichtungen, die für den gewerblichen Betrieb erforderlich sind, gehören zu den BVo (Tz. 16 Abs. 1 Richtl. 1967).

    Alarmanlagen bei Tresoranlagen sind BVo (Tz. 16 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Arbeits-, Bedienungs-, Beschickungsbühnen, Galerien aller Art sind BVo. Die Abgrenzung gegenüber den Geschoßdecken der Gebäude kann im einzelnen Fall zweifelhaft sein. Geschoßdecken sind so beschaffen, daß auf ihnen Maschinen aufgestellt, Arbeitsvorgänge durchgeführt und Materialien gelagert werden können. Bedienungsbühnen sind nicht so errichtet, daß auf ihnen andere Arbeitsvorgänge ausgeführt werden können als die Bedienung und Überwachung der Maschinen und sonstigen Apparate. Die Tragfähigkeit der Bedienungsbühnen liegt immer erheblich unter 1 000 kg/qm bei Massivgebäuden, Stahl- und Stahlskelettbauten und unter 500 kg/qm Nutzlast bei Holzfachwerkbauten. Sie ist nur für die Belastung durch das Bedienungspersonal berechnet. Galerien stehen den Bedienungsbühnen gleich. Sie sind meist an den Umfassungsmauern eines Raumes angebracht und haben eine verhältnismäßig geringe Breite (vgl. Tz. 13 Richtl. 1967).

    Auflager, z. B. Mauerverstärkungen, verstärkte Fundamente, ausschließlich für Maschinen bestimmt, sind BVo (s. Tz. 12 Richtl. 1967 und § 68 Abs. 2 letzter Satz BewG).

    Aufzüge. S. „Autoaufzüge„, „Lastenaufzüge„, „Personenfahrstühle„.

    Außenanlagen (z. B. Umzäunungen, Wege- und Platzbefestigungen) sind i. d. R. keine BVo, weil besondere Beziehungen zu dem auf dem Grundstück ausgeübten gewerblichen Betrieb fehlt (vgl. auch wegen der Ausnahmemöglichkeit BStBl III S. 400; Tz. 17 Richtl. 1967). S. unter „Tankstellen„. Bei Errichtung auf fremdem Grund und Boden werden sie i. d. R. dem wirtschaftl. Eigentümer des Gebäudes zugerechnet werden können (so auch FinBeh Hamburg , DB S. 1102, und ab Geltung des BewG 1965 § 94 Abs. 1 BewG).

    Ausstellungsgebäude, die für einen vorübergehenden Zweck errichtet worden sind, gehören zu den Gebäuden (vgl. Tz. 8 Richtl. 1967).

    Autoaufzüge in Parkhochhäusern sind BVo (Tz. 14 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Autowaschanlagen bestehen vielfach aus einem massiven Bauwerk mit Toren an der Vorder- und Rückseite für die Ein- und Ausfahrt. Innerhalb des Bauwerks befinden sich die automatischen Waschanlagen und ein Aufsichtsraum zu Bedienung und zum Kassieren. Während des Waschvorgangs ist ein Aufenthalt von Menschen nur im Aufsichtsraum möglich. Derartige Autowaschanlagen weisen sämtliche Merkmale des Gebäudebegriffs auf und sind deshalb als Gebäude zu bewerten. In anders gelagerten Fällen kommt es auf die Verhältnisse des Einzelfalls an, insbes. darauf, ob ein Aufenthalt von Menschen in den Waschhallen möglich ist (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw. 17 zu § 68 BewG). Im U. v. (BStBl 1976 II S. 198) bejaht der BFH die Gebäudeeigenschaft einer Autowaschhalle, die etwa 20 m lang und 5,50 m breit war und aus einer Einfahrt, einer Bürstenstation, einer Gebläsestation und einer Ausfahrt bestand und zu der eine Schaltzentrale mit 8 qm und ein 1,15 m breiter Bedienungsgang gehörten.

    Backöfen sind BVo ( RStBl S. 622).

    Bäder, die der Körperpflege dienen, rechnen zu den Gebäuden. Dienen sie Heilzwecken oder gewerbl. Zwecken, z. B. in Sanatorien, Badeanstalten, so sind sie BVo. In Fabriken, in denen sie gewerbepolizeilich vorgeschrieben sind, gehören sie ebenfalls zu den BVo. Sie werden u. E. auch dann zu den BVo zu rechnen sein, wenn sie zwar nicht gewerbepolizeilich gefordert werden, aber wegen der Art des Gewerbebetriebs unbedingt notwendig sind. Zu den BVo werden nur die Bäder mit entspr. Zuleitungen, Ableitungen und die Zwischenwände der Kabinen rechnen; Außenwände, Böden und Decken werden als Teile des Gebäudes anzusehen sein. S. Tz. 15 Abs. 4 Richtl. 1967. Bäder und Duschen in einem Hotel sind keine BVo ( BStBl II S. 782).

    Bahnsteighallen. Die Frage, ob Bahnsteighallen und darüber hinaus ggf. auch Bahnsteigüberdachungen zum Grundvermögen oder zu den BVo gehören, ist von Fall zu Fall auf Grund der in S. den Abgrenzungsrichtlinien 1967 festgelegten Gebäudemerkmale zu entscheiden. Wegen Bahnsteighallen s. RStBl 1941 S. 205. Bei Bahnsteigüberdachungen ist darauf abzustellen, ob die Überdachungen durch ihre Breite hinreichend Schutz gegen äußere Witterungseinflüsse gewähren ( III mit weiteren Einzelheiten). S. auch Tz. 5 Richtl. 1967.

    Baracken sind Gebäude, wenn sie mit dem Grund und Boden fest verbunden sind ( BStBl III S. 156; , BStBl III S. 130; , BStBl III S. 226; , BStBl III S. 121; , BStBl III S. 376).

    Baubuden ohne Fundamentierungen, flach auf den Boden gestellt, sind keine Gebäude, sondern bewegliche Anlagegüter. S. a. unter „Baracken„.

    Baustellencontainer zur Verwendung auf stets wechselnden Einsatzstellen sind keine Gebäude auf fremdem Grund und Boden, sondern als bewegliche Anlagegüter (BVo) anzusehen ( BStBl II S. 787; s. auch wegen Bedenken, insbes. bei Bürocontainern DB 1987 S. 513).

    Bedienungsbühnen. S. unter „Arbeitsbühnen„.

    Befeuchtungsanlage als BVo ( BStBl II S. 567).

    Behälter für Fabrikationsprodukte, Öl, Wasser und dgl. sind BVo.

    Beleuchtungsanlagen sind i. d. R. Teile des Gebäudes, weil sie der Benutzung des Grundstücks dienen. Sie können auch BVo sein, wenn sie für die Ausübung eines Gewerbebetriebs erforderlich sind (z. B. Spezialbeleuchtungsanlagen für Schaufenster, Neonschriften, s. auch Tz. 15 Richtl. 1967).

    Beschickungsbühnen. S. unter „Arbeitsbühnen„.

    Betonweintanks in einem Stahlbetonbunker sind BVo. Entscheidend ist, daß die Tanks nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude, sondern in einem unmittelbaren und besonderen Verhältnis zu dem in dem Gebäude betriebenen Gewerbe stehen. Zu beachten ist, daß die Tankumschließungen, soweit sie dazu bestimmt sind, das Gebäude mitzustützen, wegen der Regelung des § 68 Abs. 2 Nr. 2 BewG zum Gebäude gehören ( BStBl 1980 II S. 554).

    Be- und Entlüftungsanlage ist BVo nur, wenn sie ein ausschließlich und unmittelbar der Lagerung der Ware dienendes WG ist ( BStBl II S. 567; , BStBl II S. 429).

    Be- und Entwässerungsanlagen sind i. d. R. Teile des Gebäudes (Tz. 15 Abs. 3 Richtl. 1967). Dienen sie überwiegend dem Betriebsvorgang, z. B. bei Färbereien, in Zellstoffabriken, so sind sie BVo (Tz. 15 Abs. 3 Richtl. 1967).

    Bewetterungsanlagen sind BVo (Tz. 16 Abs. 1 Richtl. 1967).

    Bodenbefestigungen sind i. d. R. dem Grundstück zuzurechnen, da eine besondere Beziehung zu dem darauf ausgeübten Gewerbebetrieb fehlt (Bespr. BewRef. d. Ld. vom 13./). Wegen Besondernheiten bei Tankstellen siehe dort. S. „Außenanlagen„.

    Brennofen. S. unter „Ringofen„.

    Brücken werden grds. im EW des Grundstücks zu erfassen sein. Das gilt auch dann, wenn sie in einem Fabrikgelände dem üblichen Verkehr dienen. Es fehlt in einem solchen Fall die besondere Beziehung zu dem darauf ausgeübten Gewerbebetrieb. Eine Einstufung als BVo wird also nur in Ausnahmefällen in Betracht kommen, z. B. dann, wenn die Brücke als Schienenweg für die werkseigene Bahn benutzt wird (Bespr. BewRef. d. Ld. v. 13./, Tz. 19 Abs. 2 Richtl. 1967). In einem Wasserkraftwerk sind Brücken, wenn sie nicht in der Hauptsache dem öffentlichen Verkehr dienen, i. d. R. BVo ( RStBl S. 709; , RStBl S. 910).

    Container. S. unter „Baustellencontainer„.

    Duschen in einem Hotel sind keine BVo ( BStBl II S. 782).

    Einfahrbahnen (Teststrecken) der Automobilfabriken sind BVo.

    Einfriedungen sind i. d. R. dem Grundstück zuzurechnen, da eine besondere Beziehung zu dem auf dem Grundstück ausgeübten Gewerbebetrieb fehlt (Bespr. BewRef. d. Ld. v. 13./15. 11. 62). Wegen der Besonderheiten bei Tankstellen s. dort. S. „Außenanlagen„ und BStBl II S. 673).

    Einschnitte im Gelände aus betrieblichen Gründen sind BVo ( RStBl S. 910).

    Eisenbahngleise sind BVo ( RStBl S. 910; , RStBl 1944 S. 525). Nur der nackte Grund und Boden rechnet zum Grundstück. S. auch „Gleisanlagen„.

    Elektrizitäswerk. Schallkulisse im Kühlturm BVo. Dagegen haben die unterirdischen begehbaren Rohrkanäle Gebäudeeigenschaft, vorausgesetzt, daß sich in ihnen Menschen nicht nur vorübergehend aufhalten können (DB 1975 s. 1296). S. auch unter „Gräben„, „Kanäle„, „Umspannwerk„.

    Entlüftungsanlagen s. „Klimaanlagen„. S.

    Entstaubungsanlagen, die für den gewerbl. Betrieb erforderlich sind, gehören zu den Bvo (Tz. 16 Abs. 1 Richtl. 1967).

    Fabrikschornsteine sind i. d. R. BVo ( BFHE 86, 534). S. auch unter „Schornsteine„.

    Fahrbahnen s. unter „Start- und Landebahnen„.

    Fahrstraße, befestigte, auf einem Betriebsgrundstück ist i. d. R. keine BVo ( DB S. 2335).

    Fahrstuhlanlagen. S. unter „Fahrstuhlschacht„, „Lastenaufzüge„ und „Personenaufzüge„.

    Fahrstuhlschacht als Teil einer BVo, wenn der Schacht ausschließlich der Aufnahme des Lastenfahrstuhls dient und keine weiteren konstruktiven Funktionen hat ( BStBl 1978 II S. 186). Fahrstuhlschächte innerhalb eines Gebäudes, die auch konstruktive Funktionen haben (Aufnahme der Eigen- und Nutzlasten angrenzender Geschoßdecken), sind, da sie nicht ausschließlich zu einer Betriebsanlage gehören, Teil des Gebäudes (FinMin NW , NWB F. 1 EN-Nr. 433/80).

    Fertiggaragen mit fabrikmäßig vorgefertigter Bodenplatte sind auch dann als Gebäude zu bewerten, wenn sie nur auf dem geglätteten Erdreich aufliegen (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 19 zu § 68 BewG). S. auch BStBl 1979 II S. 190, zur GrESt.

    Feuerlöschanlagen i. d. R. keine BVo (s. ,BStBl I S. 205; Kritik DB 1985 S. 1505).

    Flaschsscheunen sind Gebäude ( RStBl 1941 S. 206).

    Fliesenwände, Fliesenböden sind grds. keine BVo; auch nicht bei Verfliesung der Böden und Wände eines milchverarbeitenden Betriebs, wenn Verfliesung gesetzlich vorgeschrieben ist ( EFG 1984 S. 166, rkr.).

    Förderbänder sind BVo (Tz. 14 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Fördertürme sind Gebäude, wenn eine standfeste Umschließung besteht, auch wenn diese gleichzeitig die Funktion einer Tragekonstruktion hat. Ohne Umschließung sind sie BVo (vgl. Zeichnung 10 Richtl. 1967, BStBl II S. 517).

    Fundamente, besondere, für Maschinen sind BVo (Tz. 12 richtl. 1967). Allgemeine Verstärkungen der Fundamente dagegen sind dem Gebäude zuzurechnen.

    Galerien. S. unter „Arbeitsbühnen„.

    Garagen = Gebäude. Transportable, nicht fundamentierte - BVo bzw. bewegliche Anlagegüter.

    Garagenkipptor in Betriebsgebäude keine BVo ( BStBl II S. 563).

    Gärkeller, unterirdische, können Gebäude sein (Tz. 4 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Gasheizung im Bürohaus keine BVo ( BStBl II S. 566).

    Gewächshäuser. Der BFH vertritt im U. v. (BStBl II S. 594) die Auffassung, daß innerhalb eines gewerbl. Betriebs bestehende Gewächshäuser i. d. R. keine BVo sind, da auf sie die durch die ständige Rspr. geprägten Merkmale des Gebäudebegriffs zutreffen.

    Gewölbe, unterirdische, können Gebäude sein (Tz. 4 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Gleisanlagen sind BVo. Dazu gehören nicht nur Oberbau mit Schienen, Schwellen, Bettung, sondern auch Aufschüttungen und Befestigungen der Dämme, Böschungen usw. (vgl. StBp 1962 S. 258; Tz. 19 Abs. 1 Richtl. 1967). S. auch RStBl 1935 S. 109).

    Gräben in einem Elektrizitätsunternehmen sind BVo ( BStBl III S. 84).

    Hallen, offene, sind nach Tz. 5 Richtl. 1967 i. d. R. Gebäude. Sie sind es auch dann, wenn sie allseitig offene Seiten haben ( BStBl III S. 121; , HFR 1965 S. 278). Ebenso Bayer. FinMin v. S 3230 - 3/57 - 71916/II). S. dagegen unter „Schutzdächer„.

    Hallenbad. Schwimmbecken sowie Zusatzeinrichtungen (Sauna, Duschen, Umkleidekabinen) eines Hallenbads sind BVo. Sie stehen in einer besonderen Beziehung zu dem in dem Hallenbad ausgeübten Gewerbebetrieb und dienen unmittelbar dessen Ausübung ( BStBl 1981 II S. 228).

    Haltestellen und kleinere Wartehallen von Verkehrsbetrieben, Haltestellenüberdachungen mit Rückwand, aber ohne Seitenwände sind keine Gebäude. Ebenso sind Haltestellüberdachungen mit einseitiger oder beidseitiger Seitenverkleidung zu behandeln, wenn die Seitenverkleidungen so schmal sind, daß ein Schutz durch räumliche Umschließung nicht gegeben ist. Kleinere Wartehallen mit Rückwand und Seitenwänden, die an der Vorderseite zu etwa zwei Drittel verkleidet sind und eine nicht schließbare Zutrittsmöglichkeit haben, sind keine Gebäude, wenn S. die Grundfläche 15 qm nicht überschreitet (FinMin NW , BewKartei NW Anw 2 zu § 68 BewG).

    Handwaschbecken, Brauseeinrichtungen, die zur Ergänzung von Fabrikationsräumen installiert werden, sind als Gebäudebestandteile unbewegliche WG und keine BVo ( EFG S. 522 rkr.).

    Heizgasanlagen in Fabrik-, Werkstatt- und Lagergebäuden, die ganz oder überwiegend dem Betriebsvorgang dienen, sind BVo (Tz. 15 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Heizungsanlagen, die, nach der Heizleistung bemessen, überwiegend den Aufenthalt von Menschen ermöglichen oder angenehmer gestalten sollen, sind Teile des Gebäudes (Tz. 15 Abs. 2 Richtl. 1967; s. auch BStBl II S. 563, 564, 565). S. auch „Sammelheizungsanlagen„.

    Hochregallager. Die Frage, ob Hochregallager Gebäude oder BVo sind, kann nur nach den Umständen des Einzelfalls entschieden werden. In folgenden Fällen sind BVo angenommen worden:

    (1)

    Bauwerk als Reservelager. Konstruktionsteile der Lagervorrichtung tragen auch Dach und Außenverkleidung. Beschickung und Entleerung vollautomatisch durch computergesteuerte Anlagen. Kein Betreten der Anlage während des Arbeitsablaufs möglich.

    (2)

    Beschickung durch Feldbahnen und Gabelstapler. Aufenthalt von Menschen möglich. Umschließung des Bauwerks jedoch nicht selbständig standfest. Konstruktionsteile der Lagervorrichtung (BVo) tragen Dach und Außenhaut.

    (3)

    Ein- und Auslagerung vollautomatisch durch elektronisch gesteuerte Anlagen. Aufenthalt von Menschen während des Arbeitsablaufs nicht möglich.

    S. im einzelnen FinMin NW 1. 3. 73, Bew-Kartei NW Anw 18 zu § 68 BewG. Ein Hochregallager, bei dem die Ein- und Auslagerung durch elektronisch gesteuerte Anlagen erfolgt und ein Aufenthalt von Menschen zur Durchführung von Wartungs-, Kontroll- und Reparaturarbeiten nur bei Außerbetriebsetzung der Anlagen möglich ist, stellt bewertungsrechtlich eine BVo dar. Es gehört daher nicht zum Betriebsgrundstück (Schl.-Holst. EFG 1985 S. 104, nrkr.). - Nach dem (BStBl II S. 551) ist ein vollautomatisches Hochregallager kein Gebäude, sondern eine BVo.

    Hofbefestigung s. Platzbefestigung.

    Hühnerstall mit sog. Legebatterien. Ein in Fertigbauweise errichtetes, auf Fundamenten, Bolzen und Schrauben befestigtes Bauwerk ist nach dem (BStBl II S. 722) ein Gebäude und keine BVo.

    Isolierwände von Räumen, die nicht zum Aufenthalt von Menschen geeignet sind, gehören zu den BVo. Handelt es sich aber um Trennwände, die dazu bestimmt sind, das Gesamtgebäude zu stützen (tragende Wände), so gehören sie zum Gebäude. Die zu den Zellen oder Kammern gehörende Isolierung ist jedoch stets BVo (Tz. 11 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Kammerwände von Räumen innerhalb von Gebäuden, die nicht zum Aufenthalt von Menschen geeignet sind, aber gleichzeitig Außenwände sind, gehören zum Gebäude (Tz. 11 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Kanäle bei einem Elektrizitätsunternehmen sind BVo ( BStBl III S. 84).

    Kegelbahnen sind BVo ( RStBl S. 827), jedoch nur die Bahn selbst, nicht das Gebäude.

    Kessel sind BVo.

    Kinobestuhlung als BVo ( BStBl III S. 686).

    Kioske s. „Schaukästen„, „Vitrinen„.

    Kläranlagen sind i. d. R. BVo.

    Klimaanlagen rechnen zum Gebäude, wenn sie den Aufenthalt von Menschen angenehmer gestalten sollen. Sind sie nur zur Ausübung des gewerbl. Betriebs erforderlich, gehören sie zu den BVo, z. B. in Küchen von Gaststätten, in Räumen mit klimaempfindlichen Geräten, Rechenanlagen, Meßgeräten (Tz. 15 Abs. 2 Richtl. 1967). Hinsichtlich Belüftungs-, Entlüftungs- und Befeuchtungsanlage für Möbellager s. BStBl II S. 567).

    Klinkerhalle eines Zementwerks als Gebäude ( BStBl III S. 228).

    Kohlenbunker innerhalb eines Gebäudes sind i. d. R. als Teil des Gebäudes anzusehen (Bespr. BewRef. d. Ld. v. 13./).

    Kraftstromanlagen in Fabrik-, Werkstatt- und Lagergebäuden, die ganz oder überwiegend dem Betriebsvorgang dienen, sind BVo (Tz. 15 Abs. 1 Richtl. 1967).

    Kühleinrichtungen rechnen zum Gebäude, wenn sie den Aufenthalt von Menschen angenehmer gestalten sollen. Sind sie für den gewerbl. Betrieb erforderlich, handelt es sich um BVo (Tz. 16 Richtl. 1967). S.

    Kühlräume in einem Kühlhaus lassen den Aufenthalt von Menschen zur Einlagerung und Herausnahme der Waren zu; sie sind deshalb Teile des Gebäudes (Tz. 16 Richtl. 1967). S. a. BStBl II S. 439, betr. Kühlhauszellen im Schlachthof. Die Kälteisolierung der Außenwände rechnet bei Kühlhäusern nach Abschn. 11 Abs. 2 Satz 4 Richtl. 1967 zu den BVo. Das gilt nicht für die in Sandwich-Bauweise hergestellten Isolierelemente, bei denen die Isolierung und das Alu-Profilblech ein einheitliches Wandelement bilden. Solche Bauteile sind insgesamt zum Grundvermögen zu rechnen (FinMin NW S 3190 - 28 - V A 4). Ein in sog. Sandwich-Bauweise errichtetes Kühlhaus ist keine BVo ( EFG 1984 S. 165, rkr.).

    Kulturhäuser im Gartenbau als BVo, wenn sie in erster Linie durch räumliche Abgrenzung der Erzeugung des Treibhausklimas zur Aufzucht von Pflanzen dienen ( EFG 1960 S. 180). S. aber „Gewächshäuser„.

    Lagerhäuser sind Gebäude (Tz. 4 Richtl. 1967).

    Lagerkeller, unterirdische, können Gebäude sein (Tz. 5 Erl. , Tz. 4 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Lastenaufzüge in Fabrik-, Werkstatt und Lagergebäuden dienen unmittelbar dem Betriebsvorgang und sind deshalb BVo (Tz. 14 Abs. 2 Richtl. 1967). Nach Auffassung der BewRef. d. Ld. (Bespr. v. 13./) werden typische Lastenaufzüge allgemein in gewerblich genutzten Gebäuden als BVo angesehen werden können ( BStBl II S. 455; , BStBl 1972 II S. 79). S. auch BStBl 1978 II S. 186. Zur Beurteilung des Lastenaufzugschachts s. Stichwort „Fahrstuhlschacht„.

    Lufttrockenschuppen einer Ziegelei wurden im BStBl III S. 121, als Gebäude angesehen, weil die Dachstützen auf in die Erde eingelassenen Zementsockeln ruhten. Im U. v. , HFR S. 322, wurde dagegen die Gebäudeeigenschaft verneint, da die in den Trockenschuppen eingebauten Gestelle gleichzeitig die Dachkonstruktion mittrugen. Die Entscheidung ist somit auf den jeweiligen Einzelfall abzustellen. S. auch (HFR 1965 S. 278).

    Lüftungsanlage s. unter „Befeuchtungsanlage„.

    Materiallager, Meisterbuden im Innern von größeren Werkhallen sind grds. Teile des Gebäudes (Bespr. BewRef. d. Ld. v. 13./, Tz. 11 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Mobilhallen, die bei festen Giebelwänden zwar auf Rollen laufen, aber mit dem Grund und Boden durch das Fundament infolge der eigenen Schwere fest verbunden sind, sind als Gebäude zu bewerten (FinMin NW S 3190 - 31 - V A 4, s. auch DB S. 556).

    Mobilheime in Containerbauweise sind Gebäude. S. FinMin NW (DB S. 914).

    Müllschluckanlage. Keine BVo.

    Musterhäuser, die nur vorübergehend Ausstellungszwecken dienen und anschließend einschl. Grundstück zum Verkauf bestimmt sind, sind wie Kaufeigenheime zu behandeln, die der Bauträger auf Vorrat errichtet hat. Bewertung als Ein- oder Zweifamilienhaus. Bei Beendigung der Ausstellung sind sie nach Abbau beim Aufsteller Geschäftsgrundstück, beim Erwerber Ein- oder Zweifamilienhaus (FinMin NW 12. 10. 81, Bew-Kartei NW Anw 31 zu § 68 BewG). Wegen Abschlags bei Abbruchverpflichtung s. FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 8 zu § 92 BewG.

    Paneelverkleidungen in gemieten Räumen einer Diskothek sind keine Gebäudebestandteile, sondern bewegliches Anlagevermögen ( BStBl II S. 792).

    Paternoster s. „Personenfahrstühle„.

    Personenfahrstühle sind dem Gebäude zuzurechnen ( RStBl S. 1253; , RStBl 1938 S. 275). Fahrstuhlanlage als Teil des Gebäudes ( EFG S. 581). S. a. unter „Lastenaufzüge„ und Tz. 14 Abs. 1 Richtl. 1967, BStBl II S. 455.

    Platzbefestigungen sind i. d. R. keine BVo, weil die besondere Beziehung zu dem auf dem Grundstück ausgeübten Gewerbebetrieb fehlt (vgl. auch wegen der Ausnahmemöglichkeit BStBl III S. 400; Tz. 18 Richtl. 1967). S. a. wegen der Besonderheiten bei Tankstellen unter diesem Stichwort und (BStBl II S. 673). Eine als Hofbefestigung dienende beheizbare Rasenfläche bei einem Installateurmeister zur Verbesserung des technischen Verfahrens und zur Vorführung an Kunden hat der (BStBl II S. 527) als BVo anerkannt. Nach (BStBl 1975 II S. 20) kann eine für Lkw befahrbare Bodenbefestigung nur dann als BVo im Betrieb des die Befestigung herstellenden Unternehmers anerkannt werden, wenn sie für den Grundeigentümer ohne den konkreten Betrieb keinen Wert hätte. Die besonders starke Ausführung der Bodenbefestigung ist für sich allein kein Anzeichen für eine BVo. S.

    Pumpenhäuschen, kleinere, mit nicht mehr als 30 qm Grundfläche, sind i. d. R. BVo (Tz. 6 Richtl. 1967)

    Rampen, Rampendächer sind Teile des Gebäudes. Freistehende Rampen rechnen i. d. R. zu den Außenanlagen, da mit ihnen das Gewerbe nicht unmittelbar betrieben wird (Tz. 18 Abs. 3 Richtl. 1967 und BStBl III S. 523).

    Rasenfläche als Hofbefestigung s. unter „Platzbefestigung„.

    Ringofen. Auf Einzelfall abzustellen. Umschließung nur dann Gebäude, wenn in sich standfest und übrige Gebäudemerkmale vorliegen. Vgl. HFR S. 322; v. , HFR 1965 S. 278.

    Röhrenleitungen sind BVo.

    Rohrnetzstationen der Gas- und Wasserversorgung, die sich nicht zu einem nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen eignen, sind keine Gebäude, sondern BVo (vgl. BStBl III S. 84; Tz. 6 Richtl. 1967).

    Rohrpostanlage als Neuinvestition BVo und damit selbständiges WG ( EFG S. 407, rkr.).

    Rollbahnen von Flugplätzen s. „Start- und Landebahnen„.

    Rolltreppen sind Teile des Gebäudes (Tz. 14 Abs. 1 Richtl. 1967; BStBl 1971 II S. 157; , BStBl II S. 455).

    Sammelheizungsanlagen sind i. d. R. keine BVo, sondern als Bestandteile des Gebäudes im EW des Grundstücks mitzubewerten ( RStBl S. 364; BStBl II S. 563, 564, 565; Tz. 15 Abs. 2 Richtl. 1967). Bei Fabrik-, Werkstatt- und Lagerhäusern können sie BVo dann sein, wenn sie nicht der Raumheizung dienen (Tz. 15 Abs. 2 Richtl. 1967), sondern ausschließlich oder überwiegend für gewerbl. Zwecke erforderlich sind.

    Schallschlucktür, die in der Praxis eines RA zusätzlich zur bereits vorhandenen Tür angebracht wird, ist BVo ( BStBl 1975 II S. 68).

    Schalthaus rechnet i. d. R. zu den Gebäuden und nicht zu den BVo. Im Schalthaus können sich dagegen BVo befinden ( RStBl S. 701). S. auch „Transformatorenhäuschen„.

    Schalträume im Inneren von größeren Werkhallen sind Teile des Gebäudes (Bespr. BewRef. d. Ld. v. 13./15. 11. 62; Tz. 11 Abs. 1 Richtl. 1967).

    Schaufensteranlage i. d. R. keine BVo ( BStBl II S. 581; , BStBl 1985 II S. 40).

    Schaukästen werden i. d. R. BVo sein. Das EFG S. 374, nach dem bereits die Eintrittsmöglichkeit eines Menschen zur Annahme der Gebäudeeigenschaft genüge, ist u. E. zu eng. S. auch unter „Vitrinen„, BStBl III S. 141; EFG 1964 S. 211.

    Scherengitter in Betriebsgebäuden keine BVo ( BStBl II S. 563).

    Schiebetore einer Lagerhalle, die wegen des auf dem Grundstück und in der Halle stattfindenden Lkw-Verkehrs in besonderer Weise hergerichtet sind, sind keine BVo, und zwar auch dann nicht, wenn das äußere Schiebetor mit einer Durchgangstür versehen ist ( EFG S. 308, rkr.).

    Schornsteine für Fabriken sind BVo (Tz. 2 Abs. 2 Richtl. 1967, BFHE 86, 534).

    Schutzdächer, kleinere, freistehende, sind BVo (s. Tz. 5 Richtl. 1967). S. auch unter „Tankstellen„.

    Silobauten. Eine allgemeine Eingruppierung ist nicht möglich. Bestehen die Umfassungswände ausschließlich oder überwiegend aus Behälterumwandungen und ruht das Dach auf diesen Umwandungen, so kann man nicht mehr von einem gegenüber der BVo selbständigen Gebäude sprechen. Nach Tz. 9 Abs. 6 Richtl. 1967 ist jedoch eine Aufteilung des Bauwerks in einen Gebäudeteil und eine BVo vorzunehmen, wenn eine senkrechte Trennung der Bauwerksteile ohne Schwierigkeiten möglich ist, a. A. EFG 1962 S. 338, in dem Gebäudeeigenschaft verneint wird, solange eine der tragenden Wände des Bauwerks gleichzeitig Bestandteil einer BVo ist, und in dem die vertikale Abgrenzung nicht gebilligt wird. Der BFH hat im U. v. , BStBl III S. 220, die Möglichkeit einer horizontalen Abtrennung dann anerkannt, wenn das Gebäude den unteren Teil des Bauwerks bildet. S. hierzu auch HFR 1965 S. 100. Der durch Rspr. und Verwaltungsanweisungen entwickelten Begriffsbestimmung des Gebäudes ist absolute Bedeutung beizumessen ( BStBl II S. 612). - Ein Flachsilo kann BVo sein. Das Keller- und Rampengeschoß unter einem Hochsilo kann als horizontal abgrenzbarer Bauteil eines Gesamtbauwerks als Gebäude zu bewerten sein (Schl.-Holst. EFG 1984 S. 331, rkr.).

    Speisenaufzüge in Hotels, typische, sind BVo.

    Spezialbeleuchtungsanlagen, z. B. bei Schaufenstern in Warenäusern, sind BVo (s. auch StBp 1962 S. 255 und Tz. 15 Abs. 1 Richtl. 1967). S. im übrigen unter „Beleuchtungsanlagen„. S.

    Sportanlagen. Wegen der Abgrenzung des Grundvermögens von den BVo bei Sportstätten s. i. e. FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 32 zu § 68 BewG.

    Sprinkleranlagen. Der Auffassung in Tz. 16 Abs. 1 Richtl. 1967, daß sie zu den BVo zu rechnen seien, wenn sie für den gewerblichen Betrieb erforderlich sind, kann nach dem (BStBl II S. 409) nicht zugestimmt werden. Es genügt nicht, daß die Anlage für die Ausübung des Betriebs nützlich und notwendig oder sogar vorgeschrieben ist. Sie muß in einer besonderen und unmittelbaren Beziehung zu dem gegenwärtig ausgeübten Betrieb stehen und nicht nur der Benutzung des Gebäudes dienen. Sie muß in bezug auf die Ausübung des Gewerbebetriebs eine ähnliche Funktion wie eine Maschine haben. Das Gewerbe muß durch die Anlage betrieben werden. Die maßgebenden Kommentatoren rechnen diese Anlage als Feuerlöschanlage grds. zu den Gebäuden. Der BFH entschied im Streitfall, daß die Anlage Teil eines Gebäudes sei. Lt. BStBl 1984 II S. 262, sind Sprinkleranlagen in Warenhäusern keine BVo. Wegen der Verfahrensfragen aus der von der bisherigen Praxis abweichenden Einordnung als zum Grundvermögen gehörender Gebäudebestandteil s. FinMin NW und , Bew-Kartei NW Anw 36 und 37 zu § 68 BewG. S. auch DB S. 1267. Wegen der erforderlichen Zuschläge bei Bewertung im Sachwertverfahren in Warenhäusern s. FinMin NW (NWB F. 1 EN-Nr. 89/87).

    Spritzboxen in größeren Werkhallen, z. B. in der Kfz-Industrie, gehören grds. zum Gebäude, wenn in ihnen ein nicht nur vorübergehender Aufenthalt von Menschen möglich ist. Andernfalls sind sie BVo (Tz. 11 Abs. 1 Richtl. 1967). S. unter „Trockenanlagen„.

    Stahlbühne in einem Fertigungsgebäude ist als Geschoßdecke (Zwischenebene) keine BVo ( BStBl II S. 448).

    Stahlfächer, Stahltüren, Stahlkammern bei Tresoranlagen sind BVo (Tz. 16 Abs. 2 Richtl. 1967). S. auch „Tresoranlagen„.

    Start- und Landebahnen von Flugplätzen sowie das Abfertigungsvorfeld und die ortsfesten, z. T. unterirdischen Tankanlagen sind BVo ().

    Tanks, selbständige, sind i. d. R. BVo. S. auch bei Mineralölfirmen (RStBl 1929 S. 49).

    Tankstellen. Bei - gehören der Tank, die Zapfsäule und der Kompressor zu den BVo. Das Tankwärterhaus dagegen ist ein Gebäude, weil es zwar nicht zu dauerndem, so doch aber zu längerem Aufenthalt des Wärters geeignet ist. Die Zapfstellenüberdachung wird überwiegend BVo sein (s. unter „Hallen„, „Schutzdächer„). Für die Gebäudeeigenschaft würde z. B. sprechen, wenn durch ein Walmdach Raum für Lagerzwecke und dgl. geschaffen wurde. Maßgebend ist die Verkehrsanschauung (vgl. BStBl 1956 III S. 21; Zeichnung 2 Richtl. 1967). Bodenbefestigungen, die ölundurchlässig sind, z. B. Beton- und Bitumendecken, sind wegen der besonderen Beziehung zu dem Gewerbebetrieb i. d. R. als BVo anzusehen ( BStBl III S. 179). Maschendrahtzäune und sonstige, auch bei anderer Benutzung des Gebäudes übliche Einzäunungen sind jedoch mangels einer engeren Beziehung zu Betriebsvorgängen Teil des Grundvermögens. Bei Tankstellen auf fremdem Grund und Boden sind sie bei Errichtung durch den Pächter dem Gebäude zuzurechnen. Das a. a. O., ist nicht auf andere Betriebe als Tankstellen anzuwenden (Bespr. BewRef. d. Ld. v. 13./). Kleinere freistehende Überdachungen werden i. d. R. BVo sein. Überdachungen mit 72 qm als BVo FG Rh.-Pf. I 20/70, ähnlich EFG S. 271; so auch Bespr. BewRef. d. Ld. 17./, DB S. 1005/1006.

    Außerhalb der Gebäude liegende Wasserzu- und -ableitungen sind nach - St III 41 stets als Außenanlagen zu behandeln, wenn es sich um reine Tankstellen handelt oder eine Tankstelle mit einer Reparaturwerkstätte verbunden ist. Befindet sich auf dem Tankstellengrundstück zusätzlich eine Waschhalle, so sollen die Zu- und -ableitungen als BVo behandelt werden. Platzbefestigungen einer Waschhalle und unmittelbare Zufahrtswege sollen als BVo angesehen werden. Das soll nicht bei längeren Zufahrtswegen gelten; sie sollen Außenanlagen sein.

    Nach FinMin NW S 3194 - S - V A 4 / S 3217 - 4 - V A 4 sind Bauwerke auf fremdem Grund und Boden nicht als Gebäude zu bewerten, wenn der EW nicht mehr als 1 000 DM beträgt. Ist er höher als 1 000 DM, so ist die Bewertung durchzuführen. Sinkt zu einem späteren Zeitpunkt der Wert des bewerteten Gebäudes, z. B. bei Tankstellengebäuden wegen Anstiegs des Abschlags wegen vorzeitigen Abbruchs oder wegen wirtschaftlicher Überalterung, auf weniger als 1 000 DM, so ist der EW nach § 24 Abs. 1 Nr. 1 BewG aufzuheben. Dabei ist unerheblich, ob die Wertfortschreibungsgrenzen erreicht sind oder nicht. Für den Grund und Boden ist eine Artfortschreibung als unbebautes Grundstück durchzuführen. S.

    Bei Pachtverträgen mit unverhältnismäßig kurzer Pachtdauer und Option für den Pächter auf Pachtverlängerung soll nach Hess. FinMin S 3210 A - 5 - II B 42 für die Bemessung des Abschlags wegen Abbruchverpflichtung ein Zeitraum zugrunde gelegt werden, der auch die zu erwartende Pachtverlängerung mitumfaßt. Dieser Zeitraum sei auch für die Abzinsung der künftigen Abbruchkosten maßgebend.

    Tankstellengebäude. S. wegen Ermäßigung auf Grund wirtschaftlicher Überalterung nach § 88 Abs. 2 BewG FinMin NW , DB S. 1493. Die Regelung wird bis verlängert ().

    Tankwärterhäuschen sind i. d. R. Gebäude. S. unter „Tankstellen„ und auch RFH RStBl 1942 S. 62.

    Tennishallen. Die besonders in neueren Tennishallen vorhandene Spezialauflage auf dem Fußboden ist als BVo anzusehen. Der Unterbau des Fußbodens ist jedoch Teil des Gebäudes (Nds. FinMin S 3208 - 24 - 34, NWB F. 1 EN-Nr. 1180/80).

    Textilbauten. S. unter „Zelthallen„.

    Traglufthallen sind keine Gebäude (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 14 zu § 68 BewG).

    Transformatorenhäuschen, die sich nicht für einen Aufenthalt von Menschen von längerer Dauer eignen, sind keine Gebäude, sondern BVo ( BStBl III S. 84). Nach Auffassung der FinVerw können sie dazu gerechnet werden, wenn ihre Grundfläche nicht mehr als 30 qm beträgt (Tz. 6 Richtl. 1967).

    Tresoranlagen bei Bankgebäuden. Der Rundgang, der innere nutzbare Raum und der Raum, den das Mauerwerk des Tresors in Anspruch nimmt, sowie die Mauern des Banktresors sind Teile des Gebäudes. Weiterhin gehören dazu die durch die Tresoranlagen bedingten Wand- und Deckenverstärkungen. Die Verstärkungen des Fußbodens dagegen sind ebenso wie die Stahltüren, Stahlkammern, Stahlfächer, Sicherungs- und Alarmvorrichtungen BVo (Bayer. FME v. S 3230 - 6/16 - 21880 - II). Nach der Neufassung des § 68 Abs. 2 letzter Satz BewG 1965 sind Deckenverstärkungen stets in das Grundvermögen einzubeziehen, also keine BVo. S. Tz. 16 Abs. 2 Richtl. 1967.

    Trockenanlage, freistehende, die nur aus Kammern besteht und in der wegen der eingeführten Heißluft ein Aufenthalt von Menschen nicht möglich ist, ist BVo (Tz. 6 Abs. 3 und 4 Richtl. 1967).

    Trockenraum einer Tapetenfabrik, der einen Teil des Fabrikgebäudes bildet und den Aufenthalt von Menschen zuläßt, ist keine BVo, sondern im EW des Grundstücks mit zu erfassen ( RStBl S. 862). S. auch „Lufttrockenschuppen„.

    Trockenschuppen - S. unter „Lufttrockenschuppen„.

    Trocknungsanlagen, die für den gewerblichen Betrieb erforderlich sind, gehören zu den BVo (Tz. 15 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Tunnel sind BVo ( RStBl S. 910; , RStBl 1944 S. 525).

    Überdachungen, offene, sind i. d. R. Gebäude. S. Tz. 5 Richtl. 1967 sowie unter „Bahnsteighallen„, „Hallen„, Schutzdächer„.

    Uferbefestigungen der Hafengrundstücke, Kaimauern sind BVo, die anderen Uferbefestigungen (Böschungen, Ufereinfassungen) gehören als Außenanlagen zum Grundstück (Tz. 20 Richtl. 1967; BStBl II S. 394).

    Umspannwerk eines Elektrizitätsunternehmens. Die äußere Einfriedung (Zaun und Tor) gehört zu den Bestandteilen des Grund und Bodens. Dagegen sind Schutzgitter innerhalb des Umspannwerks sowie Platzbefestigungen, die der Wartung der Anlage dienen (Schalterstraßen, Trafostraßen, Umkehrplatz ) BVo ( BStBl II S. 673).

    Umzäunungen sind i. d. R. keine BVo, sondern bei der Einheitsbewertung des Grundstücks mit zu erfassen. Es fehlt bei ihnen die besondere Beziehung zu dem auf dem Grundstück ausgeübten gewerblichen Betrieb (vgl. auch wegen der Ausnahmemöglichkeit BStBl III S. 400; Tz. 17 Richtl. 1967). S. unter „Außenanlagen„, „Tankstellen„.

    Vitrinen, Sockel zum Aufstellen von - sind BVo ( BStBl III S. 141). S. „Schaukästen„.

    Wände, tragende, die gleichzeitig Trennwände von Räumen sind, die sich nicht für den Aufenthalt von Menschen eigenen, sind Teil des Gebäudes (Tz. 11 Abs. 2 Richtl. 1967).

    Warmwasseranlagen sind i. d. R. keine BVo (vgl. RStBl S. 364; Tz. 15 Abs. 2 Richtl. 1967). - S. auch BStBl 1977 II S. 143.

    Wasserbauten eines Wasserkraftwerks sind BVo (s. RStBl S. 184). Nach den Wassernutzungsrichtlinien rechnet der Turbinen- oder Krafthaustiefbau stets zu den BVo, ebenso die Maschinenbedienungsanlagen, die mangels eines Hochbaus in das Wehrbauwerk oder in den Tiefbau eingebaut sind. Dagegen sind Maschinenbedienungsräume eines sog. Kavernenkraftwerks Gebäude ( NWB DokSt Erl. F. 9 §§ 95-109a BewG Rz. 9/79). S.

    Wegebefestigungen sind i. d. R. keine BVo. S. unter „Außenanlagen„, „Tankstellen„. Wegebefestigungen bei Erdölraffinerien, die ausschließlich Zugang zu den BVo darstellen, sind als BVo anzusehen. Soweit sie nur oder auch den Zugang zu den Gebäuden ermöglichen, sollen sie insgesamt nicht als BVo behandelt werden (FinBeh Hamburg - S 3230 - 32).

    Zelthallen sind nur ausnahmsweise Gebäude, weil in den meisten Fällen die feste Verbindung mit dem Grund und Boden fehlt. Fußboden und Gründung bestehen i. d. R. aus schweren großformatigen Stahlbetonplatten, die ohne Verbindung miteinander lose auf dem Erdreich liegen. Sie stellen kein eigenes Fundament dar (vgl. FinMin NW 10. 7. 74, Bew-Kartei NW Anw 22 zu § 68 BewG, FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 34 zu § 68 BewG).

    Zementmahlmühle. Umschließung der Zementmahlmühle mit besonderem schallschluckenden Material keine BVo (Bespr. BewRef. d. Ld. 28./).

    Zentralheizungsanlage, die der Mieter in Betriebsräumen einbauen läßt, ist keine BVo ( BStBl 1977 II S. 143).

  • Bierlieferungsrechte

    Ansatz als immaterielles WG, wenn es wirtschaftlich durch Aufwendungen in Erscheinung getreten ist, z. B. durch niedrig verzinsliche und langfristige Darlehensgewährung an den Gastwirt gegen Übernahme einer langdauernden Bierbezugsverpflichtung. Bewertung mit dem kapitalisierten Jahresnutzen der Brauerei (vgl. BStBl III S. 320; , BStBl 1969 II S. 238). S. „Immaterielle Werte„, „Zuschüsse„.

  • Binnenschiffe. Über die Bewertung werden zu den einzelnen Hauptfeststellungszeitpunkten Richtlinien von dem Hauptort OFD Düsseldorf bekanntgemacht (z. B. , DB S. 1154; v. , BStBl I S. 290).

  • Braurechte

    können nur in besonderen Fällen bewertet werden, z. B. wenn sie mit einem Anteilsrecht vergleichbar sind und übertragen werden können ( BStBl III S. 90).

  • Brennelemente. Fragen ihrer Bewertung bei Kernkraftwerken behandelt der Erl. des Bayer. FinMin v. S 3223 - 38/17 - 75323.

  • Brennrechte

    sind abgabenrechtliche Vergünstigungen und stets als immaterielle WG mindestens mit den im Verwaltungsweg festgesetzten Werten anzusetzen. Vgl. BStBl III S. 344; , HFR S. 452. S. zum Ansatz und zur Bewertung von Brennrechten auch BStBl 1984 II S. 193. Folgende Richtlinien sind für den Hauptfeststellungszeitraum 1986 bekanntgemacht worden:

    Kornbrennrecht. FinMin NW 19. 12. 86 (BStBl 1987 I S. 168) betr. Richtlinien der OFD Münster als Hauptort für die Bewertung von Kornbrennrechten gewerblicher Brennereien v. S 3230 - 10 - St 21 - 33.

    Hefelüftungs- und Melassebrennrecht. FinMin NW v. (BStBl I S. 192) betr. Richtlinien der OFD Münster als Hauptort für die Bewertung von Brennrechten gewerblicher Hefelüftungs- und Melassebrennereien v. S 3230 - 11 - St 21 - 33.

    Kartoffelbrennrecht. Bayer. FinMin v. (BStBl I S. 364) betr. Richtlinien der OFD München als Hauptort für die Bewertung von Kartoffelbrennrechten gewerblicher Brennereien v. S 3230 - 52/3 St 243.

    Für Obstbrennrechte kommt auf Grund einer Änderung des Branntweinmonopolgesetzes v. (BGBl I S. 1145) eine generelle Bewertung als immaterielles WG nicht mehr in Betracht, weil aus dem Brennrecht zur Herstellung von Branntwein aus Obststoffen kein besonderer Vorteil gezogen werden kann. Soweit im Einzelfall bei Übertragung eines Brennrechts ein Entgelt von dem Übernehmer gezahlt S. wird, ist weiterhin auf Grund des entgeltlichen Erwerbs ein immaterielles WG anzusetzen (Nds. FinMin S 3224 - 12 - 34). S. auch Stichwort „Immaterielle Werte„.

  • Brennstoffvorräte

    Dienen sie zur Beheizung des Betriebsgrundstücks und ist die Heizungsanlage Gebäudebestandteil, so sind die Brennstoffvorräte Zubehör zum Grundstück und gelten als im EW des Betriebsgrundstücks miterfaßt. Für einen besonderen Ansatz als Vorratsvermögen ist kein Raum.

    Sind die Brennstoffvorräte dazu bestimmt, in Betriebsvorrichtungen verbraucht zu werden (z. B. in Antriebsmaschinen), so sind sie wie die Betriebsvorrichtung selbst kein Teil des Grundstücks und somit gesondert mit dem Teilwert zu erfassen (so auch Bayer. FinMin und S 3190).

  • Damnum, Disagio

    eine Darlehensforderung darf nicht mit dem um ein evtl. Disagio (Damnum) gekürzten Betrag in die Vermögensaufstellung übernommen werden. Das gilt auch im Hinblick auf § 109 Abs. 4 BewG. Ein in der Steuerbilanz enthaltener Passivposten zur Abgrenzung des Disagios stellt keine Wertberichtigung dar und kann nicht übernommen werden. Wegen Teilwertabschreibung eines Disagios bei vorzeitiger Fälligkeit des Darlehens s. FG Nds. , EFG 1983 S. 111; EFG 1985 S. 221, nrkr. (Ablehnung des Disagios als Schuld); FG Ba-Wü , EFG 1986 S. 166, nrkr. (Schuldposten für passive Rechnungsabgrenzung bei Bank zugelassen). Ein Damnum, das ein Darlehensschuldner vor Auszahlung eines zum Erwerb einer zu vermietenden Eigentumswohnung aufgenommenen Darlehens zahlt, ist nach dem (BStBl II S. 492) im VZ seiner Leistung als WK abziehbar, es sei denn, daß die Vorausleistung des Damnums von keinen sinnvollen wirtschaftlichen Erwägungen getragen wird. S. auch Abschn. 44 Abs. 3, 55 Abs. 4 VStR; BStBl III S. 264; , BStBl II S. 290; DB S. 1359; , DB S. 1388; , DB S. 257; DB S. 983; FinMin NW , DB S. 683. Die gleichen Grundsätze gelten für Kreditbearbeitungsgebühren, soweit sie wie das Disagio bereits mit der Gewährung des Dalehens für den Darlehensnehmer verwirkt sind. - S. auch DB 1984 S. 1696 ff., 1985 S. 1434, sowie im Stichwort „Forderungen„ unter „Kreditinstitute Packing-Anteil„.

  • Darlehen nach § 7c EStG, §§16, 17 BerlinFG

    Übernahme des Werts für die stl. Gewinnermittlung nach § 109 Abs. 4 BewG (Abschn. 44 Abs. 2 VStR).

  • Darlehensforderungen

    Soweit es sich hierbei um Geldforderungen handelt, sind sie nach § 109 Abs. 4 BewG mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Grundsätzen über die stl. Gewinnermittlung ergeben. Der zutreffende Steuerbilanzwert wird also übernommen werden können.

    S. auch „Damnum, Disagio„.

    Eine Darlehensforderung kann wegen überdurchschnittlicher Verzinsung nur dann gem. § 12 Abs. 1 BewG höher bewertet werden, wenn der Gläubiger längere Zeit (mindestens vier Jahre) mit den erhöhten Zinsen rechnen kann. Maßgebend ist dabei, welche Laufzeit des Darlehens am Bewertungsstichtag zu erwarten ist, nicht aber, welche formellen Kündigungsmöglichkeiten der Schuldner nach § 247 Abs. 1 BGB hat ( BStBl II S. 351).

    EFG 1986 S. 220, nrkr. (Abzinsung bei unverzinslichem Arbeitnehmer-Darlehen); EFG 1986 S. 113, nrkr. (Abzinsung einer unverzinslichen Darlehensforderung eines Kreditinstituts mit marktüblichem Zinssatz). S. auch „Forderungen„.

  • Diensterfindungen

    Diensterfindungen i. S. des § 4 Abs. 2 des Ges. über Arbeitnehmererfindungen sind nach § 101 Nr. 2 BewG beim Arbeitgeber so lange steuerfrei, als sie in dessen eigenem Betrieb verwertet werden. Sie müssen also steuerlich erfaßt werden, wenn und soweit der Arbeitgeber sie in Lizenz vergibt oder in sonstiger Weise einem Drit- S. ten gegen Entgelt zur Ausnutzung überläßt (wegen der Bewertung s. unter „Erfindungen„). Unbeschränkte Steuerpflicht des Arbeitgebers ist hierbei nicht Voraussetzung; er braucht auch keine natürliche Person zu sein. Die Begünstigung kann z. B. auch von KapG als Arbeitgeber in Anspruch genommen werden. S. auch Abschn. 24a Abs. 1 VStR.

    Wegen der Steuerfreiheit beim unbeschränkt stpfl. Arbeitnehmer, dem Erfinder, s. § 110 Abs. 1 Nr. 5 BewG.

    Überlassung von Diensterfindungen durch OHG, die nicht Arbeitgeber ist, s. (BStBl II S. 442).

  • Disagio s. Damnum

  • Dotationskapital (unverzinsliche Finanzmittel) eines ausländischen Kreditinstituts an die inländische Zweigniederlassung ist regelmäßig Eigenkapital dieser Zweigniederlassung ( BStBl II S. 785).

  • Erbauseinandersetzung. Abfindung im Rahmen der Erbauseinandersetzung bzw. der vorweggenommenen Erbfolge von einem Erben an Miterben stellt i. d. R. keine Anschaffungskosten dar ( BStBl II S. 380; s. auch DB 1985 S. 2315, 2379). Änderung der Rspr. durch (BStBl II S. 722), (BStBl II S. 423), danach sind Anschaffungskosten möglich. Aufnahme eines Darlehens zur Auszahlung eines Ersatzerben ist kein betrieblicher Anlaß ( BStBl II S. 510).

  • Erbbauzinsanspruch

    Das betriebliche Recht auf einen Erbbauzins ist nach §§ 13-15 BewG zu kapitalisieren. Vorleistungen auf künftigen Erbbauzins stellen keinen selbständigen Vermögenswert dar ( BStBl 1983 II S. 116).

    Der Erbbauzins ist keine Nutzung i. S. des § 16 BewG ( BStBl 1982 II S. 184; , BStBl 1987 II S. 101). Maßgebend für die Bewertung als Teil des BV sind die §§ 13 Abs. 1 und 14BewG. Eine Begrenzung des Jahreswerts der Erbbauzinsen auf 1/18 des auf den Grund und Boden entfallenden Teils des EW ist nicht möglich. Bewertungsrechtlich ist der Erbbauzins die Gegenleistung für die Überlassung des Grund und Bodens auf Zeit.

    Erschließungsbeiträge sowie Kanalanschlußgebühren im Zusammenhang mit dem entgeltlichen Erwerb eines Erbbaurechts sind als aktive Rechnungsabgrenzungsposten auszuweisen und auf die Dauer des Erbbaurechts zu verteilen ( BStBl II s. 617).

  • Erdölunternehmen

    1. Bei der Aufsuchung und Erschließung von Erdöl-, Erdgas- und Uranvorkommen im Ausland bedienen sind inländ. Unternehmen nicht immer eigener Betriebsstätten. Sie üben ihre Auslandstätigkeit vielmehr auch über ausländ. KapG aus, an denen sie sich beteiligen oder denen sie beteilungsähnliche Darlehen gewähren. Im Hinblick auf die außergewöhnlichen Risiken, die bei der Aufsuchung und Erschließung solcher Vorkommen bestehen, kann auf Antrag zugelassen werden, daß bei der Bewertung von Beteiligungen an KapG, die die Aufsuchung und Erschließung von Erdöl-, Erdgas- und Uranvorkommen zum Gegenstand haben, und bei der Bewertung der diesen KapG gewährten beteiligungsähnlichen Darlehen vorläufige Wertberichtigungen gebildet werden. Die Einzelheiten sind im (DB S. 816) für die ertragsteuerliche Behandlung für die nach dem und vor dem endenden Wj geregelt. Diese Regelung ist auch für die Einheitsbewertung des BV auf Feststellungszeitpunkte vom bis zu übernehmen (Nds. FinMin S 3224 - 33 - 34; s. auch Bew-Kartei NW Anw 152 zu § 109 Abs. 1 BewG).

    2. Bewertungsrechtliche Sachverhalte der Erdöl- und Erdgasgewinnungswirtschaft werden im Erl. FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 167 zu § 105 Abs. 1 BewG, erläutert. S.

  • Erfindungen, geschützte und nichtgeschützte

    1. Rechtslage und Grundsätze

      Die stl. Rechtslage ist für geschützte und nichtgeschützte Erfindungen gleich. Eigene Erfindungen sind beim Erfinder stets steuerfrei, gleichgültig, ob es sich um geschützte oder nichtgeschützte Erfindungen handelt, ob sie zum BV oder zum sonstigen Vermögen gehören, ob sie selbst ausgenutzt werden oder ob sie gegen Zahlung fester oder schwankender Beträge Dritten zur Ausnutzung überlassen werden (§ 101 Nr. 2 i. V. mit § 110 Abs. 1 Nr. 5 BewG). Im Gegensatz zur Ertragsbesteuerung kommt es auch nicht darauf an, ob sie volkswirtschaftlich wertvoll sind oder nicht (vgl. § 3 ErfVO). Der Erfinder muß jedoch unbeschränkt stpfl. sein, also im Bundesgebiet oder in Berlin (West) seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben.

      Die gleiche Begünstigung wie beim Erfinder selbst gilt beim unbeschränkt stpfl. Ehegatten und bei den unbeschränkt stpfl. Kindern des Erfinders, auf die die Erfindung im Erbweg beim Tod des Erfinders übergegangen ist. Eine zeitliche Beschränkung der Begünstigung wie im ESt-Recht (vgl. § 4 Nr. 3 ErfVO) bzw. Einschränkung bei Verwertung im eigenen gewerblichen Betrieb (vgl. § 5 ErfVO) ist im Recht der Vermögensbesteuerung nicht vorgesehen.

      Eine Versteuerung des Vermögenswerts einer Erfindung bei einem unbeschränkt Stpfl. innerhalb des BV kommt also nur in Betracht,

      1. wenn er sie entgeltlich mit vollem Verfügungsrecht, z. B. durch Patentkauf, erworben hat;

      2. wenn er sie unentgeltlich erworben hat und nicht der Ausnahmefall des § 110 Abs. 1 Nr. 5 BewG (Erbanfall bei Ehegatten oder Kindern) vorliegt.

      Die geschützten Erfindungen (Patente) - Begriff und Grundsätze

      Patent ist das einem Erfinder oder seinem Rechtsnachfolger vom Staat erteilte, zeitlich (gegenwärtig auf 20 Jahre) begrenzte Monopol für die wirtschaftliche Nutzung der Erfindung.

      Der Patentschutz ist für nach dem eingereichte Patentanmeldungen auf 20 Jahre, für Anmeldungen vor diesem Zeitpunkt auf 18 Jahre begrenzt. I. d. R. wird jedoch diese Zeit nicht ausgenutzt. Die Laufzeit ist wesentlich kürzer und kann auf Grund statistischer Untersuchungen, von Ausnahmen in Höhe von rd. 1 v. H. der Patente abgesehen, mit einem Durchschnitt von 7-8 Jahren bei lizenzierten Erfindungen angenommen werden ( BStBl II S. 484). Zu beachten ist auch, daß 80 v. H. aller Patente wertlos sind, so daß schon im vierten Jahr der Schutzdauer die Gebühr nicht mehr bezahlt wird. Sie werden jedoch grds. nicht in in Lizenz vergeben ( BStBl II S. 594).

      Wenn auch in der stl. Rechtslage kein Unterschied zwischen geschützten und nichtgeschützten Erfindungen besteht, kann für die Bewertung die Frage, ob am Stichtag eine unter Patentschutz liegende Erfindung bestanden hat oder nicht, von Bedeutung sein. Das wertmindernde Risiko bei einer nichtgeschützten Erfindung wird regelmäßig wesentlich höher als bei einem Patent anzunehmen und damit ihr Wert entsprechend geringer sein. Will der Erfinder nicht die Erfindung selbst, sondern nur das Verwertungsrecht daran ohne das Verfügungsrecht übertragen, so geschieht das durch einen Lizenzvertrag. Wegen der Rechtsnatur des Lizenzvertrags s. auch BStBl III S. 230).

    2. Bewertung der geschützten Erfindungen

      Die meisten Erfindungen werden zum BV entweder innerhalb eines gewerbl. Betriebs (§ 95 BewG) oder innerhalb einer freiberuflichen Tätigkeit (§ 96 BewG) gehören. Die Bewertung hat, wenn nicht eine Befreiung in Betracht kommt (s. o.), mit dem Teilwert nach § 109 Abs. 1 i. V. mit § 10 BewG zu erfolgen. Die praktische Durchführung der Bewertung ist in den überwiegenden Fällen schwierig. Die nachfolgenden Einzelhinweise sollen den Fragenkreis weiter klären. S. d) Bewertung bei Erwerb gegen feste Zahlungen

      Nur selten werden Fälle vorliegen, in denen vor dem Stichtag Erfindungen gegen feste einmalige oder laufende Zahlungen erworben worden sind. Der Kaufpreis wird, wenn normale Verhältnisse vorliegen, für den nächsten danach liegenden Stichtag, vorausgesetzt, daß er nicht zu weit davon entfernt liegt, einen brauchbaren Anhalt über die Höhe des Teilwerts bilden. Das gilt jedoch nicht mehr für die folgenden Stichtage. Die steuerbilanzmäßige Entwicklung der periodengerechten Verteilung des Kaufpreises auf die voraussichtliche Nutzungsdauer der Erfindung ist für die Bewertung nicht übernehmbar. An jedem Stichtag muß der Teilwert vielmehr unabhängig von dem Wert der Ertragsteuerbilanz ermittelt werden. Ausgangspunkt werden dabei in der Regel die Ertragsaussichten sein, die sich am jeweiligen Stichtag ergeben. Wegen der Einzelheiten s. hierzu die Ausführungen unter e) bei Lizenzierung sowie unter f) bei Ausnutzung im eigenen Betrieb.

      Die Höhe der eigenen Aufwendungen spielt keine Rolle (vgl. auch RStBl S. 578).

      Zu beachten bleibt weiter, daß bei Erwerb eines Patents im Rahmen eines gewerblichen Betriebs u. U. im vereinbarten Wert des Patents auch z. T. ein Firmenwert mitenthalten sein kann, der gesondert zu erfassen und zu bewerten wäre ( RStBl 1931 S. 40).

    3. Bewertung bei Lizenzierung

      Der Teilwert läßt sich i. d. R. nur aus Ertragswertüberlegungen ableiten. Der Ertragswert als Grundlage für die Ermittlung des Teilwerts bleibt aber immer nur Hilfsmaßstab und Anhalt. Die Erfindung wird dadurch nicht zu einem Recht auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen; es kommen infolgedessen auch nicht die Vorschriften der §§ 13-15 BewG in Betracht. S. hierzu BStBl II S. 484; , BStBl II S. 636; Abschn. 64 Abs. 2 VStR. Geht man von dem Ertragswert als Grundlage für die Ermittlung des Teilwerts aus, so braucht man den voraussichtlich erzielbaren Reinertrag, die Dauer der Nutzung und den sich ergebenden Kapitalisierungsfaktor.

      Zum Finden des Reinertrags ist vom Bruttoertrag auszugehen, dessen Feststellung bei schwankenden Beträgen auf Schwierigkeiten stößt. Maßgebend sind nach dem geltenden Stichtagsprinzip nur die am jeweiligen Stichtag objektiv voraussehbaren Erträge. Spätere Erkenntnisse, die nicht bereits am Stichtag voraussehbar waren, sind grundsätzlich nicht verwertbar. Insbesondere ist es nicht zulässig, im Weg der retrospektiven Betrachtung die tatsächliche Entwicklung nach dem Stichtag auf den vorherigen Stichtag zurückzuprojizieren (vgl. hierzu BStBl III S. 477; , BStBl 1962 III S. 171; , BStBl III S. 270; , HFR 1963 S. 1).

      I. d. R. wird man sich auf die letzten drei Jahre vor dem Stichtag als Anhalt für die Erträge der Zukunft beschränken sollen. Ausnahmen werden nur bei besonderen Verhältnissen angebracht sein. Bei Ermittlung des Durchschnittsertrags nach dem Dreijahreszeitraum wird eine steigende oder fallende Tendenz durch Zuschläge oder Abschläge auszugleichen sein (so a. a. O.; , a. a. O.). Sind in der Vergangenheit die Einnahmen rückläufig, so wird u. E. höchstens der geringste Jahresertrag als Ausgangswert zu nehmen sein, von dem wegen der zu erwartenden Mindereinnahmen ein weiterer Abschlag zu machen wäre. Bei steigender Tendenz wird wegen der Unsicherheit dieses Umstands in der Zukunft wahrscheinlich der Durchschnittsertrag ohne weiteren Zuschlag angemessen sein können. Besteht die Erfindung erst kurze Zeit vor dem Stichtag, so wird der Ertrag wegen der Unsicherheit der künftigen Erträge nur mit einem Abschlag anzusetzen sein. Ausnahmsweise wird hier die Entwicklung nach dem Stichtag als Anhalt angenommen werden können. Bei der Ermittlung des durchschnittlichen Bruttoertrags ist weiterhin zu beachten, daß S. nach den allgemeinen Erfahrungen der Ertrag in den ersten Jahren nach der Patenterteilung gering und ungewiß ist, daß er sich, wenn das Patent einschlägt, mit zunehmender Zeitdauer steigert und dann wegen der Konkurrenz wieder abnimmt. Man spricht von der sog. Glockenkurve, die bis zum 5. Jahr nach der Patenterteilung ansteigt und danach wieder bis zum 8. Jahr abfällt (vgl. DB 1959 S. 554).

      Von dem so geschätzten Bruttoertrag sind zum Finden des Reinertrags die Aufwendungen abzuziehen, die mit der Sicherung, Erhaltung und Verwertung der Erträge in unmittelbarem Zusammenhang stehen. Hierzu gehören z. B. neben den Betriebsteuern (soweit sie Kostenbestandteil sind) die Patentverwaltungskosten, die Aufwendungen für die Verteidigung der Schutzrechte sowie für die Verfolgung von Verletzungen und aus der Einhaltung von Gewährleistungen, Erfindervergütungen an Arbeitnehmer. Fortentwicklungskosten rechnen nicht dazu; ebensowenig auch beim Bruttoertrag die sich daraus ergebenden Mehrerträge.

      S. wegen der mit Lizenzen zusammenhängenden Kosten auch die eingehenden Ausführungen in Abschn. I Abs. 10 der Richtlinien für die Vergütung von Arbeitnehmererfindungen im privaten Dienst v. (Beilage in BAnz. Nr. 156 v. ; s. Abschn. 113 LStR). Pauschal können u. E. die Kosten im Regelfall mit rd. 25 v. H. der Bruttoerträge angenommen werden. Bei der Errechnung des Teilwerts müßte u. E. noch berücksichtigt werden, daß bei der Zugrundeleung der Erwerberfiktion mindestens noch ein Teilgewinn aus der künftigen Lizenzierung dem fiktiven Erwerber verbleiben müßte.

      Für die Schätzung der Nutzungsdauer gelten nach der oben erwähnten Rspr. und Abschn. 64 Abs. 2 VStR folgende Grundsätze:

      Die durchschnittliche Nutzungsdauer kann im allgemeinen mit etwa 8 Jahren angenommen werden. Der Kapitalisierung sei der marktübliche Zinssatz zugrunde zu legen. Wegen der verschiedenen bei der Bewertung zu berücksichtigenden Unsicherheiten sei der Zinssatz um einen Risikozuschlag zu erhöhen. Im allgemeinen sei es nicht zu beanstanden, wenn von einem Marktzins von 8 v. H. ausgegangen und der Risikozuschlag mit 50 v. H. gemacht werde. Der Kapitalisierungszinsfuß betrage somit 12 v. H. Die VStR enthalten in Abschn. 64 Abs. 2 eine Vervielfältigungstabelle, die dem Abzinsungssatz von 12, v. H. entspricht und die auf den Jahreswert anzuwendenden Vervielfacher enthält.

      Die Annahme einer Gesamtlaufzeit von 8 Jahren ist nur solange gerechtfertigt, als das Patent an den einzelnen Stichtagen nicht individuelle Merkmale aufweist, die eine im Einzelfall entsprechende andere Schätzung geboten erscheinen lassen. Die anzunehmende Gesamtzeit kann also im Einzelfall auch mehr oder weniger als 8 Jahre betragen. Auch bei Zugrundelegung einer Gesamtzeit von 8 Jahren darf nicht schematisch so vorgegangen werden, daß die tatsächliche Laufzeit bis zum Stichtag von den 8 Jahren abgezogen und der Reinertrag mit dem für die noch verbleibende Restlaufzeit entsprechenden Vervielfacher angesetzt wird. Es ist also auch durchaus denkbar, daß an zwei im Abstand von einem Jahr aufeinanderfolgenden Feststellungszeitpunkten von derselben Restlaufzeit ausgegangen wird, wenn eine entsprechende Beurteilung der mutmaßlichen Restnutzungsdauer möglich erscheint (so BStBl II S. 594).

      Die dargestellte Ermittlung des Teilwerts eines Patents soll nur das Risiko abgelten, daß das Patent technisch überholt und damit ertraglos werden könnte. Wertminderungen, die sich auf Grund von am Stichtag bestehenden Patentanfechtungen bzw. Nichtigkeitsklagen ergeben, sind, soweit sich das Risiko nicht bereits in dem Rückgang der Lizenzeinnahmen ausdrückt, durch einen besonderen Abschlag zu berücksichtigen (so und 20, 3. 70, a. a. O.).

    4. Bewertung bei Ausnutzung im eigenen Betrieb

      Hier wird die Schätzung des Teilwerts auf die größten Schwierigkeiten stoßen, weil der durch die Erfindung eingetretene und voraussichtlich weiterhin erzielbare Nutzen nur in wenigen Fällen eindeutig meßbar sein wird. Drei Verfahren sind zur Ermittlung des Teilwerts denkbar: Schätzung nach der Lizenzanalogie, Schätzung nach dem betrieblichen Nutzen und freie Schätzung, evtl. S. unter Hinzuziehung von Sachverständigen (so auch BStBl III S. 348).

    5. Bewertung beim Lizenznehmer

      Ist der Lizenznehmer nach dem Lizenzvertrag zu regelmäßig wiederkehrenden Zahlungen verpflichtet, so liegt ein nicht bewertbares schwebendes Geschäft vor, bei dem der Ausgleich von Leistung und Gegenleistung unterstellt wird. Beim Geber kann im übrigen wegen des ihm verbleibenden laufenden Reinertrags (Mehrwert des Rechts gegenüber der Verpflichtung) grds. nicht ein Recht kapitalisiert und als besonderes WG angesetzt werden.

      Hat der Lizenznehmer Vorausleistungen erbracht, so ist der über den Stichtag hinausreichende Mehrwert des Rechts auch bewertungsmäßig bei ihm anzusetzen.

      Ist das Lizenzrecht durch den Lizenznehmer in Unterlizenz vergeben worden, so wird ebenfalls bei laufenden Gebührenleistungen des Unterlizenznehmers der Ansatz eines Werts beim Lizenznehmer nicht in Betracht kommen. Auch bei ihm kann aus dem verbleibenden Reinertrag nicht die Bewertung eines Rechts auf wiederkehrende Nutzungen konstruiert werden. Bei ausnahmsweise anormal hohem laufenden Gewinn wäre im Unterschied zum Normalertrag ein bewertbares Recht denkbar (so RFH 29. 7m 30, RStBl 1931 S. 40). Die Erfassung des gesamten Unterschieds zwischen den Gebühren als Ausgangswert für die Ermittlung des Rechts ist jedoch u. E. abzulehnen (a. A. BB 1964 S. 214). Sollten die anormalen Erträge in Beratungstätigkeit begründet sein, käme eine Bewertung dieser Dienstleistung grundsätzlich nicht in Betracht (s. BStBl II S. 369; , BStBl II S. 373).

    6. Bewertung nichtgeschützer Erfindungen

      Die Bewertungsgrundsätze entsprechen denen unter c) bis g), jedoch wird die besonders schwer zu überschauende Nutzungsdauer zu berücksichtigen sein. Es kann deshalb nicht wie bei den geschützten Erfindungen von einer allgemeinen Nutzungsdauer von 8 Jahren ausgegangen werden. In Anlehnung an das BStBl II S. 369, wird i. d. R. höchstens eine dreijährige Laufzeit zugrunde zu legen sein.

    7. Erfindungen bei beschränkter Steuerpflicht

      S. hierzu NWB F. 9 S. 2189-2194 Nr. 9b-e), m).

  • Ertragszuschüsse

    Solche Zuschüsse liegen dann vor, wenn die Beteiligten aus den für die Zuschußgewährung getroffenen Vereinbarungen unmittelbar Rechte für sich ableiten können, die auf einen Leistungsaustausch zielen ( BStBl II S. 657). Sowohl beim Zuschußgeber als auch beim Zuschußnehmer sind die Grundsätze über die Behandlung schwebender Geschäfte zu beachten. Vgl. Abschn. 49 Abs. 1 und 2 VStR. S. auch „Aktive Rechnungsabgrenzungsposten„, „Mietvorauszahlungen„, „Schwebende Geschäfte„, „Umbauaufwendungen auf gemietete oder gepachtete Grundstücke„.

  • Erzeugnisse. S. „Vorratsvermögen„.

  • Festwert

    Für die ESt sind Aufnahme und Bewertung der Gegenstände des Anlagevermögens, die zulässigerweise mit einem Festwert angesetzt werden dürfen, in Abschn. 31 Abs. 5 EStR geregelt. Für die Behandlung bei der Einheitsbewertung des BV besteht lediglich eine Bestandsidentität. Der Festwert ist unabhängig von der Höhe der ertragsteuerlichen Bilanzansätze, d. h. ohne Berücksichtigung der Toleranzgrenze von 10 v. H. zu ermitteln (s. FinMin NW 17. 12. 76, BB 1977 S. 281). Nach Abschn. 31 Abs. 5 EStR ist mindestens an jedem dem Hauptfeststellungszeitpunkt S. für die Feststellung des EW des BV vorangehenden Bilanzstichtag, spätestens aber an jedem fünften Bilanzstichtag, eine körperliche Bestandsaufnahme vorzunehmen. Sie muß also z. B. bei Gewerbebetrieben mit Kj als Wj auf den durchgeführt worden sein.

  • Filmaufführungsrechte

    Ansatz mit Teilwert, ausgehend von den Steuerbilanz-Werten, entsprechend Archivmitteilung der St 9 (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 96 zu § 109 Abs. 1 BewG).

  • Filmförderungsgesetz

    Die öffentlichen Förderungshilfen nach dem Filmförderungsgesetz stellen einen Kapitalzuschuß für die Herstellung von Filmen dar. Der Anspruch ist erst an dem Tag zu erfassen, der der Entscheidung über den Antrag auf Förderungshilfe durch den Vorstand oder den Verwaltungsrat der Filmförderungsanstalt und der Bekanntgabe der Entscheidung folgt. Das Verfahren endet erst mit dem Auszahlungsbescheid. Deshalb sind Ansprüche nach dem Filmförderungsgesetz bewertungsrechtlich erst mit der Erteilung des Auszahlungsbescheids zu erfassen (FinMin NW S 3224 - 23 - V A 4, NWB F. 1 EN-Nr. 998/81).

  • Firmenwert (Geschäftswert)

    1. Grundsätze und Neuregelung

      Der Firmenwert wird entscheidend durch den Kundenstamm und die Geschäftsbeziehungen zu den Kunden bestimmt. Dazu gehören der gute Ruf der Firma, der Stellenwert, der Vertreterstamm, die innerbetriebliche Organisation, die Absatzorganisation, Größe und Güte des Kundenkreises, besonders günstige Lage des Unternehmens usw. ( BStBl 1961 III S. 95). Er ist ein von den persönlichen Eigenschaften des Unternehmers losgelöster, dem Unternehmen als solchem innewohnender, im Geschäftsleben als WG anerkannter Wert, der mit dem Unternehmen veräußerlich und übertragbar ist ( BStBl III S. 248). Nach (BStBl II S. 489) ist er die Kapitalisierung des über die Normalrendite hinausgehenden Mehrertrags der Zukunft. Sein entscheidender Ausdruck ist danach die Summe der in den einzelnen schwebenden Geschäften begründeten Gewinnmöglichkeiten. Nach (BStBl 1986 II S. 176) ist Geschäftswert der Mehrwert, der einem gewerbl. Unternehmen über den Wert der einzelnen materiellen und immateriellen WG des BV hinaus innewohnt. Er ist „Ausdruck der Gewinnchancen eines Unternehmens, soweit sie nicht in den einzelnen WG verkörpert sind„ (z. B. BStBl II S. 652). Eine Aktivierung als Anschaffungskosten für einen Anteil am Geschäftswert ist danach nur geboten, soweit die Aufwendungen nicht nachweisbar als Entgelt für bestimmte materielle oder immaterielle Einzel-WG bzw. die stillen Reserven in solchen Einzel-WG bezahlt worden sind (z. B. BStBl 1982 II S. 189).

      Eine grundsätzliche Bewertbarkeit dieses immateriellen Werts und damit die Anerkennung der Gegenstandseigenschaft auf Grund einer allgemeinen Verkehrsanschauung (s. Stichwort „Immaterielle Werte„) besteht nach der bisherigen Rspr. nicht (vgl. BStBl II S. 489). Als Vermögensbestandteil kann sich also ein selbst geschaffener (originärer) Geschäftswert nicht konkretisieren. Er wird als „Realität„ vor allem bei Veräußerung von Unternehmen in Erscheinung treten. S. auch BStBl II S. 369; , BStBl II S. 842; , BStBl II S. 595.

      Im U. v. (BStBl 1975 II S. 85) hat es der BFH abgelehnt, Ausgleichszahlungen nach § 89b HGB an ausgeschiedene Handelsvertreter als selbständig bewertbare WG anzusetzen. Es handele sich nicht um Entgelt für den Erwerb eines Teilgeschäftswerts.

      Hat sich ein entgeltlich erworbener Geschäftswert verflüchtigt und ist ein neu entstandener originärer Geschäftswert zu verzeichnen, so ist nach der „Einheitstheorie„ eine Abschreibung des erworbenen Geschäftswerts nicht zulässig ( BStBl II s. 38; vgl. auch BStBl II S. 817). S.

      Eine Neuregelung in der Beurteilung des Firmenwerts ergibt sich durch Art. 17 Steuerbereinigungsgesetz 1986. In § 101 Nr. 4 BewG ist eingefügt worden, daß der Geschäfts- oder Firmenwert zum BV nicht gehört, soweit er nicht entgeltlich erworben worden ist. Er ist also nur dann anzusetzen, soweit er entgeltlich erworben worden ist. Damit entfällt z. B. der Ansatz eines Firmenwerts bei Verpachtung auch dann, wenn er im Pachtvertrag klar konkretisiert und der darauf entfallende Pachtzins eindeutig abgegrenzt ist. Ebenso ist es nicht möglich, im Rahmen des Ausscheidens von Gesellschaftern einer PersG den Ansatz eines Gesamtgeschäftswerts für das Unternehmen zu konstruieren. Die Neuregelung gilt nicht unmittelbar für den Praxiswert von Freiberuflern. An der bisherigen Regelung hat sich grds. nichts geändert. Es soll nach (BStBl II S. 532) nicht beanstandet werden, wenn nunmehr die für den Geschäfts- oder Firmenwert maßgebenden Vorschriften über Nutzungsdauer und Abschreibungsbeginn analog angewendet werden. Der Verlagswert wurde bisher als nicht abschreibbar behandelt. Nach dem o. a. Schr. soll er künftig hinsichtlich der Nutzungsdauer und Abschreibungsbeginn wie ein Geschäfts- oder Firmenwert behandelt werden. Die Neuregelung gilt nicht für firmenwertähnliche WG und sonstige immaterielle Einzel-WG.

      § 109 Abs. 4 BewG i. d. F. des Art. 17 Steuerbereinigungsgesetz 1986 enthält auch den Geschäfts- oder Firmenwert, der mit dem Wert anzusetzen ist, der sich nach den Grundsätzen über die stl. Gewinnermittlung ergibt. Die nach dem Ertragsteuerrecht zulässigen laufenden Abschreibungen ab auf 15 Jahre nach § 7 Abs. 1 Satz 3 i. V. mit § 52 Abs. 6a EStG i. d. F. des BiRiLiG v. (BGBl I S. 2355) sind somit zu übernehmen.

    2. Firmenwert bei Veräußerung von Mitunternehmeranteilen

      Durch die Neuregelung des § 101 Nr. 4 und des § 109 Abs. 4 BewG ist die bisherige Rspr. hinsichtlich der Möglichkeit des Ansatzes eines Gesamtgeschäftswerts beim Ausscheiden von Gesellschaftern einer PersG überholt (vgl. z. B. BStBl 1972 II S. 311; , BStBl II S. 324). Da nur der entgeltlich erworbene Geschäftswert ansetzbar ist, kann künftig die Konstruktion eines Gesamtgeschäftswerts beim Ausscheiden eines Gesellschafters einer PersG nicht mehr durchgeführt werden.

    3. Firmenwert bei Verpachtung

      Im U. v. (BStBl 1987 II S. 97) hat es der BFH abgelehnt, bei Übernahme eines negativen Kapitalkontos ohne Saldenausgleich eines Kommanditisten durch einen anderen Kommanditisten die Realisierung eines Geschäftswerts anzunehmen. Die Zahlung eines Kaufpreises für den Nennwert der Kommanditeinlage sowie die Übernahme der Debetsalden auf dem Verrechnungskonto des Ausgeschiedenen könnten jedoch zum Ansatz eines Geschäftswerts führen, falls fortdauernde Gewinnaussichten des Unternehmens bestünden und nicht die Abfindung eines lästigen Gesellschafters vorliege. Zur Frage, unter welchen Voraussetzungen Abfindungen beim Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer PersG ausnahmsweise nicht als Anschaffungskosten für einen Anteil am Geschäftswert einer PersG zu werten sind, vgl. BStBl II S. 584. Ein entgeltlicher Erwerb eines Geschäftswerts liegt nicht vor, wenn ein lebender Betrieb in der Absicht erworben wird, das Unternehmen sofort stillzulegen und diese Absicht durchgeführt wird. Hier liegen nicht Anschaffungskosten eines entgeltlich erworbenen Geschäftswerts vor, sondern Aufwendungen zur Verbesserung des eigenen Geschäftswerts ( BStBl III S. 456; , BStBl II S. 369). Stelle der übernommene Kundenstamm praktisch den gesamten immateriellen Wert eines Betriebs dar und sind andere, ins Gewicht fallende geschäftswertbildende Faktoren nicht erkennbar, ist für den Ansatz eines Geschäftswerts kein Raum. Der Kundenstamm kann dann ein abschreibbares immaterielles WG sein. Die Vereinbarung eines Wett- S. bewerbsverbots und das Recht der Firmenfortführung muß dem nicht entgegenstehen ( EFG S. 439, rkr.). Übersteigt der nachhaltig erzielbare Gewinn eine angemessene Kapitalverzinsung und einen angemessenen Unternehmerlohn nicht, so ist ein aktivierter Geschäftswert auch ohne den Nachweis, daß es sich bei der Anschaffung um eine Fehlmaßnahme gehandelt habe, auf 0 DM abzuschreiben (FG Hamburg, 29. 1. 86, EFG S. 551, rkr.). Nach dem (BStBl II S. 677) kommt der Ansatz eines Firmenwerts bei Verpachtung nur dann in Betracht, wenn er durch klar von der Pacht für andere WG abgrenzbare Pachtzahlungen konkretisiert ist. Diese Voraussetzung ist i. d. R. nicht erfüllt, wenn die Pachtzahlungen in Vomhundertsätzen des Umsatzes bemessen werden.

      Die bisherige Rspr. zur Ermittlung eines Firmenwerts bei eindeutig abgrenzbaren Pachtzahlungen ist m. E. durch die Neufassung der §§ 101 Nr. 4 und 109 Abs. 4 BewG auf Grund des Art. 17 Steuerbereinigungsgesetz 1986 als überholt anzusehen. Nach § 101 Nr. 4 BewG ist nur noch der entgeltlich erworbene Geschäftswert oder Firmenwert ansetzbar. Der Fall eines entgeltlichen Erwerbs wird auch bei einer Pacht mit abgrenzbaren Pachtzahlungen für den Firmenwert nicht bejaht werden können.

      Bei der Verpachtung des Gewerbebetriebs der Organgesellschaft an den Organträger wird ein Firmenwert nicht konkretisiert ( BStBl 1972 II S. 163).

    4. Firmenwert bei Betriebsaufspaltung

      Sind bei einer Betriebsaufspaltung durch die Besitzfirma neben materiellen auch immaterielle WG gegen Entgelt an die Produktions- und Vertriebsgesellschaft verpachtet worden, so kommt der Ansatz eines Firmenwerts bei der Verpächterin nicht in Betracht. Es handelt sich weiterhin trotz der Aufspaltung um ein einheitliches Unternehmen. Der Geschäftswert ist originär und damit unbewertbar geblieben ( BStBl 1965 III S. 80).

      Der BFH hat im U. v. 19. 1. 82 (BStBl II S. 456) seine Entscheidung v. 14. 2. 78 (BStBl 1979 II S. 99) bestätigt, daß bei der Ermittlung des Aufgabegewinns nach erklärter Betriebsaufgabe anläßlich der Verpachtung des Gewerbebetriebs ein originärer Geschäftswert nicht anzusetzen sei. An der gegenteiligen Auffassung im (BStBl 1979 I S. 116) wird nicht mehr festgehalten (,BStBl I S. 460).

      e) Firmenwert bei hoher Verzinsung der Einlage des stillen Gesellschafters

      Die Begründung einer typischen stillen Gesellschaft führt grds. nicht dazu, daß der Geschäftswert des Handelsgewerbes, an dem sich der stille Gesellschafter beteiligt, realisiert oder konkretisiert wird. Dieser Wert kann auch nicht mit der Begründung erfaßt werden, daß die Gewinnbeteiligung zu einer unangemessen hohen Verzinsung der Einlage führe ( BStBl II S. 324).

    5. Verlagsarchiv

      eines Zeitschriftenverlags ist kein selbständig bewertbares WG, sondern Teil des allgemeinen Geschäftswerts ( BStBl 1975 II S. 104).

  • Forderungen

    1. Grundsätze

      Kapitalforderungen, d. h. alle auf Geld gerichteten Forderungen (so Abschn. 44 Abs. 2 VStR), sind - soweit es sich nicht um notierte Wertpapiere handelt - nach den Grundsätzen zu bewerten, die für die steuerliche Gewinnermittlung maßgebend sind (§ 109 Abs. 4 BewG). Der zutreffend ermittelte Steuerbilanzwert wird also übernommen werden können. Dabei sind auch die in der Steuerbilanz enthaltenen Wertberichtigungen zu übernehmen, wobei es ohne Bedeutung ist, ob die Wertberichtigungen direkt bei dem Aktivposten oder durch Aufnahme eines Passivpostens durchgeführt sind. In der Vermögensaufstellung ist nach Abschn. 44 Abs. 3 VStR die Wertberichtigung allerdings stets unmittelbar beim Wertansatz der Kapitalforderung zu berücksichtigen. Das Ergebnis ist dasselbe. S.

      Die neue gesetzliche Regelung betrifft nur die Bewertung der Kapitalforderungen. Ob eine Forderung bewertungsmäßig überhaupt zu erfassen ist oder nicht, richtet sich weiterhin lediglich nach bewertungsrechtlichen Grundsätzen. Nur bei Rückstellungen für Preisnachlässe und für Wechselhaftungen kommt es für den Wertansatz sowohl dem Grunde als der Höhe nach ausschließlich auf die Behandlung bei der steuerlichen Gewinnermittlung an (Abschn. 44 Abs. 1 VStR). Der BFH bestätigt im U. v. (BStBl II S. 485), daß § 109 Abs. 4 BewG eine reine Bewertungsvorschrift ist. Ob eine Kapitalforderung dem Grunde nach anzusetzen sei, entscheide sich nach bewertungsrechtlichen Grundsätzen. Nur für die Höhe des Ansatzes seien die Grundsätze stl. Gewinnermittlung maßgebend. In diesem U. wird weiter zur Klarstellung darauf hingewiesen, daß Korrektivposten unter den Aktiven der Steuerbilanz keine Vermögenswerte darstellen, für die sich eine Bindung aus § 109 Abs. 4 BewG ergibt (z. B. keine Übernahme des Aktivpostens „Ausstehende Stammeinlagen„, wenn mit der Einforderung am Stichtag nicht zu rechnen war).

      Eine Forderung, die vertraglich festgelegt ist, bei der lediglich am Stichtag die Höhe vom Geschäftsergebnis abhängt, muß angesetzt werden. Auf die Fälligkeit kommt es nicht an. Die zivilrechtliche Beurteilung des § 198 Satz 1 BGB ist für die Frage des bewertungsrechtlichen Ansatzes ohne Bedeutung ( BStBl II S. 389). Eine Teilwertabschreibung auf ein Darlehen ist nicht möglich, wenn bei der Darlehensgewährung einer PersG an eine andere PersG das außerbetriebliche Interesse eines an beiden Gesellschaften beteiligten Gesellschafters den Grund für die Darlehensgewährung bildet ( BStBl 1985 II S. 6.

      Für die Bewertung von Forderungen bei Gewerbetreibenden und selbständig Tätigen ohne Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 bzw. § 5 EStG gelten die Vorschriften des § 12 BewG (vgl. im einzelnen NWB F. 9 S. 2214 Nr. 27).

    2. Einzelheiten

      aa)

      Forderungen in ausländischer Währung

      Ansatz mit den Werten, die für die stl. Gewinnermittlung gelten (§ 109 Abs. 4 BewG). Bei Gewerbetreibenden und selbständig Tätigen ohne Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 bzw. § 5 EStG gelten die allgemeinen Bewertungsvorschriften des § 12 BewG. Im Regelfall Ansatz mit Umrechnungskurs vom Stichtag, der jeweils in einer Zusammenstellung im BStBl Teil I veröffentlicht wird. Die Umrechnungskurse tragen nur den Währungsverhältnissen Rechnung. Etwaige wertmindernde Umstände sind nach § 12 Abs. 1-3 BewG auszugleichen.

      bb)

      Forderungen in Mark der DDR

      I. d. R. Ansatz mit den Werten, die für die stl. Gewinnermittlung gelten (§ 109 Abs. 4 BewG). Bei Gewerbetreibenden und selbständig Tätigen ohne Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 bzw. § 5 EStG Ansatz nach den Grundsätzen des § 12 BewG mit Nennbetrag, es sei denn, daß besondere Umstände einen anderen Umrechnungskurs rechtfertigen (vgl. auch Abschn. 46 Abs. 2 VStR).

      cc)

      Umsatzsteuer

      (1)

      Bewertung

      Grds. ist die USt bei der Bewertung einer Kundenforderung kein wertmindernder Faktor. Sie kann auch in den Fällen nicht berücksichtigt werden, in denen Gewerbetreibende und selbständig Tätige, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermitteln, die USt nach vereinnahmten Entgelten versteuern. Bei Gewerbetreibenden und selbständig Tätigen, die nicht bilanzieren, sondern ihren Gewinn z. B. nach § 4 Abs. 3 EStG durch Überschußrechnung ermitteln, kann bei Ver- S. steuerung nach vereinnahmten Entgelten die USt wertmindernd berücksichtigt werden (Abschn. 44 Abs. 4 VStR).

      (2)

      Vorsteuerverrechnungsanspruch als Forderung

      Die Frage, ob ein Vorsteueranspruch als Vermögenswert anzusetzen sei, wenn zwar die Leistung des Lieferanten vor dem Stichtag erbracht ist, aber eine Lieferantenrechnung in diesem Zeitpunkt noch nicht vorlag, wird vom FG München im (rkr.) U. v. 15. 11. 77, EFG 1978 S. 110, bejaht. Es komme für den Ansatz einer Forderung nicht auf die rechtsverbindliche Entstehung an, wenn mit der Erfüllung sicher zu rechnen sei. Im Gegensatz dazu hat das entschieden, daß die ertragsteuerlich aktivierten Vorsteuerbeträge bei noch nicht abgerechneten Warenlieferungen bewertungsrechtlich nicht als Besitzposten zu erfassen seien. Das FG München hat im U. v. , EFG 1980 S. 62, in dem einklagbaren Anspruch auf Erteilung einer Rechnung mit gesondertem Steuerausweis, die zum Vorsteuerabzug berechtigt, ein selbständig bewertbares WG gesehen und es bei der Einheitsbewertung des BV erfaßt. Der BFH hat im U. v. , BStBl 1983 II S. 168, festgestellt, daß eine Lieferantenschuld aus einer Lieferung im Dezember eines Jahres, wenn die Rechnung darüber mit gesondertem Steuerausweis erst im neuen Jahr erfolgt ist, nur mit dem Nettobetrag (ohne USt) angesetzt werden dürfe. Hinsichtlich der USt bestehe keine wirtschaftliche Belastung, da insofern ein Verrechnungsanspruch gegenüber dem FA zustehe. U. E. ist die Schuld mit dem Nennbetrag einschl. der USt anzusetzen. Daneben besteht ein Anspruch gegenüber dem Lieferanten auf Erteilung einer Rechnung mit gesondertem Steuerausweis als Besitzposten in Höhe der Vorsteuer (s. auch DB 1983 S. 1277 und BStBl 1983 II S. 127) oder eine entsprechende Geldforderung gegenüber dem FA.

      dd)

      Kreditinstitute

      (1)

      Wertberichtigungen

      Für die Ertragsbesteuerung gilt bei Kreditinstituten die „,Allgemeine Verwaltungsvorschrift über die steuerliche Anerkennung von Sammelwertberichtigungen„ v. , BStBl I S. 512. Danach können u. a. auch Wertberichtigungen für „Eventualforderungen aus Bürgschaftsverbindlichkeiten usw.„ anerkannt werden. Das gleiche gilt für Kreditversicherungsunternehmen, soweit sie Kautionsversicherung betreiben ( DB S. 81). Für die Vermögensbesteuerung sind weder diese „Eventualforderungen„ noch entsprechende „Eventualverbindlichkeiten„ zu übernehmen. Ebensowenig können Sammelwertberichtigungen für diese „Eventualforderungen aus Bürgschaftsverbindlichkeiten„ berücksichtigt werden. Es gelten im Gegensatz zur Ertragsbesteuerung die Einschränkungen der §§ 4 ff. BewG (so auch FinMin NW S 3232 - 34 - V A 4).

      (2)

      Mindestreserven

      Forderungen aus den im Zentralbanksystem zinslos gehaltenen Mindestreserven sind bei der Einheitsbewertung des BV mit dem Nennwert anzusetzen ( BStBl II S. 279, für einen vor dem Inkrafttreten des BewG 1965 liegenden Zeitpunkt; Bew-Kartei NW Anw 139 zu § 109 Abs. 1 BewG).

      (3)

      Unterverzinsliche Darlehensforderungen

      Bei solchen Forderungen von Kreditinstituten legt das FG Münster im (nrkr.) U. v. (EFG 1986 S. 113) für die Abzinsung einen marktüblichen Zins von 8 v. H. zugrunde.

      (4)

      Pfandbriefe mit abgekürzter Laufzeit

      Der BFH stellt im U. v. , BStBl 1983 II S. 166, fest, daß bei einer Bausparkasse zum und die Bewertung in Anlehnung an tatsächlich erzielte Kurse vergleichbarer Pfandbriefe zu erfolgen habe. S.

      (5)

      Packing-Gebühr bei Teilzahlungsbanken

      Unter Packing-Gebühr ist der Betrag zu verstehen, den der Kreditgeber (z. B. Teilzahlungsbank) dem Kreditvermittler auf Grund des Abschlusses des Kreditvertrags für seine Vermittlung zahlt. Sie wird dem Kreditnehmer über einen entsprechend erhöhten Zins in Rechnung gestellt. Die Packing-Gebühr ist vom Nennbetrag der Darlehensforderung abzuziehen, weil sie als kalkulatorischer Bestandteil der Kreditgebühr rechtlich deren Schicksal teilt, insbes. als Forderung erst mit Ablauf der jeweiligen Zinsperiode entdeckt und bei vorzeitiger Darlehensrückzahlung wie der übrige Teil der Kreditgebühr nur für die verkürzte Laufzeit erhoben wird. Insoweit unterscheidet sich die Packing-Gebühr vom Disagio und von der einmaligen Kreditbearbeitungsgebühr (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 55 zu § 103 Abs. 1 BewG).

      (6)

      Sparmodelle

      Die von Banken und Sparkassen bei bestimmten Sparmodellen („Sparen mit Zuschlag„ oder „Zuwachssparen„) neben der Verzinsung der Spareinlage nach Ablauf der Festlegungsfrist zu zahlenden Prämien oder Boni stellen wie die Zinsen eine Gegenleistung für die Sparleistung dar. Die Verpflichtung zur Zahlung der Prämien oder Boni ist damit in jedem Jahr der Sparleistung anteilig verursacht worden und deshalb auf die Laufzeit des Sparvertrags zu verteilen. Die hierfür bei der Ertragsbesteuerung gebildete Rückstellung kann für die Einheitsbewertung des BV übernommen werden. Eine Abzinsung auf die Laufzeit des Sparvertrags ist nicht vorzunehmen (Hess. FinMin , DB S. 1592).

      ee)

      Sachleistungsansprüche

      Für ihre Bewertung kommen grds. die Vorschriften des Ersten Teils des BewG in Betracht. Forderungen auf Übertragung eines Gegenstands sind mit dem für den Gegenstand maßgebenden stl. Wert zu bewerten ( BStBl II S. 398). Der Anspruch auf Übertragung eines Grundstücks ist deshalb mit 140 v. H. des EW anzusetzen.

      Liegt ein vom Erwerber am Stichtag nur teilweise erfüllter Werklieferungsvertrag über ein Grundstück mit einem noch zu errichtenden Gebäude oder ein Kaufvertrag über ein dem Veräußerer noch nicht gehörendes Grundstück vor, so sind nach FinMin NW 21. 6. 83 (DB 1984 S. 1467) das (BStBl II S. 398) und die dazu ergangenen Anweisungen nicht anzuwenden. Es bestehen keine Bedenken, daß an Stelle der besonderen Bewertung des Anspruchs auf den Restkaufpreis sowie der Sachleistungsverpflichtung aus Vereinfachungsgründen beim Veräußerer nur ein Schuldposten in Höhe der am Stichtag geltenden Anzahlungen angesetzt wird. Dementsprechend ist beim Erwerber lediglich eine Forderung in Höhe der Anzahlung zu berücksichtigen.

      Ist am Bewertungsstichtag ein Auftrag auf Ersatz der Ofenheizung durch eine Elektroheizung noch nicht ausgeführt, so ist der auf Herstellung des versprochenen Werkes gerichtete Anspruch auch dann mit dem gemeinen Wert zu bewerten, wenn eine Wertfortschreibung des Grundstücks-EW nach Herstellung des Werkes nicht in Betracht kommt ( BStBl 1981 II S. 322).

      Rechnet das FA nach Abschluß des Grundstückskaufvertrags das Grundstück dem Käufer zu, so enthält dieser Fortschreibungsbescheid auch die bindende Feststellung, daß dem Verkäufer die (noch nicht getilgten) Kaufpreisforderungen zustehen ( BStBl 1986 II S. 41).

      Vgl. auch Abschn. 44 Abs. 6 VStR und die Stichworte „Anzahlungen„, „Schwebende Geschäfte„. S.

      ff)

      Kaufpreisforderungen

      Keine Zerlegung einer gestundeten Kaufpreisforderung in Kapital- und Zinsanteil bei offenem Zahlungszeitpunkt ( BStBl II S. 550). Zur Bewertung einer gestundeten Kaufpreisforderung s. (BStBl 1985 II S. 105).

      gg)

      Noch nicht fällige Ansprüche aus Lebensversicherungen

      Keine Anwendung des § 109 Abs. 4 BewG, da besondere WG, die lediglich mittelbar bei Realisierung Kapitalforderungen auslösen (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 20 zu § 12 BewG).

      hh)

      Zero-Bonds

      S. zu Begriff und Bewertung NWB F. 9 S. 2224 und F. 17a S. 917 ff.

  • Gebrauchsmusterrechte

    Es handelt sich wie beim Patent um eine Erfindung (s. Gebrauchsmustergesetz i. d. F. v. , BGBl I S. 1456). Es gelten mithin die gleichen Vorschriften wie für Erfindungen hinsichtlich ihrer Begünstigungen (s. unter Stichwort „Erfindungen„). Bei erforderlicher Bewertung mit dem Teilwert wird jedoch vor allem die kurze Laufzeit des Gebrauchsschutzes (Laufzeit grds. drei Jahre) zu berücksichtigen sein. Höchstrichterliche Rspr. darüber besteht u. W. nicht. Bei einer Kapitalisierung des Reinertrags wird deshalb u. E. auch i. d. R. von einer dreijährigen Gesamtlaufzeit auszugehen sein. S. auch NWB F. 20 S. 395 ff.

  • Geldbeschaffungskosten,

    die in der Steuerbilanz aktiv abgegrenzt werden, sind für die Vermögensaufstellung nicht als bewertbares WG zu übernehmen (so auch DB 1963 S. 1629). S. auch unter „Damnum„.

  • Geringwertige Anlagegüter

    Ansatz mit Teilwert am Stichtag. Mitzuerfassen sind auch diejenigen geringwertigen WG, die nach Abschn. 31 Abs. 3 EStR nicht in das Bestandsverzeichnis aufgenommen zu werden brauchen. Nach Abschn. 52 Abs. 4 VStR kann vereinfachend i. d. R. davon ausgegangen werden, daß die durchschnittliche Nutzungsdauer des Gesamtbestands 5 Jahre beträgt, so daß als Restwert 40 v. H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der in den letzten 5 Jahren angeschafften oder hergestellten WG angesetzt werden. Aus Vereinfachungsgründen können dabei die Anschaffungs- oder Herstellungskosten i. S. des § 6 Abs. 2 EStG auch für die Vermögensaufstellung übernommen werden. Der Nachweis eines anderen Teilwerts bleibt dem Stpfl. oder dem FA jedoch vorbehalten. Eine kürzere Nutzungsdauer kann u. E. z. B. bei Flaschen, Flaschenkästen, Krügen, Gläsern und dgl. gegeben sein; umgekehrt können längere Zeiträume z. B. bei Strom-, Gas-, Wasserzählern u. ä. WG in Betracht kommen. Im Tapetengroßhandel werden die i. d. R. alle zwei Jahre hergestellten Tapetenmusterbücher als geringwertige Anlagegüter i. S. des § 6 Abs. 2 EStG behandelt. Bei der Einheitsbewertung des BV sind sie, soweit sie am Stichtag noch im Eigentum des Tapetengroßhändlers stehen, als selbständige WG mit dem Teilwert anzusetzen (FinMin NW S 3224 - 44 - V A 4).

  • Güterverkehrskonzessionen

    Der (BStBl II S. 521) entschieden, daß der mit einer Güterfernverkehrskonzession verbundene wirtschaftliche Vorteil ein immaterielles WG mit firmenwertähnlichem Charakter darstelle. Es könne deshalb bei der Einheitsbewertung des BV nur nach den Grundsätzen des Firmenwerts (Geschäftswerts) angesetzt werden. Ausschließlich originär von der Genehmigungsbehörde verliehene Konzessionen können stl. nicht erfaßt werden, ohne Rücksicht darauf, ob die selbständige Bewertungsfähigkeit durch eine allgemeine Verkehrsanschauung anerkannt sei oder nicht. Die derivativ erworbene Konzession sei grds. mit dem Betrag als Teilwert anzusetzen, der sich nach dem Vertrag als Kaufsumme ergebe. S. auch Abschn. 53 Abs. 3 Satz 2 VStR. Vgl. auch (BStBl II S. 608) betr. Erfassung einer entgeltlich erworbenen Güterfernverkehrsgenehmigung im EW des BV, jedoch keine Einbeziehung des Werts bei Errechnung des Vermögenswerts S. im Rahmen der Anteilsbewertung für den GmbH-Anteil nach dem Stuttgarter Verfahren.

    „Gemeinschaftsgenehmigungen für den gewerblichen Güterkraftverkehr zwischen den Mitgliedsstaaten der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft„, die jeweils nur für ein Jahr erteilt werden, sind nicht bewertungsfähig ( DB S. 2186).

  • Halbfertige Arbeiten auf fremdem Grund und Boden

    Bei Bauleistungen auf fremdem Grund und Boden sind bürgerlich-rechtlich verschiedene Fälle zu unterscheiden. Es kann sich um einen Fall handeln, bei dem das Bauwerk nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden ist (z. B. auf Grund eines Pachtvertrags). Bürgerlich-rechtlicher Eigentümer ist der Pächter, der auch stl. als wirtschaftlicher Eigentümer anzusehen wäre. Es kann sich auch um ein Bauwerk handeln, das bei Pachtende nicht abzureißen ist. Bürgerlich-rechtlicher Eigentümer wäre i. d. R. der Verpächter, der im Regelfall auch wirtschaftlicher Eigentümer sein wird. Die Bewertung im ersten Fall hätte als Gebäude im Zustand der Bebauung auf fremdem Grund und Boden mit dem dafür festzustellenden EW zu erfolgen (§§94, 91 BewG). Im zweiten Fall wäre der EW für ein Grundstück im Zustand der Bebauung (§ 91 BewG) festzustellen und anzusetzen.

    In vielen Fällen liegen noch nicht abgeschlossene Bauvorhaben von Bauunternehmern vor, die im Auftrag von Bauherren im Werkvertrag durchgeführt werden. Die Zurechnung des Baues beim Bauunternehmer ist nicht möglich. Es handelt sich vielmehr um „besonders geartete Forderungen„, die keine Kapitalforderungen darstellen. Sie sind mit dem Teilwert anzusetzen, der die bis zum Stichtag aufgewendeten Selbstkosten umfaßt, jedoch einen anteiligen Gewinn nicht einschließt (so BStBl II S. 688). Nach Ansicht der FinVerw genügt die Übernahme der Herstellungskosten aus Abschn. 33 EStR als Vermögenswert (so FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 127 zu § 109 Abs. 1 BewG). Kapitalforderungen i. S. von § 109 Abs. 4 BewG liegen also nicht vor.

  • Handelsvertreter

    S. unter „Provisionsansprüche„. Für die Pflicht zur Zahlung eines Ausgleichs nach § 89b HGB darf vor Beendigung des Vertragsverhältnisses keine Schuld abgezogen werden (vgl. BStBl II S. 375; Abschn. 29 Abs. 3 Satz 5 VStR). Hat ein Unternehmer mit seinen Handelsvertretern vereinbart, daß deren Provisionsansprüche rechtlich bereits mit der Beendigung der Vermittlungstätigkeit oder dem Abschluß des Geschäfts entstehen sollen, kann er eine auch vor Ausführung des Geschäfts geleistete Provisionszahlung als BA abziehen ( BStBl II S. 669). Zum inländischen BV einer ausländ. Gesellschaft bei gewerblicher Betätigung durch unabhängigen Vertreter s. BStBl 1984 II S. 94; s. außerdem DB 1986 S. 345.

  • Heimfallrecht

    Die Forderung des Verpächters auf entschädigungslose Überlassung eines auf gepachtetem Grund und Boden vom Pächter errichteten Gebäudes muß als WG angesetzt werden ( RStBl S. 507). Anzusetzen ist der für den Gegenstand maßgebliche stl. Wert ( BStBl II S. 398).

  • Hochseefischereifahrzeuge

    Richtlinien für Bewertung 1. 1. 86 durch FinMin Nds. (DB 1987 S. 130).

  • Hypothekenforderungen

    sind als Kapitalforderungen mit den Werten anzusetzen, die sich nach stl. Gewinnermittlungsgrundsätzen ergeben (§ 109 Abs. 4 BewG). S. im übrigen „Forderungen„. S.

  • Immaterielle Werte - außer Mineralgewinnungsrechten

    Die immateriellen WG stellen den Gegensatz zu den materiellen WG, den beweglichen und unbeweglichen körperlichen Werten, dar. Für die Frage, ob ein immaterielles WG selbständig bewertungsfähig und damit als Vermögensbestandteil ansetzbar ist, kommt es nur darauf an, ob es an dem jeweiligen Stichtag als „geldwerte Realität„ in Erscheinung getreten ist. Daraus ergibt sich die nachstehende, allein maßgebende Einteilung:

    1. Die selbständige Bewertbarkeit des immateriellen WG ist durch die allgemeine Verkehrsanschauung anerkannt.

    2. Das immaterielle WG wurde entgeltlich erworben.

    3. Die selbständige Bewertbarkeit des immateriellen WG wird durch Aufwendungen anerkannt, die darauf gemacht worden sind.

    Liegt also einer dieser Fälle vor, ist ein selbständig zu bewertendes und damit ansetzbares WG gegeben (vgl. BStBl II S. 369).

    Bei den zu Fall a) gehörenden Werten spielt es keine Rolle, ob sie originär entstanden oder derivativ erworben sind, ob das WG im Rahmen eines gewerbl. Betriebs in der Steuerbilanz erscheint oder nicht. Hier können sich u. U. bei originären Werten Zweifel über ihre grundsätzliche Bewertbarkeit ergeben, falls nicht bereits der Gesetzgeber ihre Bewertbarkeit festgelegt hat.

    Bei den unter c) einzureihenden Werten ist darauf hinzuweisen, daß im Bewertungsrecht der Begriff „Wirtschaftsgut„ nicht nur Sachen und Rechte, sondern auch tatsächliche Zustände, konkrete Möglichkeiten und Vorteile für den Betrieb umfaßt, deren Erlangung der Kaufmann sich etwas kosten läßt und die einer selbständigen Bewertung nach der Verkehrsauffassung deshalb zugänglich sind, weil die Aufwendungen im Rahmen der sonstigen Aufwendungen nicht unbedeutend sind, sich klar und einwandfrei von den übrigen Aufwendungen abgrenzen lassen und einen greifbaren Nutzen für mehrere Wj erbringen ( BStBl II S. 842).

    Nach § 5 Abs. 2 EStG ist für immaterielle WG des Anlagevermögens ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben worden sind. Eine entsprechende Vorschrift kennt das Bew-Recht jedoch nicht (Ausnahme: Geschäfts- oder Firmenwert, der nur bei entsprechendem Erwerb angesetzt werden darf; § 101 Nr. 4 BewG). Bewertungsrechtlich ist es deshalb möglich und geboten, ohne diese Einschränkung immaterielle Werte als Vermögensgegenstände zu erfassen, wenn die oben unter Fall a) oder c) genannten Voraussetzungen vorliegen (vgl. a. a. O.). Als ansetzbare Vermögensgegenstände kommen also insoweit auch immaterielle WG in Betracht, die nicht in der zutreffend aufgestellten Steuerbilanz erscheinen, weil ertragsteuerlich keine Aktivierungspflicht besteht. Hierunter fallen z. B. originäre Brennrechte, originäre Wassernutzungsrechte u. ä. (Fälle zu a) oder betriebliche Vorteile aus Zuschüssen z. B. für Pflasterung einer Gemeindestraße und an E-Werk zum Bau einer die Energieversorgung des Betriebs sichernden Transformatorenstation u. ä. (Fälle zu c). Vgl. auch Abschn. 53 VStR.

    Weitere Einzelhinweise: Belieferungsmöglichkeiten eines Zeitschriften-Großunternehmens sind keine geschäftswertähnlichen immateriellen WG (FG Ba-Wü , EFG 1983 S. 402, rkr.). Recht auf Einleitung von Abwässern gewerblicher Produktionsbetriebe in eine öffentliche Kläranlage als immaterielles WG ( BStBl II S. 616). Schwebende Arbeitsverträge sind regelmäßig keine immateriellen Einzel-WG, sondern geschäftswertbildende Faktoren ( BStBl 1986 II S. 176). Planungs- und Projektierungskosten sind bis zum Beginn der Bautätigkeit als immaterielle WG zu erfassen (FinMin Nds. , DB 1986 S. 253). Einbauten des Nießbrauchers sind kein Teil des Grundvermögens des Nießbrauchbestellers ( BStBl 1983 II S. 62). Einbauten und Umbauten eines Mieters auf fremdem Grundstück als immaterielles WG ( BStBl II S. 617). Mietereinbauten als immaterielles WG ( BStBl II S. 818). Modernisierung einer Schaufensteranlage in gewerblichen Räumen als immaterielles WG ( BStBl 1985 II S. 40).

  • Investitionshilfeabgabe

    Wegen der Behandlung bei der Vermögensermittlung als Anspruch bzw. als Schuld s. FinMin NW S 3250 - 21- V A 4, NWB F. 1 EN-Nr. 766/85. S.

    Nach dem (BStBl II S. 858) ist die Investitionshilfeabgabe keine Steuer. Die Forderung auf Rückzahlung ist nach § 109 Abs. 4 BewG mit dem Wert anzusetzen, der sich nach den Grundsätzen über die stl. Gewinnermittlung ergibt (FinMin Nds. , BB S. 1184).

  • Investitionsprämie nach § 32 KohleAnpG

    Wegen der Behandlung bei der Einheitsbewertung des BV von KapG und bei der Vermögensbesteuerung natürlicher Personen s. FinMin NW (Bew-Kartei NW Anw 113 zu § 109 Abs. 1 BewG).

  • Investitionszulage

    Sie stellt einen Kapitalzuschuß dar. Der Anspruch darauf ist nur zu erfassen, soweit am Stichtag die Zulage beantragt worden ist und die ggf. erforderliche Bescheinigung über die Förderungswürdigkeit der maßgebenden Anlagegüter vorliegt. Wegen der Bewertung und wegen Rückzahlungen s. Abschn. 49 Abs. 3 und 4 VStR. S. auch Stichwort „Anlagegüter, bewegliche abnutzbare„ unter g).

    Die InvZ nach § 19 BerlinFG ist auch bei der Teilwert- und Restwertermittlung zu berücksichtigen (Sen. f. Fin. Berlin , DB S. 803). Bei der Teilwertermittlung beweglicher Anlagegüter ist die mögliche InvZ in Höhe der jeweiligen Prozentsätze, nicht nur in Höhe des Mindestsatzes von den Wiederbeschaffungskosten abzuziehen. Das gilt auch für Teilherstellungskosten und Anzahlungen auf noch nicht gelieferte WG ( EFG 1985 S. 436, nrkr.). Nach dem (nrkr.) U. des FG Rhld.-Pf. v. (EFG S. 344) sind InvZ und Investionszuschüsse auf Grund des Ges. zur Verbesserung der regionalen Wirtschaftsstruktur wertmindernd zu berücksichtigen (Anschluß an BStBl II S. 700, 702; gegen Ld.-Erl. 16. 2. 84, BStBl I S. 137).

  • Kapitalanlagen in Entwicklungsländern

    Wegen der Begünstigungen nach dem Entwicklungshilfe-Steuergesetz und dem Entwicklungsländer-Steuergesetz s. Nr. 12, 19, 28 und 32 (Stichwort „Anlagegüter„) sowie Abschn. 28 Abs. 4 VStR.

  • Kapitalzuschuß

    Er liegt dann vor, wenn er zur Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten gegeben wird und i. d. R. den unrentierlichen Teil dieser Kosten decken soll. Ob für den Zuschußgeber durch die Hingabe des Zuschusses ein bewertbares WG geschaffen worden ist, bestimmt sich danach, ob die Verkehrsanschauung es als selbständig bewertbar ansieht (Abschn. 49 Abs. 1, 3, 4 VStR). S. auch unter „Anlagegüter, bewegliche abnutzbare„ Buchst. g, „Investitionszulagen„ und „Umbauaufwendungen für gemietete oder gepachtete Grundstücke„.

  • Kaufrechte, Optionsrechte

    Ertragsteuerlich werden sie nur dann und insoweit aktiviert, als dafür ein Entgelt gezahlt worden ist (vgl. RStBl 1932 S. 308; , RStBl 1933 S. 651). Bei der Vermögensbesteuerung sind u. E. diese immateriellen WG darüber hinaus ohne Rücksicht auf den Erwerb mit dem Stichtagswert (Teilwert) anzusetzen. S. auch Abschn. 53 Abs. 1 VStR.

  • Know-how

    Nach Feststellung des BFH (, BStBl II S. 369; , BStBl II S. 373) kann Know-how wie eine nichtgeschützte Erfindung behandelt werden. Die Bewertungsfähigkeit ergibt sich somit durch geldwerte Konkretisierung, i. d. R. durch Lizenzierung. Insoweit werden für die Steuerpflicht bzw. die Steuerfreiheit die gleichen Regeln wie für nichtgeschützte Erfindungen zu gelten haben.

    Ist grundsätzliche Steuerpflicht gegeben, so ist zu beachten, daß der Know-how-Vertrag zwei Komponenten enthalten kann: 1. die Mitteilung von Spezialwissen und 2. die Verpflichtung des Lizenzgebers, dem Lizenznehmer dieses Spezialwissen durch ständige Beratung zu vermitteln. S.

    Soweit der Know-how-Vertrag Elemente eines Dienstvertrages enthält und für diese Dienste Zahlungen erfolgen, entsteht kein bewertbares immaterielles WG. Eine Bewertung kommt also nur insoweit in Betracht, als sich der Vertrag auf die Mitteilung von Spezialwissen durch Übergabe von Rezepten oder Zeichnungen, mündliche Überlieferung oder unmittelbaren Einblick in den Produktionsablauf beim Lizenzgeber und dgl. beschränkt. Die Ermittlung des Teilwerts erfolgt i. d. R. wie bei lizenzierten Erfindungen über die Kapitalisierung des Reinertrags. Die für die Kapitalisierung anzusetzende Laufzeit wird nicht durch die Dauer des Lizenzvertrages bestimmt. Es wird im allgemeinen angemessen sein, wegen der schwer zu überschauenden wirtschaftlichen Nutzungsdauer höchstens von einer dreijährigen Laufzeit auszugehen (Barwert einer nachschüssigen Rente mit dreijähriger Laufzeit nach BStBl II S. 373). S. auch Abschn. 24a Abs. 2 und 64 VStR.

  • Kohlekraftwerke

    Wegen Kapitalzuschüssen an Kohlekraftwerke s. unter Stichwort „Anlagegüter, bewegliche abnutzbare„ Buchst. g.

  • Konstruktionszeichnungen

    Sie sind nach VerwAuffassung einheitlich als immaterielle WG, und zwar wie Erfindungen bzw. technische Erfahrungen (Know-how), zu behandeln. Sog. Modelle sind dagegen als materielle WG zu erfassen (koord. Ld.-Erl., z. B. FinMin NW S 3222 - 4 - V C 1, Bew-Kartei NW Anw 21 zu § 95 BewG; NWB DokSt Erl. F. 9 §§ 95-109a BewG Rz. 26/82).

  • Kontingente

    Ansatz als bewertbares immaterielles WG nur, wenn entgeltlich erworben bzw. Aufwendungen dafür gemacht worden sind.

    Beispiele: Erwerb eines Kontingentanteils durch Milchgroßhändler ( BStBl III S. 367). Zahlungen an Inhaber einer anderen Molkerei für Stillegung des Betriebs ( BStBl III S. 565). Bei Aufhebung der Kontingente Ansatz des niedrigeren Teilwerts ( StRK R. 295 zu § 5 EStG).

  • Konzessionen

    1. Wegen Güterfernverkehrskonzessionen s. gleichlautendes Stichwort.

    2. Recht zum Omnibuslinienverkehr

      Ein bewertbares firmenwertähnliches WG ist dann bei der Einheitsbewertung des BV anzusetzen, wenn ein Unternehmer, der einen Omnibuslinienverkehr betreibt, an einen anderen Unternehmer einen Betrag für die Überlassung des Rechts zum Betrieb der Linien zahlt (vgl. auch BStBl III S. 149).

    3. Verzicht auf Wirtschaftskonzession

      Aufwendungen zum Verzicht auf eine Wirtschaftskonzession führen zur Bildung eines bewertbaren immateriellen WG ( RStBl S. 732).

  • Krankenhausfinanzierungsgesetz

    Ein Passivposten in Höhe der Fördermittel nach dem KHG kann bei der Ermittlung des BV von geförderten Privatkrankenhäusern unter keinem Gesichtspunkt berücksichtigt werden. Die Fördermittel nach dem KHG können jedoch in Anwendung der BFH-Rspr. zur Teilwertermittlung bei staatlich bezuschußten WG (s. auch Abschn. 49 Abs. 1 VStR) teilwertmindernd berücksichtigt werden. Nicht teilwertmindernd können die Fördermittel berücksichtigt werden, die auf WG entfallen, für die ein EW festzustellen ist, also insbesondere auf Grundstücke (§ 109 Abs. 2 BewG). Dies gilt unabhängig davon, ob die Fördermittel dem Träger des Privatkrankenhauses unmittelbar oder etwa durch Übernahme der Annuitäten für Anschaffungskosten gewährt werden (Hess. FinMin S 3232 A - 29 - II B 43).

  • Kreditbearbeitungsgebühren

    sind beim Kreditgeber in gleicher Weise wie ein Disagio als Kapitalforderung zu erfassen, soweit sie bereits mit der Gewährung des Darlehens für den Darlehensnehmer verwirkt sind (s. BStBl III S. 264; , BStBl II S. 290). S. hierzu weitere Hinweise unter „Damnum, Disagio„. S.

  • Leasing-Verträge

    1. Die ertragsteuerliche Behandlung regeln ,BStBl I S. 264; BMWF , BStBl I S. 188; BMWF , DB 1976 S. 172. Die für die ertragsteuerliche Zurechnung getroffene Entscheidung soll auch für die Vermögensbesteuerung übernommen werden (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 17 zu § 95 BewG).

      Ist danach der Leasing-Gegenstand dem Leasing-Nehmer zuzurechnen, erfolgt der Ansatz mit dem Teilwert oder bei Grundstücken mit z. Z. 140 v. H. des EW. Die einzelnen Raten sind als Kaufpreisraten zu behandeln (s. BStBl 1971 II S. 133).

      Ist der Leasing-Gegenstand dem Leasing-Geber zuzurechnen, gilt das gleiche Verfahren wie bei Miet- und Pachtverhältnissen.

    2. Leasing-Gesellschaften, die wirtschaftlicher Eigentümer des Leasing-Gegenstands sind, treten einzelne Forderungen gegen Leasing-Nehmer an Dritte, z. B. eine Bank, gegen Zahlung eines Entgelts ab (Forderungsverkauf). Die Verpflichtung zur Nutzungsüberlassung bleibt beim Leasing-Geber. Die Mietforderungen stehen dem Dritten zu. Die Verpflichtung zur Nutzungsüberlassung ist beim Leasing-Geber als Schuldverpflichtung anzuerkennen. Der Geldeingang auf Grund des Forderungsverkaufs ist ertragsteuerlich als Mietvorauszahlung anzusehen und deshalb ein entsprechender Rechnungsabgrenzungsposten nach § 5 Abs. 3 EStG anzusetzen. Dieser Abgrenzungsposten kann nach Abschn. 34 VStR auch für die Vermögensbesteuerung übernommen werden (Nds. FinMin , DB S. 281).

      Bei einem Immobilien-Leasing in der Form des Full-pay-out-Leasings (sog. Vollamortisationsvertrag) ist der Leasing-Gegenstand nach dem (BStBl II S. 825) dem Leasing-Nehmer stl. zuzurechnen, wenn zu erwarten ist, daß nach Ablauf der Grundmietzeit das bürgerlich-rechtliche Eigentum an dem Leasing-Gegenstand ohne Zahlung eines zusätzlichen Entgelts oder gegen Zahlung eines geringen Entgelts auf den Leasing-Nehmer übergeht.

  • Mietvorauszahlungen

    sind als Entgelt für Erwerb der Rechte der Nutzung eines Grundstücks oder Grundsücksteils anzusetzen, soweit sie einen über den Abschlußzeitpunkt hinausreichenden Zeitraum betreffen. Bewertung nach §§13, 15, 16 BewG. S. auch unter „Aktive Rechnungsabgrenzungsposten„ und „Umbauaufwendungen„.

  • Mineralgewinnungsrechte,

    d. h. das Recht, Bodenschätze zu gewinnen und zu verwerten, können bestehen aufgrund staatlicher Verleihung, aufgrund eines übertragenen Rechts des Staates (§ 100 Abs. 1 BewG) oder ohne besondere staatliche Verleihung bereits aufgrund des Eigentums am Grundstück (§ 100 Abs. 2 BewG). Die Abgrenzung zwischen diesem letztgenannten Eigentümerbergbau und dem Bergbau aufgrund verliehenen oder übertragenen Rechts ist im Bundesberggesetz geregelt.

    Eine Einschränkung gilt für die Bewertung des Mineralgewinnungsrechts auf Grund des Eigentums am Grundstück. Sie kommt nach § 100 Abs. 2 BewG nur in Betracht, sobald mit der Aufschließung begonnen oder die Berechtigung in sonstiger Weise als selbständiges WG einer nachhaltigen gewerblichen Nutzung in Verkehr gebracht wird. Das ist z. B. der Fall, wenn das Grundstück zur Ausbeutung verpachtet wird oder wenn beim Erwerb eines Grundstücks mit abbauwürdigen Substanzen durch ein Abbauunternehmen ein Kaufpreis gezahlt wird, in dem der Wert der Bodenschätze mit berücksichtigt worden ist.

    Für das Mineralgewinnungsrecht wird ein gesonderter EW festgestellt (§ 19 Abs. 1 Nr. 3 BewG). Der EW ist als Untereinheit bei der Einheitsbewertung des gewerblichen Betriebs zu übernehmen (§ 109 Abs. 2 BewG) oder, falls der Eigen- S. tümer das Mineralgewinnungsrecht nicht selbst ausübt, i. d. R. beim sonstigen Vermögen anzusetzen.

    Mineralgewinnungsrechte sind mit den jeweils maßgebenden EW anzusetzen, die auf den Wertverhältnissen vom 1. 1. 83 beruhen oder bei der Fortschreibung oder Nachfeststellung auf einen späteren Zeitpunkt festgestellt worden sind (Abschn. 2 Abs. 1 VStR). Bei Fortschreibungen und Nachfeststellungen der EW der Mineralgewinnungsrechte sind die tasächlichen Verhältnisse im jeweiligen Feststellungszeitpunkt (§ 22 Abs. 4, § 23 Abs. 2 BewG) und die Wertverhältnisse im Hauptfeststellungszeitpunkt (§ 27 BewG) zugrunde zu legen (Abschn. 23 Abs. 5 VStR).

    Die Bewertung des Mineralgewinnungsrechts erfolgt mit dem gemeinen Wert (§ 100 Abs. 1 und 2 BewG). Bewertet werden nicht die Bodenschätze, sondern das Recht, die Bodenschätze aufzusuchen und zu gewinnen. Der Wert der Bodenschätze bildet lediglich die rechnerische Grundlage für die Bewertung dieses Rechts ( RStBl S. 649). Zu den Bodenschätzen i. S. des § 100 BewG gehören die unter das Bundesberggesetz fallenden Mineralien, z. B. Steinkohle, Braunkohle, Eisen- und Metallerze, Kalisalze, Solen und Mineralöle sowie die Vorkommen von Steinen und Erden, die Mineral- und Heilquellen, Heilmoor und Torf (Abschn. 23 Abs. 1 VStR).

    Der gemeine Wert wird nach den Richtlinien der dafür als Hauptorte zuständigen OFD ermittelt (Abschn. 23 Abs. 4 VStR). Im BStBl Teil I ist auf die nachstehenden Richtlinien und die als Hauptorte bestellten OFD hingewiesen worden:

    Berechtigung zur Gewinnung von Steinen und Erden (OFD Köln; BStBl 1984 I S. 219)

    Gerechtsame im Kali- und Steinsalzbergbau (OFD Hannover; BStBl 1984 I S. 219)

    Gerechtsame im Eisenerz- und Metallerzbergbau (OFD Düsseldorf; BStBl 1983 I S. 474)

    Erdöl- und Erdgasgerechtsame (OFD Hannover; BStBl 1985 I S. 223)

    Gewinnung von Braunkohle (OFD Köln; BStBl 1984 I S. 249)

    Mineralgewinnungsrechte im Steinkohlenbergbau (OFD Frankfurt; BStBl 1983 I S. 352)

    Mineralgewinnungsrechte an Heilquellen (OFD Frankfurt; BStBl 1984 I S. 617)

    Mineralgewinnungsrechte an Heilmooren (OFD Frankfurt; BStBl 1984 I S. 505)

    Torfgewinnungsrechte (OFD Hannover; BStBl 1985 I S. 628).

    Wegen der Bewertung von Solevorkommen s. (NWB DokSt Erl. F. 9 §§ 95-109a BewG Rz. 10/86) und von Nutzungsrechten an Schlamm- und Heilerdevorkommen, die nicht die medizinisch-balneologischen Voraussetzungen erfüllen, s. FinMin NW (NWB DokSt Erl. F. 9 §§ 95-109a BewG Rz. 11/86).

    Rechtsprechungshinweise: BStBl III S. 194 (Verpachtung des Mineralgewinnungsrechts und Zurechnung als gewerbl. Betrieb beim Verpächter, da weitere wesentliche Gegenstände des Anlagevermögens mitverpachtet waren); 2. 7. 60, BStBl III S. 420 (Ausbeute- oder Abbauvertrag über Mineralgewinnungsrecht als Pachtvertrag behandelt), 11. 2. 72, BStBl II S. 448 (zum wirtschaftlichen Eigentum bei der Verpachtung von Mineralgewinnungsrechten); , BStBl III S. 521 (Recht auf Gewinnung von Lehm als Mineralgewinnungsrecht); , BStBl II S. 305 (bei echtem Staatsvorbehalt Bewertung als selbständiges WG erst mit der staatlichen Erlaubnis zur Ausübung des Rechts); , BStBl II S. 301 (keine Nachholung einer unterbliebenen Hauptfeststellung durch Nachfeststellung oder Fortschreibung für Stichtage vor dem ); , BStBl II S. 504 (Zurechnung an den wirtschaftlichen Eigentümer nur im Ausnahmefall, wenn dem Pächter durch langfristigen und bindungsfreien Vertrag unter Ausschaltung der Verfügung des Verpächters die Befugnis zur vollen Ausbeutung des vorhandenen abbaufähigen Materials übertragen worden ist).

  • Optionsrecht. S. unter „Kaufrechte, Optionsrechte„. S.

  • Patente. S. unter „Erfindungen, geschützte und nicht geschützte„.

  • Planungs- und Projektierungskosten

    Sie sind vor Beginn der unmittelbaren Bautätigkeit als selbständiges immaterielles WG zu erfassen. Nach Beginn des Baus sind diese Kosten im halbfertigen Bau miterfaßt. Damit entfällt der Ansatz eines immateriellen Werts (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 52 zu § 95 BewG).

  • Provisionsansprüche

    Provisionsforderungen der Handelsvertreter entstehen, falls nicht abweichende Vereinbarungen vorliegen, nach § 87a Abs. 1 HGB mit der Ausführung des Geschäfts, also mit der Lieferung. Auf den Eingang der Zahlung kommt es nicht an. Der Anspruch steht unter der auflösenden Bedingung, daß er nach § 87a Abs. 2 HGB nachträglich wegfällt, falls der Kunde nicht zahlt (Abschn. 29 Abs. 3 VStR). Zur Frage der Entstehung des Provisionsanspruchs s. auch BStBl III S. 256; , BStBl III S. 257. S. auch Nr. 35 (Schuldenabzug) unter Stichwort „Provisionen„.

  • Rechte auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen

    Im Rahmen des gewerbl. Betriebs sind derartige Rechte mit ihrem Wert nach §§ 13-16 BewG anzusetzen (vgl. BStBl III S. 278; , BStBl III S. 232). - S. auch NWB F. 9 S. 2229 Nr. 31 und Tabellen im Erl. Nds. FinMin v. , BStBl 1980 I S. 259. Keine Änderung der Vervielfältiger der Anl. 9 BewG ( DB S. 695).

  • Rezepte

    Es handelt sich um keine selbständig bewertbaren WG, es sei denn, daß für ihren Erwerb Aufwendungen gemacht worden sind oder für ihre Überlassung Vergütungen gezahlt werden. S. unter Stichwort „Immaterielle Werte„, Fälle b) und c).

  • Sachleistungsansprüche

    S. dazu im einzelnen mit Rspr. FinMin NW v. (DB S. 1467). Zur Kapitalerhöhung gegen Sacheinlage, die sich über den Bewertungsstichtag hinzieht, s. (BStBl 1982 II S. 13).

  • Schwebende Geschäfte

    Im allgemeinen werden schwebende Geschäfte ebenso wie im ESt-Recht auch bei der Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe nicht auszuweisen sein, da sich die Rechte und Pflichten aus diesen Verträgen gegenseitig aufheben und bei jedem Vertragsteil dem Recht aus dem Vertrag eine gleichwertige Verpflichtung gegenübersteht. In Sonderfällen wird aber anzuerkennen sein, daß am Stichtag drohende erhebliche Verluste als Betriebsschuld (Mehrwert der Leistungsverpflichtung, z. B. Kaufpreisschuld, gegenüber dem Recht auf Gegenleistung, z. B. Teilwert des Gegenstands der Lieferung) abzusetzen sind (s. hierzu Ausführungen in Nr. 35 unter dem gleichen Stichwort). Umgekehrt würde rechtlich auch in Sonderfällen eine Bewertung dann in Betracht kommen, wenn der Wert des Rechts wesentlich den der Verpflichtung übersteigt, wobei jedoch u. E. ein angemessener Gewinn entsprechend dem Teilwertbegriff außer Ansatz zu bleiben hätte. Hat ein Vertragsteil seine Verpflichtung im voraus erfüllt, so liegt insoweit stets ein bewertbares WG vor.

    Nach Abschn. 34 Abs. 1 Sätze 1 und 2 VStR gilt nach Auffassung der FinVerw der Grundsatz, daß Rechte und Pflichten sich gleichwertig gegenüberstehen und sich ausgleichen. Deshalb brauchen die gegenseitigen Rechte und Pflichten bewertungsrechtlich nicht berücksichtigt zu werden, solange noch von keiner Vertragspartei mit der Erfüllung des Vertrags begonnen worden ist. Die VStR weisen in Abschn. 34 Abs. 1a ausdrücklich darauf hin, daß dieser Grundsatz auch für schwebende Geschäfte gelte, die auf die Übertragung von Grundbesitz gerichtet sind. Ist jedoch S. die dafür vereinbarte Gegenleistung schon ganz oder zum Teil erbracht, so ist die Verpflichtung zur Übertragung des Grundsbesitzes mit dem dafür maßgebenden stl. Wert anzusetzen ( BStBl II S. 398). S. auch Abschn. 48, 34, 35 VStR und Stichwörter „Anspruch auf Lieferung„, „Anzahlungen„ und „Schwebende Geschäfte„ in Nr. 35.

    Eine Rückstellung wegen drohender Verluste aus schwebenden Geschäften ist schon vor einem Vertragsabschluß zulässig und geboten, wenn der Stpfl. ein bindendes Vertragsangebot abgegeben hat, dessen Annahme mit Sicherheit erwartet werden kann ( BStBl 1983 II S. 361). Vorleistungen auf künftige Erbbauzinsen auf Grund eines abgeschlossenen Nutzungsvertrags (vor Abschluß des Erbbauzinsvertrags) stellen keinen selbständigen Vermögenswert dar (BFG 10. 11. 82, BStBl 1983 II S. 116).

    Für Bemessung der Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften in der Handelbilanz besteht Bewertungswahlrecht. Solche Rückstellungen müssen nach Handelsrecht nur auf der Basis der unmittelbaren oder variablen Kosten gebildet werden, während die mittelbaren oder fixen Kosten wahlweise einbezogen werden oder unberücksichtigt bleiben können. Dieses handelsrechtliche Wahlrecht darf steuerrechtlich nicht zu Passivierungsverboten führen. Hat der Stpfl. fixe Kosten in der Handelsbilanz angesetzt, dann muß er auch für die Steuerbilanz Vollkosten ansetzen. Hat er in der Handelsbilanz nur variable Kosten angesetzt, dann besteht kein Zwang zum Ansatz von fixen Kosten (,DB 1986 S. 148).

  • Seeschiffe

    Richtlinien für die Bewertung werden von der OFD Hamburg als zuständigem Hauptort für die Hochsee- und Küstenschiffahrt für die einzelnen Hautpfeststellungszeitpunkte herausgegeben (s. DB 1984 S. 803).

  • Software

    Bei Software handelt es sich bewertungsrechtlich um selbständig bewertungsfähige immaterielle WG, die mit Patenten, Lizenzen, Fabrikationsverfahren u. ä. vergleichbar sind. Selbsthergestellte und im eigenen Unternehmen genutzte Software gehört deshalb unter der Voraussetzung des § 101 Nr. 2 BewG nicht zum BV (FinMin NW , DB S. 815).

  • Steuererstattungs- und -vergütungsansprüche

    Es handelt sich um Kapitalforderungen (s. auch Abschn. 44 Abs. 2 VStR), für die der Wert anzusetzen ist, der sich nach stl. Gewinnermittlungsvorschriften ergibt (§ 109 Abs. 4 BewG). Für die bewertungsrechtliche Erfassung sind jedoch nur die bewertungsrechtlichen Vorschriften maßgebend (vgl. Abschn. 44 Abs. 1 VStR). Deshalb müssen die Anordnungen in Abschn. 22 EStR, nach denen u. a. auf den Ansatz der Erstattunsansprüche schon im Zeitpunkt der Entstehung verzichtet werden kann, außer Betracht bleiben (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 6 zu § 105 BewG). Erstattungsansprüche sind bei Betriebssteuern dann anzusetzen, wenn es sich um Ansprüche handelt, die am Stichtag (Abschlußzeitpunkt) bereits entstanden waren und mit deren Erstattung bzw. Vergütung der Stpfl. einigermaßen greifbar rechnen konnte. § 105 Abs. 1 Nr. 2 BewG ist nicht entsprechend anzuwenden. Der Steuererstattungsanspruch entsteht, ebenso wie der Steueranspruch, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Erstattung knüpft. Nach dem (HFR S. 344) ist dieser Tatbestand verwirklicht, sobald die Steuerschuld entstanden ist, die niedriger ist als die bisher gleisteten Vorauszahlungen. Auf die Festsetzung dieser Steuerschuld durch einen entsprechenden Steuerbescheid kommt es nicht an; das Ergehen des Steuerbescheids ist nur für die Fälligkeit des Steuererstattungsanspruchs von Bedeutung. S. hierzu auch OFH , Bd. 54 S. 265 (Abschn. 47 Abs. 1 VStR).

    Ergibt sich auf Grund einer Außenprüfung nachträglich für einen bestimmten Steuerabschnitt eine Steuererstattung, so ist der Steuererstattungsanspruch schon an allen Stichtagen anzusetzen, die zwischen dem Ablauf dieses Steuerabschnitts und der Auszahlung oder Verrechnung der Steuer liegen. Entsprechendes gilt in allen anderen Fällen, in denen es rückwirkend zu einer Steuererstattung kommt, S. z. B. bei einem Verlustabzug nach § 10d EStG. an Stichtagen vor dem VZ, in dem der rücktragsfähige Verlust entstanden ist, ist der Verlust nicht zu berücksichtigen ( BStBl 1982 II S. 54; Abschn 47 Abs. 1 Satz 6 i. V. mit Abschn. 37 Abs. 3 Satz 4 VStR).

    Die nach § 20 Abs. 1 Nr. 3 EStG anzurechnende oder zu vergütende KSt (Steuergutschrift nach § 36 Abs. 2 Nr. 3 bzw. §§36b bis 36e EStG) ist ebenso wie ein Steuererstattungsanspruch zu behandeln. Die anzurechnende oder zu vergütende KSt ist erst mit Ablauf des Steuerabschnitts zu berücksichtigen, für den die Festsetzung der Steuer gilt, auf die sie angerechnet oder für die sie vergütet wird (Abschn. 47 Abs. 3 VStR).

    Steuervergütungsansprüche sind dann anzusetzen, wenn am Stichtag alle sachlichen Voraussetzungen für die Vergütung erfüllt sind ( BStBl II S. 482).

    Steuererstattungsanspruch und Steuerschuld können gegeneinander nur dann aufgerechnet werden, wenn der Steuererstattungsanspruch festgesetzt ist und die Steuerschuld fällig ist. Ein Steuererstattungsanspruch der Ehefrau kann nicht gegen Steuerschulden des Ehemanns aufgerechnet werden (Abschn. 47 Abs. 2 VStR).

    Der durch die Außenprüfung aufgedeckte Steuererstattungsanspruch ist bereits bei der Einheitsbewertung auf frühere Stichtage als Vermögenswert zu erfassen. Der Erstattungsanspruch ist insoweit in gleicher Weise zu behandeln wie der Steueranspruch. Der Ansatz hat mit dem abgezinsten Wert zu erfolgen (FG Düsseldorf, Senate in Köln, , EFG S. 537, rkr). Das FG widerspricht in dem o. a. U. der VerwAnw des FinMin NW v. - S 3233 - 5 V C 1, nach der Steuererstattungsansprüche nur dann abzuzinsen seien, wenn die Höhe des Erstattungsanspruchs je Steuerart mindestens 50 000 DM beträgt. Der Erl. soll deshalb nur noch angewandt werden, wenn der Stpfl. nicht widerspricht (NWB F. 1 EN-Nr. 997/81). Vgl. auch Abschn. 47, 59 VStR.

    S. auch Stichwort „Forderungen„.

  • Stiller Gesellschafter

    Die typische stille Beteiligung ist nach der Rspr. des BFH trotz des gesellschaftlichen Charakters wie eine Kapitalforderung zu behandeln ( BStBl II S. 472). Damit gelten u. E. die Bewertungsregeln des § 109 Abs. 4 BewG, d. h. Ansatz des Werts nach stl. Gewinnermittlungsgrundsätzen bei Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen mit Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG. Eine Bewertung nach den Grundsätzen der bisherigen BFH-Rspr. (zuletzt , BStBl II S. 642; , a. a. O.), die auf der Anwendung des § 12 BewG beruht und nach der Ansätze über dem Nennwert denkbar sind, scheidet aus.

    Der Anspruch auf den Gewinnanteil entsteht mit Ende des Wj des Unternehmens ( BStBl 1969 II S. 123).

    Für die Fälle der Zugehörigkeit der stillen Beteiligung zu dem Gewerbebetrieb nichtbilanzierender Unternehmen bzw. zum BV selbständig Tätiger ohne Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG gelten die Bewertungsregeln des § 12 BewG weiterhin. Wegen der Möglichkeit des Ansatzes über dem Nennwert in diesen Fällen vgl. BStBl III S. 419; , a. a. O.; Abschn. 56 Abs. 7 VStR. S. auch gleichlautendes Stichwort in Nr. 35.

  • Strombezugsrecht

    Einmalige Entschädigung zur Erlangung eines Strompreises zum allgemeinen Tarif führt nach RStBl S. 627, zum Ansatz eines bewertbaren WG aus den Grundsätzen schwebender Geschäfte. S. auch RStBl S. 1137, und Stichwort „Zuschüsse„. S.

  • Tantiemeforderung

    Kein LSt-Abzug als „besonderer Umstand„ vom Nennwert zulässig ( BStBl II S. 539). S. im übrigen in Nr. 35 das Stichwort „Tantiemen„.

  • Tonträger

    Selbständig bewertbares immaterielles WG ( BStBl 1984 II S. 190).

  • Umbauaufwendungen auf gemietete und gepachtete Grundstücke

    Soweit es sich bei den Aufwendungen des Mieters um Mieterdarlehen oder Mietvorauszahlungen handelt, vgl. unter den Stichworten „Baukostenzuschüsse„, „Mietvorauszahlungen„, „Aktive Rechnungsabgrenzung„.

    Die übrigen Fälle von Einbauten und Umbauten durch den Mieter (Pächter) lassen sich entsprechend dem zu der ertragsteuerlichen Behandlung ergangenen (BStBl I S. 66) und z. T. nach den (BStBl II S. 443), v. (BStBl II S. 617) und v. (BStBl II S. 818) wie folgt gliedern:

    1. Aufwendungen für Scheinbestandteile (§ 95 BGB). Hierbei handelt es sich um Einfügungen zu einem vorübergehenden Zweck.

    2. Aufwendungen für Betriebsvorrichtungen des Mieters (§ 68 Abs. 2 Nr. 2 BewG).

    3. Sonstige Aufwendugnen für Einbauten bzw. Umbauten, die weder Scheinbestandteile noch Betriebsvorrichtungen sind, die jedoch dem Mieter als wirtschaftlichem Eigentümer zuzusprechen sind. Das ist dann der Fall, wenn der mit der Beendigung des Mietvertrags entstehende Herausgabeanspruch des Eigentümers zwar auch die durch den Einbau oder Umbau geschaffene Substanz umfaßt, dieser Anspruch jedoch keine wirtschaftliche Bedeutung hat, weil die eingebauten Sachen i. d. R. während der voraussichtlichen Mietdauer technisch oder wirtschaftlich verbraucht werden oder der Mieter bei Beendigung des Mietvertrags vom Eigentümer mindestens die Erstattung des noch verbliebenen gemeinen Werts des Einbaus oder Umbaus verlangen kann.

    4. Sonstige Aufwendungen des Mieters für Einbauten bzw. Umbauten, die weder Scheinbestandteile noch Betriebvorrichtungen sind und auch nicht den Mieter zum wirtschaftlichen Eigentümer machen, die jedoch unmittelbar den besonderen beruflichen oder betrieblichen Zwecken des Mieters dienen und mit dem Gebäude nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen. Der BFH kommt insbes. aus den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung zu einer Zurechnung beim Mieter.

    Estl. werden bei den Gruppen a) bis d) materielle WG angenommen, und zwar bei den Gruppen a) und b) bewegliche WG des Anlagevermögens, bei den Gruppen c) und d) unbewegliche WG des Anlagevermögens. Bei der Gruppe d) unterbleibt eine Aktivierung des immateriellen WG, da § 5 Abs. 2 EStG dies nicht zuläßt, ein entgeltlicher Erwerb liegt nicht vor.

    Für die Vermögensbesteuerung ergeben sich als Folgerungen:

    Gruppen a) und b): Ansatz der selbständigen WG mit ihrem Teilwert. Begrifflich keine Unterschiede zum ESt-Recht. S. auch BStBl III S. 770; , BStBl II S. 842.

    Gruppen c) und d): Ansatz immaterieller WG mit ihrem Teilwert ( a. a. O.). Wird der EW des Grundstücks fortgeschrieben, so soll nach Abschn. 50 Abs. 3 VStR u. U. eine zusätzliche Belastung beim Vermieter berücksichtigt werden. Die estl. Regelung wird ausdrücklich nicht übernommen, da die bewertungsrechtlichen Grundsätze dies nicht zulassen (koord. Ld.-Erl. FinMin NW , BewKartei NW Anw 137 zu § 109 Abs. 1 BewG).

    Nach den angeführten Entscheidungen des BFH v. 25. 5. und liegen immaterielle WG (verbesserte Gebrauchsvorteile) beim Mieter vor. Sie sind mit dem Teilwert zu erfassen. Er ist auf der Grundlage des Kostenaufwands zu ermitteln, der dem Mieter für die Ein- und Umbauten entstanden ist. Dieser Kostenaufwand ist nicht beschränkt auf Herstellungskosten i. S. des Ertragsteuerrechts. Er umfaßt die Summe der Bauaufwendungen, die mit der Erlangung des längerfristigen Gebrauchsvorteils wirtschaftlich unmittelbar zusammenhängen. An den auf S. das Jahr des Einbaus oder Umbaus folgenden Stichtagen ist als Teilwert der um die jeweilige AfA gekürzte Kostenaufwand anzusetzen. Bei der Bemessung der AfA ist grds. auf die Vertragsdauer des Mietverhältnisses abzustellen. Fehlen vertragliche Vereinbarungen über die Mietdauer, ist Hilfsmaßstab für die Bemessung der AfA die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der Mietereinbauten und -umbauten. Ein Restwert ist in entsprechender Anwendung des Abschn. 52 Abs. 3 VStR für diese Ein- und Umbauten regelmäßig nicht anzusetzen. Die Verpflichtung des Mieters, am Ende des Mietverhältnisses den früheren Zustand wiederherstellen zu müssen, kann als abzugsfähige Schuld zu berücksichtigen sein. Vgl. Abschn. 52 Abs. 2 VStR; s. auch NWB F. 9 S. 2223„Umbauaufwendungen auf gemieteten und gepachteten Grundstücken„.

    Weitere Rspr.-Hinweise: BStBl II S. 618: Wird der Umbauaufwand durch eine PersG auf einem Betriebsgrundstück durchgeführt, das einem Gesellschafter gehört, so ist der Umbau so zu betrachten, als ob er vom Eigentümer durchgeführt worden wäre. BStBl 1974 II S. 81: Einbauten und Umbauten in gepachteten und weiter unterverpachteten Grundstücken einer Brauerei als immaterielle bewertbare WG. BStBl 1977 II S. 143: Einbau einer Zentralheizung in gemieteten Betriebsräumen keine Betriebsvorrichtung, sondern Teil der Bewertungseinheit Gebäude.

  • Umsatzsteuer auf Anzahlungen

    Die bei der Gewinnermittlung aktivierten USt-Beträge auf Anzahlungen sind nach § 98a BewG auch für die Vermögensrechnung zu übernehmen.

  • Urheberrecht

    Rechtsgrundlagen sind das Urheberrechtsgesetz und das sog. Geschmacksmustergesetz.

    Es gilt die gleiche Rechtslage wie bie Erfindungen. Vgl. deshalb die Ausf. unter diesem Stichwort.

    Eine analoge Befreiung des Unternehmers wie bei Diensterfindungen (s. dort) besteht jedoch hinsichtlich der Urheberrechte nicht.

    Im Rahmen des eigenen Gewerbebetriebs des Urhebers ist das Urheberrecht selbst stets steuerbefreit, gleichgültig, wie es verwertet wird. Das gilt auch für die Originalwerke. Bei Herstellung im Selbstverlag sind jedoch die Vervielfältigungsstücke zu erfassen (z. B. Auflage eigener literarischer Werke, Postkarten von eigenen Gemälden).

    Kommt eine Steuerbefreiung nicht in Betracht, so ist für die Bewertung innerhalb des BV der Teilwert zugrunde zu legen. Grds. wird dabei auf den Einzelfall hinsichtlich des Jahreswerts und der Nutzungsdauer abzustellen sein (so FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 2 zu § 110 Abs. 1 Nr. 5 BewG). U. E. ist hierbei darauf hinzuweisen, daß nach der Rspr. in den Fällen, in denen die wirtschaftliche Nutzungsdauer schwer zu überblicken ist, es i. d. R. angemessen erscheint, von einer dreijährigen Laufzeit auszugehen ( BStBl II S. 169; , BStBl II S. 373).

    Die Erfassung von Urheberrechten an Werken der bildenen Kunst, des Schrifttums und der Tonkunst kann im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht des § 121 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 5 BewG in Betracht kommen. S. hierzu auch (BStBl III S. 219).

    Eine Begünstigung für ein Filmherstellungsunternehmen, das nur derivativer Träger der Urheberrechte sein kann, kommt nicht in Betracht ( BStBl 1960 III S. 16). Witwengeld für die Witwe eines Textdichters aus der Versorgungskasse der GEMA ist kein Erträgnis des Urheberrechts (BFH 9. 9, 60, BStBl 1961 III S. 18).

    Das auf § 85 UrhG beruhende Leistungsschutzrecht des Herstellers von Tonträgern ist kein Urheberrecht und gehört zum BV ( BStBl 1984 II S. 190). S.

  • Verkehrsunternehmen

    Das Hess. FinMin hat mit Erl. v. im BStBl I S. 233 Richtlinien der OFD Frankfurt als Hauptort für die Bewertung von Bahnanlagen der öffentlichen Verkehrsunternehmen bekanntgemacht. Sie gelten für die Feststellung der EW der gewerbl. Betriebe, die der Betriebs- und Beförderungspflicht sowie dem Tarifzwang unterliegen, auf den und danach bis auf weiteres für Hauptfeststellungen als auch für Nachfeststellungen und Wertfortschreibungen der EW des BV. Mit Erl. v. 16. 3. 84 (BStBl I S. 249) sind diese Richtlinien auch für den Hauptfeststellungszeitraum 1983 mit einigen Änderungen als anwendbar bekanntgemacht worden.

  • Verlagsarchiv. S. unter „Firmenwert„ Buchst. f.

  • Verlagsrecht, Verlagswert

    a) Verlagsrecht

    Das Verlagsrecht kann an Druckerzeugnissen, an musikalischen Erzeugnissen sowie an Werken der bildenden Kunst bestehen. Nicht dazu gehören Belieferungsrechte (Abonnements, Mitgliedschaften). Über seine Rechtsnatur bestehen verschiedene Auffassungen. Der RFH hat es in seinem grundsätzlichen U. v. , RStBl S. 842, als selbständiges, ausschließlich nach dem Verlagsgesetz zu beurteilendes Recht angesehen (vgl. hierzu insbes. Leissle, StW 1955 S. 755).

    Verlagsrechte können nach § 28 Verlagsgesetz Dritten übertragen werden. Sie sind deshalb vom RFH (a. a. O.) als bewertungsfähige WG angesehen worden. Dabei ist es gleichgültig, ob und wie sie im Einzelfall erworben worden sind und ob Aufwendungen dafür gemacht worden sind.

    Bewertungsmaßstab für das grds. zu bewertende Verlagsrecht ist der Teilwert. Die Feststellung dieses Werts, auch nur im Schätzungsweg, stößt - abgesehen von den Fällen einmaliger oder wiederholter feststehender Zahlungen - auf außerordentliche Schwierigkeiten. Nach gleichlautenden VerwAnw der Länder war die FinVerw damit einverstanden, daß Verlagsrechte i. d. R. nur dann bewertet werden, wenn sie in der Steuerbilanz ausgewiesen sind oder durch laufende Zahlungen eines Zweitberechtigten in Erscheinung treten (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 7 zu § 109 Abs. 1 BewG).

    Nach dem (BStBl 1984 II S. 187) ist das Verlagsrecht in jedem Fall - gleichgültig, ob entgeltlich erworben oder selbst geschaffen - anzusetzen. Die OFD Frankfurt wird als Hauptort Richtlinien für die Bewertung aufstellen. Bis dahin sollen die Feststellungen auf den nach § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erfolgen bzw. offen gehalten werden, soweit das verfahrensmäßig möglich ist (FinMin NW , Bew-Kartei NW Anw 188 zu § 109 Abs. 1 BewG).

    An einer Zeitung oder Zeitschrift selbst besteht kein Verlagsrecht. Es besteht nur an den einzelnen in der Zeitung oder Zeitschrift veröffentlichten Aufsätzen. Ein solches Verlagsrecht verliert normalerweise mit der Herausgabe der Nummer, in der der Aufsatz abgedruckt ist, seinen Wert. Eine Bewertung kommt deshalb nicht in Betracht.

    Keine Erfassung der Vorauszahlungen auf Mindestlizenzgebühren aus Lizenzverträgen von Verlegern mit Buchgemeinschaften als Vermögensmehrung ( BStBl II S. 529).

    b) Verlagswert

    Mit dem Verlagsrecht darf der Verlagswert nicht verwechselt werden. Der Verlagswert ist der innere Wert des Unternehmens, also ein dem Firmenwert ähnlicher Wert. Für seine Bewertbarkeit gelten die gleichen Grundsätze wie für den Firmenwert. Vgl. die Ausf. zu diesem Stichwort; s. auch HFR 1963 S. 385; v. , BStBl II S. 804.

  • Vorratsvermögen

    1. Grundsätzliches zum Teilwert

      Der Teilwert entspricht, abgesehen von Erzeugnisbeständen, den Wiederbeschaffungskosten am Stichtag. Er ist aus den Tagespreisen am Stichtag abzuleiten. Dabei sind nach Abschn. 51 Abs. 4 Satz 2 VStR im Gegensatz zum Ertrag- S. steuerrecht werterhöhend auch die Kosten zu berücksichtigen, die bis zum Stichtag für innerbetriebliche Transporte und für die Verpackung angefallen sind. Bei stark schwankenden Tagespreisen kann nach Abschn. 51 Abs. 4 VStR ein Durchschnittspreis aus einem Zeitraum zugrunde gelegt werden, der einen Monat vor dem Bewertungsstichtag beginnt und einen Monat nach dem Bewertungsstichtag endet.

    2. Bewertung von Erzeugnisbeständen nach den VStR

      Maßgebend sind nach Abschn. 52a Abs. 1 VStR die Wiederherstellungskosten am Stichtag, die sowohl nach der progressiven als auch nach der retrograden Methode ermittelt werden können. Ausgangswert sind die Herstellungskosten i. S. von Abschn. 33 EStR, die bekanntlich bei einzelnen Kosten Wahlmöglichkeiten hinsichtlich der Aktivierung zulassen (z. B. Kosten für allgemeine Verwaltung, Aufwendungen für betriebliche Altersversorgung, Jubiläumsgeschenke, freiwillige soz. Leistungen, Beteiligungen der Arbeitnehmer am Betriebsergebnis, GewErtrSt, Zinsen für Fremdkapital u. ä.). Dazu sind noch die bis zum Stichtag angefallenen Vertriebskosten einschl. der Kosten für den Transport in ein Auslieferungslager und für die Verpackung zu berücksichtigen. Die bis zum Stichtag im Fertigungsbereich angefallenen Verwaltungskosten sind nicht mehr besonders aufgeführt. Daß sie zum Teilwert i. S. des Bew-Rechts gehören, ergibt sich eindeutig insbes. aus BStBl II S. 794.

      In Abschn. 52a Abs. 2 VStR ist zugelassen, daß zu den Steuerbilanzwerten auch prozentuale Zuschläge entsprechend den Gegebenheiten des Betriebs gemacht werden können.

    3. Redaktionskosten bei Zeitschriften

      Der BFH lehnt eine Bewertbarkeit der Druckvorlagen (sog. Redaktionskosten), die der Herstellung von Zeitschriften dienen, sowohl als unfertiges Erzeugnis als auch als immaterielles WG ab. Sie seien kein WG, sondern lediglich Anleitung für die Herstellung. Es handele sich um Kosten in einem Stadium vor Beginn der Herstellung, ohne daß diese bereits zu einem WG geführt hätten (U. v. , BStBl 1979 II S. 235). S. hierzu auch ,BStBl I S. 197.

    4. Rechtsprechungshinweise

      Im U. v. (BStBl II S. 748) hat der BFH festgestellt, daß auch Betriebs- und Verwaltungskosten sich auf den Wert der Erzeugnisbestände auswirken können, ohne allerdings die Kostenarten im einzelnen zu bezeichnen. Im Streitfall wurden die Kosten der betrieblichen Altersversorgung und der sozialen Aufwendungen, soweit sie auf den Fertigungsbereich entfallen, ebenso wie die Kosten für die umsatz- und gewinnabhängigen Tantiemen der leitenden Angestellten zu den Wiederbeschaffungskosten (= Teilwert) gerechnet. Im U. v. (BStBl II S. 794) stellt der BFH fest, daß der Teilwert Selbstkostencharakter habe. Es dürften aber nur die Kosten berücksichtigt werden, die bis zum Bewertungsstichtag angefallen sind. Dazu gehörten die allgemeinen Verwaltungskosten, die auf den Fertigungsbereich entfallen, und die auf die Erzeugnisbestände aufgewendeten Vertriebskosten, die bis zum Bewertungsstichtag angefallen sind.

      Das Stichtagsprinzip verbietet es, eine Erhöhung der Listenpreise, die erst am 1. 1. eintritt, bereits bei einer Bewertung des Vorratsvermögens auf den Abschlußtag des vergangenen Jahres (31. 12.) anzusetzen. Daran ändert nichts, daß am Abschlußtag bereits die Kenntnis von der Preiserhöhung bestand ( BStBl II S. 366).

    5. Niedrigerer Teilwert

      Das Vorliegen eines Teilwerts unter den Regelwerten nach a) und b) ist in Ausnahmefällen möglich. Abschn. 52 Abs. 5 VStR ist u. E. sinngemäß auch hier anzuwenden. S.

      Rechtsprechungshinweise: Preisherabsetzungen im Einzelhandel führen zu einem Teilwertabschlag bei den Anschaffungskosten, wenn der ursprünglich kalkulierte Verkaufsaufschlag der betroffenen Waren nur die betrieblichen Aufwendungen und einen durchschnittlichen Unternehmergewinn abdeckt oder dahinter zurückbleibt. Der Kaufmann muß die erwarteten Preisherabsetzungen grds. durch Aufzeichnungen über tatsächlich eingetretene Ermäßigungen belegen. Aus ihnen müssen sich auch die übrigen für den Teilwertabschlag maßgebenden Einzelheiten ergeben. Ungewißheiten auf Grund unzureichender Aufzeichnungen gehen zu Lasten des Stpfl. ( BStBl 1984 II S. 35). - Teilwertabschlag bei nicht kostendeckendem Erlös ( EFG 1985 S. 281, nrkr.). Ein Kfz-Vertragshändler darf bei der Bewertung des Ersatzteillagers keine Teilwertabschreibungen auf Grund der Lagerdauer bestimmter Ersatzteilgruppen vornehmen ( EFG S. 339, rkr.).

    6. Bestände an Ärztemustern

      Bestände an unverkäuflichen Ärztemustern sind bei Unternehmen der pharmazeutischen Industrie mit dem Teilwert zu erfassen. Für die am Bewertungsstichtag bereits angeforderten Ärztemuster ist der Ansatz eines Schuldpostens nicht zulässig ( III 42).

  • Warenforderungen. S. „Forderungen„.

  • Warenkataloge

    als selbständige bewegliche Sachen sind körperliche WG, die bewertungsfähig und mit ihrem Teilwert anzusetzen sind ( BStBl II S. 752).

  • Warenzeichenrechte

    Bei diesen Rechten handelt es sich nicht um Erfindungen. Es besteht auch keine allgemeine Verkehrsauffassung, durch die Warenzeichen als zu bewertendes WG des BV anzusehen seien ( RStBl S. 122). Sie erhalten danach diese Gegenstandseigenschaft weder durch die Eintragung der Warenzeichen noch durch die zu entrichtenden Gebühren. Die Bewertbarkeit wird dagegen zu bejahen sein, wenn - abgesehen von der Gebührenentrichtung - für das Recht Aufwendungen zum Erwerb gemacht worden sind oder für die Überlassung des Warenzeichens Vergütungen (Lizenzen) gezahlt werden. Bei laufenden Vergütungen wird es bei der Ermittlung des Teilwerts bzw. gemeinen Werts auf der Grundlage von Ertragswertüberlegungen wegen der schwer zu überschauenden wirtschaftlichen Nutzungsdauer angemessen sein, i. d. R. von einer dreijährigen Laufzeit auszugehen (vgl. BStBl II S. 369). Rechtsgrundlage ist das Warenzeichengesetz.

  • Wassernutzungsrechte

    I. d. R. wird das Wassernutzungsrecht Teil einer zusammengesetzten wirtschaftlichen Einheit, der Wassernutzung, sein, zu der sowohl das Wassernutzungsrecht als auch die Wassernutzungsanlage gehören und die wiederum unselbständiger Teil eines gewerblichen Betriebs ist.

    Über die grundsätzliche Bewertbarkeit des Wassernutzungsrechts innerhalb der Wassernutzung oder auch als selbständiges Recht bei einer Verpachtung ohne die dazugehörige Anlage bestehen in Schrifttum und Rspr. keine Zweifel (vgl. auch Abschn. 53 Abs. 1 VStR). Wegen weitere Einzelheiten wird auf die von der OFD München als Hauptort herausgegebenen Verwaltungs-Richtlinien verwiesen (vgl. Richtl. v. (BStBl I S. 382) für den Hauptveranlagungszeitraum 1986.

    Rspr.-Hinweise: Zur Frage der Zugehörigkeit eines Wassernutzungsrechts zum BV und der Bewertung bei Verpachtung s. BStBl III S. 420; zum Teilwert einer Wasserkraftanlage RStBl S. 977; zur Bewertung des Wassernutzungsrechts als besonderes WG bei Stillegung der Anlage RStBl S. 698; Dauerlasten im Zusammenhang mit Einräumung des Wassernutzungsrechts BStBl II S. 394; , BStBl 1972 II S. 166.

  • Werksbibliotheken

    Diese umfangreichen Bibliotheken, die besonders von größeren Unternehmen unterhalten werden, sind nach VerwAuffassung nicht nach § 115 BewG von der VSt befreit (, NWB F. 1 EN-Nr. 40/86). S.

  • Wertpapiere und Anteile

    S. unter Nr. 28, NWB F. 9 S. 2159 ff., S. 2225 ff. (Nr. 29, Abschn. 74-90 VStR.

  • Wettbwerbsverbot

    Wird im Rahmen der Übernahme eines ganzen Betriebs auch ein Entgelt für das Wettbewerbsverbot gezahlt, so wird im Ertragsteuerrecht diese Zahlung grds. als Aufwand für den Geschäftswert angesehen (so BStBl 1959 III S. 242; , BStBl II S. 612). Auch bei der Bewertung des BV wird diese Auffassung zu übernehmen sein. Ein Ausnahmefall ist bei einem Wettbewertsverbot auf bestimmte Zeit nur dann denkbar, wenn wegen der besonderen wirtschaftlichen Bedeutung dieser Verpflichtung dafür ein gesondertes Entgelt bemessen wird und sie dadurch klar zum Ausdruck kommt. In einem solchen Fall kann ein gesondert zu bewertendes und in seinem Wert mit Zeitablauf sinkendes WG vorliegen (vgl. BStBl II S. 937).

    Ist nicht ein ganzer Betrieb übernommen worden und ist für Kundschaft und Wettbewerbsverbote ein Entgelt gezahlt worden, so muß geprüft werden, worin der wesentliche Vertragsinhalt besteht. Liegt er vorwiegend in dem zeitlich unbefristeten Wettbewerbsverbot, so wäre durch das Entgelt ein bewertbares, grds. gleich hoch bleibendes firmenwertähnliches WG geschaffen worden, das ertragsteuerlich und auch für die Vermögensbewertung anzusetzen und nur ausnahmsweise bei Teilwertminderung abschreibungsfähig wäre. Ist die Kundschaftsübernahme der ausschlaggebende Vertragsinhalt, so wird ebenfalls ein bewertbares WG geschaffen, das mit seinem Teilwert (im Zeitpunkt des Vertrags = vereinbartem Entgelt) zu bewerten ist. Dieser Teilwert wird sich jedoch, je nach der Dauer des Nutzens, verringern und nach einer bestimmten Zeitspanne u. U. auf 0 sinken (vgl. HFR S. 451).

  • Zeitschriftenbelieferungsrechte

    Diese Rechte sind grds. nicht bewertungsfähig (so auch EFG S. 102; EFG 1957 S. 43; vgl. auch BStBl 1958 III S. 162). S. hierzu auch das Stichwort „Belieferungsrechte„ und (BStBl II S. 489).

  • Zölle und Steuern

    1. Nach § 5 Abs. 4 Satz 2 EStG sind als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern auf der Aktivseite der Steuerbilanz wie selbständige WG anzusetzen, soweit sie auf am Schlußtag auszuweisende WG des Vorratsvermögens entfallen. Durch § 98a Satz 2 BewG wird entsprechend dieser ertragsteuerlichen Regelung sichergestellt, daß dieser Aufwand als BV erfaßt wird. Nach § 109 Abs. 4 BewG ist der ertragsteuerliche Wertansatz auch bei der Einheitsbewertung des BV zu übernehmen.

    2. Die bei der Gewinnermittlung aktivierten USt-Beträge (§ 5 Abs. 4 Satz 2 EStG) sind auch für die Vermögensrechnung entsprechend zu behandeln (§§98a, 109 Abs. 4 BewG).

  • Zuschüsse

    Zuschüsse im Rahmen gewerblicher Betriebe werden oft zur Bildung immaterieller WG führen, die wegen § 5 Abs. 2 EStG (s. Ausf. im Stichwort „Immaterielle Werte„ ertragsteuerlich nicht aktivierungsfähig sind. Bewertungsrechtlich wird jedoch ein Ansatz in Betracht kommen, wenn die Voraussetzungen des Falles c) in dem o. a. Stichwort vorliegen.

    Beispiele: Zuschüsse zum Ausbau einer Gemeindestraße, die von den Lkw des Unternehmens benutzt wird ( BStBl III S. 414); Zuschüsse für den Anschluß eines Stromabnehmers an ein E-Werk ( BStBl III S. 129); Zuschuß für Errichtung neuer Trafo-Stationen an E-Werk, um die Stromversor- S. gung des Unternehmens zu sichern ( BStBl II S. 291; , BStBl 1970 II S. 35); Zuschuß zum Bau eines Hotels gegen Zusicherung bevorzugter Behandlung bei Unterbringung von Geschäftsfreunden, bei Konferenzen u. ä. ( BStBl III S. 224). Zuschüsse einer Brauerei gegen Übernahme zeitlich beschränkter Bierbezugsverpflichtungen als immaterielles WG ( BStBl 1974 II S. 81).

    Zu beachten ist, daß öffentliche Zuschüsse u. U. Auswirkungen auf den Teilwert der damit angeschafften oder hergestellten WG haben können. Vgl. im einzelnen hierzu das Stichwort „Anlagegüter, bewegliche abnutzbare„ unter g).

    S. a. Stichworte „Baukostenzuschüsse„, „Ertragzuschüsse„, „Kapitalzuschuß„.

  • Zweigniederlassung, inländische von ausländischer Kapitalgeselslchaft

    Sie ist nach § 2 Abs. 1 Nr. 2 VStG i. V. mit § 121 Abs. 2 Nr. 3 BewG beschränkt stpfl., da eine Zweigniederlassung nach § 12 Nr. 2 AO als stl. Betriebsstätte anzusehen ist. Wegen der Verpflichtung zur Abgabe einer Erklärung zur Feststellung des EW des BV s. § 28 Abs. 1 Satz 2 BewG. S. auch NWB F. 9 S. 2189 Nr. 9.

    Finanzmittel, die einer inländischen Zweigniederlassung als Dotationskapital zugewiesen sind und für das auch kein Zins berechnet wird, sind regelmäßig dem Eigenkapital zuzurechnen ( BStBl II S. 785).

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