Auswirkungen des Gesetzes zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG) auf nachträgliche Anschaffungskosten gem. § 17 Abs. 2 EStG
Verluste aus Finanzierungsmaßnahmen bei Beteiligungen an Kapitalgesellschaften
Mit Schreiben vom (BStBl 2010 I, S. 832) hat das BMF die Auffassung vertreten, dass auch nach Inkrafttreten des Gesetzes zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG) vom (BGBl 2008 I, 2026) für die Anerkennung von nachträglichen Anschaffungskosten (Darlehen bzw. Bürgschaften) weiterhin das Vorliegen einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung erforderlich und auch nach Abschaffung des Eigenkapitalersatzrechts (§§ 32a, 32b GmbHG a. F.) weitestgehend nach den Grundsätzen des (BStBl 1999 I, S. 545) zu verfahren sei.
Nunmehr hat der , BFH/NV 2017, 1501) entschieden, dass mit Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts durch das MoMiG die gesetzliche Grundlage für die bisherige Rechtsprechung zur Berücksichtigung von Aufwendungen des Gesellschafters aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen als nachträgliche Anschaffungskosten im Rahmen des § 17 EStG entfallen ist. Aus Gründen des Vertrauensschutzes stellt der BFH auf den Tag der Veröffentlichung des vorgenannten Urteils auf seinen Internet-Seiten () ab und sieht bis zu diesem Tag geleistete eigenkapitalersetzende oder eigenkapitalersetzend gewordene Finanzierungshilfen des Gesellschafters als nach den bisherigen Grundsätzen zu beurteilen an. In Anwendung seiner vorgenannten Urteilsgrundsätze hat der BFH auch mit Urteilen vom (, BFH/NV 2018, 451, und , BFH/NV 2018, 329) entschieden. Derzeit sind beim BFH noch Revisionsverfahren anhängig, die u. a. die Frage zum Gegenstand haben, ob und in welchem Umfang Finanzierungshilfen zu nachträglichen Anschaffungskosten i. S. d. § 17 EStG in der Folge der Aufhebung von § 32a GmbHG a. F. durch das MoMiG führen (Az.: , und ). Im Revisionsverfahren – – hat der BStBl 2018 II, 18) eine Beitrittsaufforderung an BMF gestellt.
Aufgrund der Rechtsprechungsänderung sind Abstimmungen auf Ebene der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder erforderlich, die derzeit noch andauern und deren Ergebnisse daher weiterhin abzuwarten sind. Ungeachtet dessen kann die Bearbeitung von Fällen, in denen nachträgliche Anschaffungskosten im Zusammenhang mit eigenkapitalersetzenden oder eigenkapitalersetzend gewordenen Finanzierungshilfen i. R. d. Veräußerungsgewinnermittlung des § 17 Abs. 2 EStG geltend gemacht werden, in Anwendung der mit (a. a. O.) getroffenen Vertrauensschutzregelung wieder aufgenommen werden und abschließend erfolgen. Die Vertrauensschutzregelung erfasst alle eigenkapitalersetzenden oder eigenkapitalersetzend gewordenen Finanzierungshilfen, die vor dem seitens des Gesellschafters an die Kapitalgesellschaft geleistet wurden.
Im Hinblick auf die Verluste aus Finanzierungsmaßnahmen bei Beteiligungen an ausländischen Kapitalgesellschaften ist Folgendes zu beachten:
Vor Inkrafttreten des MoMiG
Das (a. a. O.) unter Berücksichtigung der Ausführungen in meiner Karteiverfügung (KSt-Kartei § 1 KStG Karte F 4, Nummer 3, unter Hinweis auf das Praxishandbuch der Finanzverwaltung NRW „Besteuerung ausländischer Gesellschaften im Inland u. a. am Beispiel der Private Company Limited by Shares (Ltd.)” zu 5.5) ist weiterhin gültig und zu beachten.
Nach Inkrafttreten des MoMiG
Das (a. a. O.) nimmt nicht ausdrücklich zu der Frage Stellung, wie Verluste aus Finanzierungsmaßnahmen bei Beteiligungen an ausländischen Kapitalgesellschaften zu behandeln sind. Nach Abstimmung auf Bund-Länder-Ebene ist nach Inkrafttreten des MoMiG grundsätzlich nicht mehr darauf abzustellen, ob die Finanzierungsmaßnahme im Ausland einem dem inländischen Gesellschafts-/bzw. Insolvenzrecht vergleichbaren Recht unterliegt. Lediglich zur Annahme von krisenbestimmten Darlehen aufgrund gesetzlicher Neuregelung ist eine den §§ 39, 135 InsO sowie § 6 AnfG (unter 3. d), bb) des (a. a. O.)) vergleichbare Regelung im ausländischen Recht Voraussetzung zur Annahme nachträglicher Anschaffungskosten i. S. d. § 17 Abs. 2 EStG. Da die Regelungen des MoMiG nur für die in diesem Gesetz benannten Gesellschaften verbindlich sind, hat der Steuerpflichtige nachzuweisen, ob das ausländische Recht eine dem inländischen Recht vergleichbare gesetzliche Nachrangigkeit aller Rückzahlungsansprüche aus Gesellschafterdarlehen in der Insolvenz enthält.
LfSt Niedersachsen v. - S 2244 - 118 - St 244
Fundstelle(n):
NAAAG-84269