Tatbestand

I.

1 Die Beteiligten streiten darüber, ob Leistungen zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch (SGB II) auch dann gemäß § 3 Nr. 2b des Einkommensteuergesetzes in der für die Streitjahre (2006 bis 2008) geltenden Fassung (EStG) steuerfrei sind, wenn sie Arbeitgebern gewährt werden bzw. ob die von dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt —FA—) erlangte Kenntnis über solche Leistungen und andere Zahlungen im vorliegenden Falle einem Verwertungsverbot unterliegt.

2 Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute und wurden in den Streitjahren zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger ist Bilanzbuchhalter und betreibt ein Buchhaltungsbüro. Seinen Gewinn ermittelt er durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG. Seine Einkünfte werden von den Beteiligten als Einkünfte aus selbständiger Arbeit behandelt.

3 Nachdem das FA die Kläger erklärungsgemäß —unter dem Vorbehalt der Nachprüfung— für das Jahr 2008 zur Einkommensteuer veranlagt hatte, begann es am 10. Februar 2010 mit einer die Streitjahre betreffenden Außenprüfung im Betrieb des Klägers und forderte ihn am selben Tag auf, die Kontoauszüge eines konkret bezeichneten Kontos einer bestimmten Bank (Bank 1) für den Zeitraum vom 1. Januar 2006 bis 31. Dezember 2008 vorzulegen. Grund für die Anforderung war, dass diese Bankverbindung insbesondere auf Ausgangsrechnungen an die Firma A-AG angegeben, aber nicht in den Unterlagen des Buchhaltungsbüros erfasst war. In den folgenden Tagen richtete der Prüfer des FA weitere —im gerichtlichen Verfahren nicht angegriffene— schriftliche Prüfungsanfragen an den Kläger.

4 Im Verlauf der weiteren Prüfung stellte der Prüfer fest, dass von einem anderen Konto des Klägers bei einer weiteren Bank (Bank 2) im gesamten Prüfungszeitraum, insbesondere aber in den Jahren 2007 und 2008, hohe Privateinlagen getätigt worden waren. Daraufhin, und weil ihm die erbetenen Kontoauszüge des Kontos bei der Bank 1 nicht ausgehändigt worden waren, ging der Prüfer nach Rücksprache mit dem zuständigen Sachgebietsleiter von der Möglichkeit weiterer in den Unterlagen des Klägers nicht erfasster steuerrelevanter Zahlungsvorgänge aus und übersandte deshalb am 19. Februar 2010 einen Aktenvermerk über den Verdacht einer Steuerstraftat an die Bußgeld- und Strafsachenstelle des Finanzamts Stadt A, in dem die bis dahin festgestellten Sachverhalte geschildert wurden.

5 Daraufhin leitete die Bußgeld- und Strafsachenstelle mit Schreiben vom 22. Februar 2010 ein Strafverfahren gegen den Kläger ein und forderte ihn auf, die Kontoauszüge für die Jahre 2006 bis 2008 hinsichtlich der bei der Bank 1 und bei der Bank 2 unterhaltenen Konten vorzulegen.

6 Nachdem der Kläger dagegen mit Schreiben vom 8. März 2010 eine Gegenvorstellung erhoben hatte und der Forderung auf Vorlage der Bankauszüge nicht nachgekommen war, forderte die Bußgeld- und Strafsachenstelle die Banken am 12. April 2010 u.a. im Wege des Auskunftsersuchens gemäß § 161a der Strafprozessordnung (StPO) zur Vorlage der Kontoauszüge auf.

7 Auf diese Anforderung, gegen die der Kläger mit Schreiben vom 6. Dezember 2010 Einspruch eingelegt hat, legten die Banken die Kontoauszüge vor. Unter Einbeziehung dieser Kontoauszüge traf der Prüfer des FA u.a. die folgenden noch streitigen Feststellungen:

8 In den Streitjahren waren einzelne Zahlungen auf Ausgangsrechnungen an die A-AG nicht im Rahmen der Gewinnermittlung berücksichtigt worden (2006: 7.120,08 €, 2007: 1.472,62 € und 2008: 133,88 €; Tz. 12, 22 und 24 des Prüfungsberichts vom 29. September 2010), die der Prüfer deshalb dem Gewinn des Klägers hinzurechnete.

9 Ebenso berücksichtigte er gewinnerhöhend dem Kläger in den Streitjahren 2007 und 2008 im Zusammenhang mit seiner selbständigen Tätigkeit gezahlte, aber bis dahin nicht als Betriebseinnahmen erfasste Versicherungsprovisionen (2007: 2.381,48 € und 2008: 388,97 €; Tz. 22 und 26 des Prüfungsberichts vom 29. September 2010).

10 Darüber hinaus stellte der Prüfer fest, dass dem Kläger in den Streitjahren 2007 und 2008 Eingliederungszuschüsse für zwei Arbeitnehmerinnen gezahlt worden waren, die nicht als Betriebseinnahmen berücksichtigt bzw. einem privaten Konto des Klägers gutgeschrieben worden waren.

11 Für die Arbeitnehmerin AN1 betrugen die Eingliederungszuschüsse in 2007 2.880 € und in 2008 360 €. Die Eingliederungszuschüsse für die Arbeitnehmerin AN2 beliefen sich in 2007 auf 9.072 € und in 2008 auf 16.848 €.

12 Der Prüfer vertrat die Ansicht, dass der Gewinn um sämtliche in den Jahren 2007 und 2008 erhaltenen Eingliederungszuschüsse zu erhöhen sei, weil diese Zuschüsse bei Gewährung an den Arbeitgeber nicht nach § 3 Nr. 2b EStG steuerfrei seien.

13 Im Anschluss an die Schlussbesprechung und den Prüfungsbericht vom 29. September 2010 machte der Kläger mit Schreiben vom 11. Oktober 2010 Einwendungen gegen die Prüfungsfeststellungen insbesondere unter Hinweis auf seine fehlende Pflicht zur Aufbewahrung der Kontounterlagen sowie auf die Steuerfreiheit der Eingliederungszuschüsse gemäß § 3 Nr. 2b EStG geltend.

14 Das FA folgte indessen den Feststellungen des Prüfers in den auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) gestützten Einkommensteueränderungsbescheiden vom 26. Oktober 2010 für die Veranlagungszeiträume 2006 und 2007 und dem gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 2008.

15 Die dagegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2013, 764 veröffentlichten Urteil vom 11. Dezember 2012 1 K 4165/09 als unbegründet ab. Zu Recht habe das FA mit den angefochtenen Einkommensteueränderungsbescheiden die im Rahmen der Gewinnermittlung nicht berücksichtigten Zahlungen auf Rechnungen an die A-AG und Versicherungsprovisionen als auch die für die Arbeitnehmerinnen AN1 und AN2 gewährten Eingliederungszuschüsse als zusätzliche Betriebseinnahmen erfasst. Es sei nicht durch ein Verwertungsverbot an der Berücksichtigung dieser Prüfungsfeststellungen gehindert gewesen.

16 Die Eingliederungszuschüsse seien nicht nach § 3 Nr. 2b EStG steuerfrei, weil sie an den Kläger als Arbeitgeber gezahlt worden seien. Zwar unterscheide die Vorschrift hinsichtlich der Steuerfreiheit von Eingliederungshilfen nicht ausdrücklich danach, ob sie an Arbeitnehmer oder Arbeitgeber gezahlt würden. Gleichwohl mache der Gesetzgeber in dem Gesetzestext durch den Verweis auf die Leistungen nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch hinreichend deutlich, dass er die Steuerfreistellung nur für Leistungen an Arbeitnehmer vorsehen wollte. Denn bei den Reformen des Arbeitsmarktes und der Zusammenführung der Leistungssysteme von Arbeitslosen- und Sozialhilfe habe der Gesetzgeber das Sozialgesetzbuch neu geordnet und im Zweiten Buch Sozialgesetzbuch die Leistungen zur Grundsicherung für Arbeitssuchende zusammengefasst (§§ 1, 4 SGB II, vgl. Spellbrink in Eicher/Spellbrink, SGB II, 2. Aufl., Vor § 1 Rz 1). Dies folge auch aus dem ursprünglich bei Einführung des § 3 Nr. 2b EStG verfolgten Zweck als Folgeänderung zu § 3 Nr. 2 EStG sowie dem systematischen Zusammenhang mit dieser Regelung, die nach dem Gesetzestext ausdrücklich nur Leistungen an Arbeitnehmer steuerfrei stelle.

17 Darüber hinaus wären Beträge in Höhe der in den Jahren 2007 und 2008 gewährten und zwischen den Beteiligten streitigen Eingliederungszuschüsse im Ergebnis auch dann korrigierend als weitere Betriebseinnahmen zu berücksichtigen, wenn die gewährten Eingliederungszuschüsse als solche gemäß § 3 Nr. 2b EStG steuerfrei wären. Denn die an die beiden Arbeitnehmerinnen gezahlten und die Eingliederungszuschüsse übersteigenden Löhne könnten nach § 3c Abs. 1 EStG nur als Betriebsausgaben bei der Gewinnermittlung berücksichtigt werden, soweit sie über den Betrag der Eingliederungszuschüsse hinausgingen.

18 Das FA sei schließlich an der Berücksichtigung der noch streitigen zusätzlichen Betriebseinnahmen auch nicht wegen behaupteter verspäteter Einleitung des Strafverfahrens bzw. mit Blick auf die Auswertung der von den Kreditinstituten zur Verfügung gestellten und von der Bußgeld- und Strafsachenstelle des Finanzamts Stadt A übermittelten Kontenunterlagen durch ein Verwertungsverbot gehindert.

19 Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

20 Das FA sei an der Berücksichtigung der streitigen zusätzlichen Betriebseinnahmen (Zahlungen auf Rechnungen an die A-AG, Versicherungsprovisionen und Eingliederungszuschüsse) durch ein Verwertungsverbot gehindert, weil die Bankauszüge unter Verstoß gegen § 93 Abs. 1 Satz 3 AO angefordert worden seien, eine Belehrung nach § 393 Abs. 1 Satz 4 AO unterblieben sei, die Außenprüfung trotz eindeutigen Anfangsverdachts am ersten Prüfungstag nicht gemäß § 10 Abs. 1 Satz 3 der Betriebsprüfungsordnung (BpO 2000) abgebrochen worden sei sowie eine fortlaufende und zeitnahe Unterrichtung über die Prüfungsfeststellungen und den daraus abgeleiteten Verdacht auf Steuerhinterziehung (§ 199 Abs. 2 AO) nicht erfolgt sei.

21 Die Anforderung der Kontoauszüge bei den Banken sei unverhältnismäßig gewesen. Hätte der Prüfer dem Kläger gegenüber erwähnt, warum er die Kontoauszüge habe einsehen wollen, wäre die Anforderung der Auszüge bei den Banken nicht nötig gewesen.

22 Die Feststellung des FG, eine Verletzung der Unterrichtungspflicht nach § 199 Abs. 2 AO sei nicht feststellbar, treffe nicht zu, weil die Kläger erst durch den Prüfungsbericht von den Feststellungen erfahren hätten. Somit sei ein materielles Verwertungsverbot gegeben, weil der Außenprüfer bewusst die zum Schutz des Steuerpflichtigen existierenden Normen (§ 10 BpO 2000, § 393 AO, § 93 Abs. 1 Satz 1 und 3 AO und § 199 Abs. 2 AO) umgangen habe. Ersichtlich habe der Prüfer bereits am ersten Tag der Prüfung den konkreten Verdacht einer Steuerhinterziehung gehabt und hätte deshalb ein Strafverfahren einleiten müssen.

23 Die Kläger beantragen, die Einkommensteuer für die Streitjahre unter Aufhebung des angefochtenen FG-Urteils sowie unter Änderung der Einkommensteueränderungsbescheide vom 26. Oktober 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung in der Weise festzusetzen, dass bei der Festsetzung für 2006 eine Gewinnerhöhung um Zahlungen aufgrund von Rechnungen an die A-AG in Höhe von 7.120,08 €, bei der Festsetzung für 2007 eine Gewinnerhöhung um 11.952 € für vereinnahmte Eingliederungszuschüsse, um Zahlungen der A-AG in Höhe von 1.472,62 € sowie um Versicherungsprovisionen in Höhe von 2.381,48 € und bei der Festsetzung für 2008 eine Gewinnerhöhung um 17.208 € für vereinnahmte Eingliederungszuschüsse, um Zahlungen der A-AG in Höhe von 133,88 € sowie um Versicherungsprovisionen in Höhe von 388,97 € außer Ansatz bleibt.

24 Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

25 Die Annahme eines Verwertungsverbots scheide schon deshalb aus, weil der Kläger selbst die Bankauszüge weder auf die Anfrage der Außenprüfung vom 10. Februar 2010 noch auf die —mit einer Belehrung über ein Aussageverweigerungsrecht versehene— Anforderung der Bußgeld- und Strafsachenstelle des Finanzamts Stadt A vom 22. Februar 2010 vorgelegt habe.

26 Abgesehen davon sei der Steuerpflichtige auch nach Einleitung des Strafverfahrens weiter zur uneingeschränkten Mitwirkung im Besteuerungsverfahren verpflichtet. Weder ein Verstoß gegen § 136a StPO noch ein Verstoß gegen Grundrechte liege vor, da der Prüfer die Prüfung unterbrochen habe, als tatsächliche Anhaltspunkte für eine Steuerstraftat bestanden hätten.

27 Das Auskunftsersuchen der Bußgeld- und Strafsachenstelle an die Kreditinstitute, das zur Übersendung der angeforderten Kontoauszüge geführt habe, löse ebenfalls kein steuerrechtliches Verwertungsverbot aus. Die Bußgeld- und Strafsachenstelle habe die Kreditinstitute im Rahmen des Steuerstrafverfahrens um Vorlage der Kontoauszüge bitten dürfen.

28 Die Eingliederungszuschüsse seien nicht nach § 3 Nr. 2b EStG steuerfrei, weil sie an den Kläger als Arbeitgeber gezahlt worden seien. Nach dem Gesetzeszweck sollten nur solche Leistungen steuerfrei sein, die den Arbeitnehmern zukommen.