Gründe

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) schloss mit zwei weiteren Personen einen Vertrag über die Gründung einer GmbH. Gegenstand des Unternehmens war der Betrieb einer Spedition, welche auch Aufgaben des Güternah- und Güterfernverkehrs umfassen sollte. Die Gesellschaft nahm ihre Geschäftstätigkeit im August 1991 auf. Den im Juli 1991 gestellten Antrag auf Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister wies das Amtsgericht mit Beschluss vom 14. Januar 1993 zurück. Die Eintragung in das Handelsregister wurde seitens der Gründungsgesellschafter nicht weiterverfolgt.

Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) behandelte die GmbH als Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) und nahm den Kläger ebenso wie die beiden Mitgesellschafter wegen der Umsatzsteuerschulden der GbR sowie steuerlicher Nebenleistungen gemäß § 191 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) i.V.m. §§ 714, 427 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) als Gesellschafter der GbR in Anspruch.

Mit der dagegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage wendete der Kläger u.a. ein, dass er Ende 1991 aus der Gesellschaft ausgeschieden sei. Da er als ausgeschiedener Gesellschafter für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft nach Ablauf der fünfjährigen Frist gemäß § 159 des Handelsgesetzbuches (HGB) nicht mehr in Anspruch genommen werden könne, sei der nach diesem Zeitpunkt ergangene Haftungsbescheid aufzuheben.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Zur Begründung führte das FG im Wesentlichen aus, dass es sich bei der vorliegenden Gesellschaft in Abgrenzung zu der echten Vor-GmbH um eine unechte Vor-GmbH handele. Demzufolge hafte der Kläger als Gesellschafter im Außenverhältnis unbeschränkt für alle Gesellschaftsverbindlichkeiten, die bis zum Zeitpunkt seines Ausscheidens begründet worden seien. Es könne dahinstehen, ob es sich bei der Vorgesellschaft um eine OHG oder GbR gehandelt habe. Bei beiden Gesellschaftsformen komme es für die Inanspruchnahme des Klägers nicht darauf an, ob die Verbindlichkeiten vor dessen Ausscheiden aus der Gesellschaft fällig geworden seien, maßgeblich sei lediglich, dass die Verbindlichkeiten vor dem Ausscheiden entstanden seien. Die Umsatzsteueransprüche seien vor dem behaupteten Ausscheiden des Klägers aus der Gesellschaft entstanden. Ebenso wenig könne sich der Kläger auf die Enthaftung gemäß den inhaltlich identischen Regelungen der § 159 a.F. bzw. § 160 n.F. HGB berufen. Die Verjährung der Ansprüche gegen einen ausgeschiedenen Gesellschafter beginne erst ab der Eintragung des Ausscheidens im Handelsregister. Sei die Gesellschaft aber —wie vorliegend der Fall— nicht eingetragen, entfalle auch die Verjährung. Im Fall einer nicht registerfähigen GbR beginne die Frist mit dem Ende des Tages, an dem der Gläubiger von dem Ausscheiden Kenntnis erlange. Das FA als Gläubiger der Umsatzsteuerverbindlichkeiten habe —was unstreitig sei— nicht vor 1995 von dem Ausscheiden des Klägers Kenntnis erlangt.

Wegen Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil hat der Kläger Beschwerde erhoben, mit der Verfahrensmängel gerügt werden.

II. Die Nichtzulassungsbeschwerde ist unbegründet.

1. Wird eine Nichtzulassungsbeschwerde auf den Zulassungsgrund des Verfahrensmangels i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gestützt, so muss in der Beschwerdeschrift der Verfahrensmangel bezeichnet werden (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO). Hierzu muss der Beschwerdeführer zum einen diejenigen Tatsachen angeben, aus denen sich nach seiner Ansicht der geltend gemachte Mangel ergibt. Zum anderen muss er schlüssig darlegen, inwieweit das angefochtene Urteil auf dem Mangel beruht. Wird ein Verstoß gegen die Pflicht des FG zur Sachaufklärung (§ 76 FGO) gerügt, so gehören hierzu insbesondere Angaben dazu, zu welchem Ergebnis die vermisste weitere Aufklärung voraussichtlich geführt hätte und inwieweit die Entscheidung des FG hierdurch beeinflusst worden wäre (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 7. Dezember 1999 I B 10/99, BFH/NV 2000, 733).

a) Soweit der Kläger einen Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht rügt, weil das FG nicht aufgeklärt habe, ob die Gesellschaft einen kaufmännisch eingerichteten Geschäftsbetrieb unterhalten habe oder nur eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts sei, fehlt es bereits an Ausführungen dazu, zu welchem Ergebnis die weitere Aufklärung geführt hätte und inwieweit dies die tatsächliche Entscheidung des FG beeinflusst hätte. Der Kläger lässt nämlich in der Beschwerdebegründung ebenfalls offen, ob die weitere Sachaufklärung durch das FG zu der Annahme einer OHG oder GbR geführt hätte. Er geht in der Beschwerdebegründung ebenso wie das FG in dem angefochtenen Urteil von beiden Möglichkeiten aus. Ebenso wenig ist den Ausführungen des Klägers zu entnehmen, inwieweit eine weitere Sachaufklärung des FG ausgehend von dessen materiell-rechtlicher Sicht geboten gewesen wäre. Ausführungen diesbezüglich wären insbesondere deshalb erforderlich gewesen, da das FG in den Urteilsgründen im Einzelnen dargelegt hat, dass es die Entscheidung über die Gesellschaftsform aufgrund der im Ergebnis nach seiner Rechtsansicht identischen materiell-rechtlichen Rechtsfolgen offen gelassen hat. Soweit der Kläger im Hinblick auf die Notwendigkeit der Aufklärung der Gesellschaftsform vorträgt, dass das FA von dem Ausscheiden des Klägers aus der Gesellschaft nicht erst, wie vom FG angenommen, 1995 sondern bereits in 1992 durch die Übersendung des nur noch von dem verbliebenen Gesellschafter unterschriebenen Jahresabschlusses Kenntnis erlangt habe und deshalb Enthaftung eingetreten sei, rechtfertigt dieses Vorbringen die Annahme eines Verfahrensmangels nicht. Dass das FG diesen Sachverhalt (Übersendung des Jahresabschlusses) nicht hinreichend aufgeklärt oder überhaupt nicht zur Kenntnis genommen und dementsprechend seiner rechtlichen Würdigung nicht zu Grunde gelegt hat, trägt der Kläger nicht vor. Auch ist grundsätzlich davon auszugehen, dass ein Gericht von ihm entgegengenommenes Vorbringen bei seiner Entscheidung berücksichtigt. Soweit geltend gemacht werden soll, dass dies im Einzelfall nicht geschehen ist, sind dafür konkrete Anhaltspunkte zu benennen (vgl. u.a. BFH-Beschluss vom 19. November 1998 VII B 127/98, BFH/NV 1999, 673). In Wirklichkeit macht der Kläger mit diesem Vorbringen lediglich geltend, das FG hätte den Akteninhalt anders, nämlich in seinem Sinne, würdigen müssen. In der nach Auffassung des Beteiligten unzutreffenden Würdigung des eigenen Vorbringens ist aber grundsätzlich kein Verfahrensfehler zu sehen (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 115 Anm. 27 ff.).

b) Soweit der Kläger eine Verletzung der Aufklärungspflicht des FG (§ 76 Abs. 1 FGO) rügt, weil das FG auf Seite 12 der Entscheidung sein Vorbringen in mehrfacher Weise und an unterschiedlichen Punkten als unschlüssig bezeichnet habe, ohne die diesbezüglich angebotenen Beweise zu erheben, fehlt es ebenfalls an der ausreichenden Bezeichnung eines solchen Verfahrensmangels. Der Kläger hätte insoweit darlegen müssen, welche konkreten Beweisanträge gestellt worden sind oder dass sich trotz Unterlassens solcher Beweisanträge aus genau anzugebenden Gründen dem FG eine weitere Aufklärung von Amts wegen hätte aufdrängen müssen, welche Beweismittel zur Verfügung gestanden hätten, welches genaue Ergebnis eine Beweiserhebung voraussichtlich gehabt hätte und inwiefern dieses aus der rechtlichen Sicht des Gerichts zu einer anderen Entscheidung hätte führen können (vgl. Senatsbeschluss vom 28. September 1998 VII B 65/98, BFH/NV 1999, 374). Derartige Ausführungen enthält die Beschwerdeschrift nicht. Das Vorbringen zielt vielmehr in Wahrheit darauf, dass die von dem FG dem angefochtenen Urteil zugrunde gelegte Annahme, dass der Kläger Ende 1991 noch nicht aus der Gesellschaft ausgeschieden sei, nicht durch ausreichende tatsächliche Feststellungen gedeckt werde. Damit wird jedoch nicht ein Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO, sondern die fehlerhafte Anwendung sachlichen Rechts, mithin ein materiell-rechtlicher Fehler gerügt (vgl. BFH-Urteil vom 21. April 1988 IV R 80/86, BFHE 153, 555, BStBl II 1988, 883, m.w.N.; Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 27). Im Übrigen kam der Frage, ob der Kläger bereits in 1991 aus der Gesellschaft ausgeschieden war, aus der rechtlichen Sicht des FG keine Bedeutung zu, da die Klage, wie sich den Entscheidungsgründen auf Seite 11 letzter Absatz entnehmen lässt, auch bei unterstelltem Ausscheiden aus der Gesellschaft in 1991 keinen Erfolg gehabt hätte.

c) Soweit der Kläger einen Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht rügt, weil das FG nicht aufgeklärt habe, ob der dem Haftungsbescheid zu Grunde liegende Umsatzsteuerbescheid wirksam bekannt gegeben worden ist, fehlt es ebenfalls bereits an Ausführungen, inwieweit die Entscheidung des FG auf dem behaupteten Verfahrensmangel beruht. Im Übrigen setzt die Inanspruchnahme des Haftungsschuldners nicht voraus, dass die Steuerschuld gegen den ”Erstschuldner” wirksam festgesetzt worden ist (vgl. BFH-Urteile vom 28. Februar 1973 II R 57/71, BFHE 109, 164, BStBl II 1973, 573, und vom 7. November 1995 VII R 26/95, BFH/NV 1996, 379), so dass die Frage der wirksamen Bekanntgabe des Steuerbescheides an den Kläger aus Sicht des FG nicht entscheidungserheblich gewesen sein dürfte.

2. Der von dem Kläger gerügte Verfahrensfehler der unterlassenen notwendigen Beiladung der noch vorhandenen Mitgesellschafter zum Verfahren liegt nicht vor, weil die Voraussetzungen für eine notwendige Beiladung der Mitgesellschafter nach § 60 Abs. 3 FGO nicht gegeben sind. Die Beiladung ist nur dann i.S. von § 60 Abs. 3 FGO notwendig, wenn an dem streitigen Rechtsverhältnis Dritte derart beteiligt sind, dass die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann. Das ist dann der Fall, wenn die Entscheidung notwendigerweise und unmittelbar Rechte Dritter gestaltet, bestätigt, verändert oder zum Erlöschen bringt, insbesondere also in Fällen, in denen das, was einen Prozessbeteiligten begünstigt oder benachteiligt, notwendigerweise umgekehrt den Dritten benachteiligen oder begünstigen muss (vgl. u.a. BFH-Urteile vom 27. Februar 1969 IV R 263/66, BFHE 95, 148, BStBl II 1969, 343, und vom 19. April 1988 VII R 56/87, BFHE 153, 472, BStBl II 1988, 789; Senatsbeschluss vom 15. Mai 1997 VII B 5/97, BFH/NV 1997, 867). Ein solches Verhältnis gegenseitiger Abhängigkeit ist im Streitfall nicht gegeben, weil die Entscheidung hinsichtlich des von dem Kläger angefochtenen Haftungsbescheids nicht unmittelbar in Rechtsverhältnisse der anderen Gesellschafter eingreift oder diese gestaltet. Ob die Gesellschafter für Steuerschulden der von ihnen vertretenen Gesellschaft gemäß den § 191 AO 1977 i.V.m. § 427 BGB bzw. § 128 HGB haften, ist vielmehr für jeden einzelnen Gesellschafter gesondert zu beurteilen.