Tatbestand

I.

1 Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine inländische GmbH & Co. KG, an deren Vermögen in den Streitjahren (1995 bis 1997 und 1999) der alleinige Kommanditist B zu 100 % beteiligt war. Ihrerseits war die Klägerin in den Streitjahren als Kommanditistin mit 60 % der Vermögensanteile an der in der Republik Österreich (Österreich) ansässigen Ö-KG beteiligt. Die übrigen Anteile hielt ein in der Bundesrepublik Deutschland nicht steuerpflichtiger Kommanditist. In den Streitjahren erzielte die Ö-KG Verluste, die das eingezahlte Kommanditkapital überschritten. Jeweils vor dem Abschlussstichtag wurde jedoch eine entsprechende Kapitalerhöhung beschlossen und im Firmenbuch des zuständigen Landesgerichts in Österreich eingetragen. Einzahlungen auf diese Kapitalerhöhungen wurden nicht geleistet.

2 Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) erließ für die Streitjahre unter dem 20. Dezember 2005 jeweils zwei Bescheide über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen. In einem Bescheid wurden Verluste als „Anteil an den nach DBA steuerfreien gewerblichen Einkünften aus Betriebsstätten in Österreich, die bei Anwendung nach § 2 a Absatz 3 EStG zu berücksichtigen sind, oder alternativ laufende Einkünfte, für die statt § 2 a Absatz 3 EStG der Progressionsvorbehalt nach § 32 b EStG in Betracht kommt“ festgestellt. Der Bescheid für das Jahr 1999 enthielt außerdem die Feststellung, dass die Ö-KG zwei Betriebsstätten „im Wirtschaftsjahr 1998/1999 entgeltlich übertragen hat (§ 2 a Abs. 4 Nr. 2 EStG)“. Der jeweils zweite Bescheid betraf verrechenbare Verluste als „Besteuerungsgrundlagen nach § 15 a Absatz 4 EStG“. Festgestellt wurden insoweit auf das Ende des jeweils am 28./29. Februar endenden Wirtschaftsjahrs verrechenbare Verluste von ... DM für 1995, ... DM für 1996, ... DM für 1997 und ... DM für 1999, die jeweils als „Anteil an den nach DBA steuerfreien gewerblichen Einkünften aus Betriebsstätten in Österreich, die bei Anwendung nach § 2 a Absatz 3 EStG zu berücksichtigen sind, oder alternativ laufende Einkünfte, für die statt § 2 a Absatz 3 EStG der Progressionsvorbehalt nach § 32 b EStG in Betracht kommt“ gekennzeichnet wurden. Der Berechnung lagen die im ersten Bescheid festgestellten Anteile an den steuerfreien gewerblichen Einkünften aus Betriebsstätten in Österreich zugrunde. Als ausgleichsfähig behandelte das FA nur Verluste in Höhe des eingezahlten Kapitals, weil der erweiterte Verlustausgleich nach § 15a Abs. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auf inländische Personengesellschaften beschränkt sei. Die Bescheide waren an die Klägerin als Gesellschafterin der Ö-KG gerichtet. Gegen alle Bescheide erhob die Klägerin Einspruch.

3 Nach einer Außenprüfung ergingen für 1999 unter dem 1. September 2009 geänderte Bescheide, wobei mit dem Bescheid über die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 15a Abs. 4 EStG zum 28. Februar 1999 ein verrechenbarer Verlust von ... DM festgestellt wurde. Auch gegen diese Bescheide erhob die Klägerin Einspruch. Mit Einspruchsentscheidung vom 6. November 2009 wurden sämtliche Einsprüche zurückgewiesen.

4 Die dagegen erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) insoweit als unzulässig ab, als sie sich gegen die Feststellung der Anteile an den nach Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) steuerfreien gewerblichen Einkünften aus Betriebsstätten in Österreich für die Jahre 1995 bis 1997 richtete, weil die Klägerin insoweit keine Rechtsverletzung geltend mache. In Bezug auf die übrigen Streitgegenstände hielt das FG die Klage für zulässig, aber unbegründet (FG Düsseldorf, Urteil vom 22. Juli 2011 1 K 4383/09 F).

5 Die vom FG zugelassene Revision führte zum Urteil des I. Senats des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 24. Juli 2013 I R 57/11 (BFHE 243, 102, BStBl II 2016, 633). Der I. Senat legte die Revision dahin aus, dass sie nur die gesonderte Feststellung der Hinzurechnung nach § 2a Abs. 4 Nr. 2 EStG in dessen damaliger Fassung (EStG a.F.) im Jahr 1999 sowie die gesonderten Feststellungen verrechenbarer Verluste betreffe. Das Verfahren betreffend die Feststellungen verrechenbarer Verluste trennte der I. Senat ab und verwies es zuständigkeitshalber an den IV. Senat. Dem Antrag auf Aufhebung der Feststellung zur Hinzurechnung nach § 2a Abs. 4 Nr. 2 EStG a.F. gab der I. Senat statt, weil der Bescheid fehlerhaft an die Klägerin selbst und nicht an deren Gesellschafter gerichtet gewesen sei.

6 In Bezug auf die Feststellungen verrechenbarer Verluste trägt die Klägerin vor, die verrechenbaren Verluste seien zwar auf der Grundlage des § 15a EStG zutreffend ermittelt worden. § 15a Abs. 1 Satz 2 i.V.m. Abs. 5 EStG verletzten aber ungerechtfertigt die Niederlassungsfreiheit nach Art. 43 des Vertrags über die Gründung der Europäischen Gemeinschaft.

7 Die Klägerin beantragt sinngemäß,

die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung auch insoweit aufzuheben, als sie die Feststellung verrechenbarer Verluste betreffen, sowie die Bescheide über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 15a Abs. 4 EStG für 1995 bis 1997 und 1999 vom 20. Dezember 2005 sowie für 1999 vom 1. September 2009 aufzuheben.

8 Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

9 Es liege zwar ein Eingriff in die Niederlassungsfreiheit vor. Dieser sei aber durch die Erfordernisse der Steueraufsicht und der Missbrauchsbekämpfung gerechtfertigt.

10 Die Bescheide über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 15a Abs. 4 EStG seien ordnungsgemäß bekanntgegeben worden. Sie seien nicht mit einer gesonderten Feststellung nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a i.V.m. Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) verbunden gewesen und hätten sich deshalb inhaltlich allein an die Klägerin als Kommanditistin der Ö-KG gerichtet.