Tatbestand

I.

1 Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob über ein sog. Konsignationslager ausgeführte Lieferungen der in den Niederlanden ansässigen Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) an die im Inland ansässige Beigeladene in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) steuerbar und steuerpflichtig sind oder in den Niederlanden steuerbare, aber steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferungen darstellen.

2 Die Klägerin ist eine Kapitalgesellschaft niederländischen Rechts (B.V.) mit Sitz in den Niederlanden. Gegenstand ihres Unternehmens ist der Entwurf, die Herstellung und der Vertrieb von Computern, der Handel mit Computern, elektronischen Produkten, Zubehör und Peripheriegeräten sowie die Erteilung von Dienstleistungen in diesem Zusammenhang.

3 Die Klägerin ist Geschäftspartnerin der Beigeladenen, einer Großhändlerin der Informations- und Kommunikationstechnologie mit Sitz in Deutschland. In den Streitjahren (2005 bis 2010) lieferte die Klägerin Waren (Bildschirme) an die Beigeladene. Die Waren wurden dabei von der Klägerin aus den Niederlanden in ein auf dem Betriebsgelände der Beigeladenen befindliches Konsignationslager verbracht. Grundlage war ein zwischen der Klägerin und der Beigeladenen getroffenes „Consignment Distribution Agreement“ (CDA) vom 14. April 2003. Die Beigeladene war gemäß des CDA verpflichtet, den von der Klägerin angelieferten Konsignationsbestand in einem gesonderten von ihr betriebenen Lager zu lagern, zu dem allein die Beigeladene Zugang hatte. Die Klägerin war nur nach einer angemessenen Vorankündigung berechtigt, das Lager zum Zwecke einer Inventur zu betreten. Die Beigeladene war dazu berechtigt, den Konsignationsbestand im Rahmen des üblichen Geschäftsbetriebs an ihre Kunden zu veräußern. Die Klägerin blieb solange Eigentümerin des Konsignationsbestandes, bis die Beigeladene der Klägerin —einmal wöchentlich— eine Aufstellung des in der Vorwoche an ihre Kunden verkauften Konsignationsbestandes übermittelt hatte. Der Verkaufspreis der Klägerin an die Beigeladene wurde an dem Tag, an dem die Beigeladene den Konsignationsbestand weiter veräußerte, bestimmt. Der Konsignationsbestand wurde von der Beigeladenen bei der Klägerin auf Grundlage der gemeinsam vereinbarten Einlagerungsrichtlinien bestellt. Die Klägerin war verpflichtet, den Konsignationsbestand mindestens drei Wochen im Lager zu belassen; nach Ende dieses Zeitraumes war die Beigeladene berechtigt, den gesamten Bestand oder einen Teil davon an die Klägerin zurückzusenden.

4 Die Klägerin behandelte die Veräußerungen an die Beigeladene als in Deutschland nicht steuerbar und erklärte diese in den Niederlanden als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen. Damit korrespondierend erklärte die Beigeladene innergemeinschaftliche Erwerbe in entsprechender Höhe in Deutschland und zog die darauf entfallende Umsatzsteuer als Vorsteuer ab.

5 Dem folgte der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskläger (das Finanzamt —FA—) nicht und behandelte in den geänderten Umsatzsteuerbescheiden 2005 bis 2010 vom 6. Januar 2012 die Lieferungen der Klägerin an die Beigeladene als steuerbar und steuerpflichtig und setzte Nachzahlungszinsen fest. Der Einspruch war erfolglos.

6 Die Klage hatte insoweit Erfolg, als das FA die Bemessungsgrundlage der von der Klägerin an die Beigeladene ausgeführten Lieferungen nicht um die Umsatzsteuer, die in den vereinnahmten Beträgen enthalten war, gemindert hatte. Im Übrigen wies das Finanzgericht (FG) die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 234 veröffentlichten Urteil als unbegründet ab.

7 Soweit die Klägerin sich gesondert gegen die Festsetzung von Nachzahlungszinsen wende, sei die Klage schon mangels fristgemäß eingelegten Einspruchs unbegründet.

8 Auch im Übrigen sei die Klage im Wesentlichen unbegründet, weil die Lieferungen am Ort des streitgegenständlichen Konsignationslagers in Deutschland ausgeführt worden seien. Bei dem Transport der Waren aus den Niederlanden in das deutsche Konsignationslager habe es sich nicht um eine Beförderung oder Versendung an den Abnehmer i.S. von § 3 Abs. 6 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (UStG) gehandelt, sondern um ein in den Niederlanden steuerbares, aber steuerbefreites innergemeinschaftliches Verbringen, das mit einem in Deutschland steuerbaren und steuerpflichtigen und zum Vorsteuerabzug berechtigenden innergemeinschaftlichen Erwerb der Beigeladenen korrespondiere. Erst mit der Veräußerung der in dem Konsignationslager befindlichen Ware durch die Beigeladene an ihre Kunden sei eine zeitgleiche Lieferung der Klägerin an die Beigeladene am Ort des Konsignationslagers erfolgt.

9 Das Verbringen von Ware in ein Konsignationslager führe nur dann zu einer am Ort des Beginns der Beförderung oder Versendung erfolgenden Lieferung an den Abnehmer, wenn der Abnehmer die Ware zum Zeitpunkt des Beginns der Beförderung oder Versendung in das Konsignationslager bereits verbindlich bestellt habe.

10 Der Klage sei aber im Umfang der in den von der Klägerin vereinnahmten Beträgen enthaltenen Umsatzsteuer stattzugeben, denn Bemessungsgrundlage sei der vereinnahmte Nettopreis abzüglich der Umsatzsteuer. Denn aufgrund des Irrtums über die Steuerpflicht der Lieferungen sei das vereinbarte Entgelt teilweise uneinbringlich i.S. von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG geworden.

11 Hiergegen haben sowohl die Klägerin als auch das FA Revision eingelegt.

12 Die Klägerin trägt vor, § 3 Abs. 6 UStG knüpfe zwar an eine konkrete Lieferung an, aus dem Wortlaut, der systematischen Stellung, der Entstehungsgeschichte und dem Zweck der Norm ergebe sich aber, dass es für die Anwendung der Lieferortfiktion nicht auf den Zeitpunkt der Lieferung ankomme; diese könne der Beförderung oder Versendung auch vor- oder nachgelagert sein. Für die tatbestandliche Verknüpfung der Lieferung mit der Beförderung oder Versendung sei es ausreichend, dass der Gegenstand der Lieferung mit dem Gegenstand der Beförderung oder Versendung identisch sei. Eine zeitliche Verknüpfung von Beförderung oder Versendung einerseits und Lieferung andererseits sehe § 3 Abs. 6 UStG nicht vor. Ob und zu welchem Zeitpunkt eine Lieferung vorliege, sei vielmehr in § 3 Abs. 1 UStG geregelt.

13 Das entspreche auch Sinn und Zweck von § 3 Abs. 6 UStG, der darin bestehe, die Umsatzbesteuerung von grenzüberschreitenden Warenlieferungen zu vereinfachen. Durch die einheitliche Festlegung eines Lieferorts für sämtliche Beförderungs- und Versendungslieferungen werde es dem Unternehmer ermöglicht, die umsatzsteuerrechtliche Abwicklung unabhängig vom Bestimmungsland in seinem Heimatland vorzunehmen.

14 Selbst wenn man demgegenüber von der Notwendigkeit eines im Zeitpunkt der Beförderung oder Versendung bereits ausgeführten Umsatzgeschäftes ausgehe, sei diese Voraussetzung vorliegend erfüllt. Denn durch die Konsignationsvereinbarung sei die Beigeladene befähigt gewesen, wie ein Eigentümer frei über die Konsignationsware zu verfügen. Die Beigeladene habe die Gefahr des Untergangs oder der Beschädigung der Konsignationsware getragen und folglich mit der Einbringung der Waren in das Konsignationslager Verfügungsmacht daran erlangt.

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16 Das FA beantragt,

das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

17 Das FG sei zu Unrecht von der Uneinbringlichkeit der Umsatzsteuer ausgegangen.