OFD Niedersachsen - S 2137 - 48 - St 221/St 222

Rückstellungen für Zuwendungen anlässlich eines Dienstjubiläums

Bezug: BStBl 2008 I S. 1013

Nach dem Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für den Ansatz und die Bewertung von Rückstellungen für Zuwendungen anlässlich eines Dienstjubiläums Folgendes:

  1. Begriff der Jubiläumszuwendung

    1 Eine Jubiläumszuwendung ist jede Einmalzuwendung in Geld- oder Geldeswert an den Arbeitnehmer anlässlich eines Dienstjubiläums, die dieser neben dem laufenden Arbeitslohn und anderen sonstigen Bezügen erhält. Dazu gehören auch zusätzliche Urlaubstage im Jubiläumsjahr.

  2. Voraussetzungen für die Bildung von Rückstellungen für Zuwendungen anlässlich eines Dienstjubiläums

    2 Nach § 5 Abs. 4 EStG ist die Bildung einer Rückstellung für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums nur zulässig, wenn das maßgebende Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, die Zuwendung das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt und die Zusage schriftlich erteilt wird. Darüber hinaus kann ausschließlich der Teil der Anwartschaft berücksichtigt werden, der auf die Dienstzeiten nach dem entfällt (vgl. auch Randnummern 13 bis 16).

    3 Liegen die Voraussetzungen des § 5 Abs. 4 EStG vor, kann eine Rückstellung aber dennoch nicht angesetzt werden, wenn der Steuerpflichtige nicht ernsthaft damit rechnen muss, aus der Zusage auch tatsächlich in Anspruch genommen zu werden (vgl. R 5.7 Abs. 5 EStR zur Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme aus einer Verpflichtung).

    4 Es ist nicht erforderlich, dass die Zusage rechtsverbindlich, unwiderruflich und vorbehaltlos erteilt wird. Bei Verpflichtungen mit Widerrufsvorbehalten ist aber in besonderem Maße zu prüfen, ob die Entstehung der Verbindlichkeit nach der bisherigen betrieblichen Übung oder nach den objektiv erkennbaren Tatsachen am zu beurteilenden Bilanzstichtag wahrscheinlich im Sinne von Randnummer 3 ist ( BStBl 2008 II S. 956).

  3. Schriftformerfordernis

    5 Rückstellungen für Jubiläumszuwendungen können nach § 5 Abs. 4 nur passiviert werden, wenn die Zusage schriftlich erteilt wurde. Hinsichtlich des Schriftformerfordernisses gilt R 6a Abs. 7 EStR entsprechend.

  4. Bewertung der Verpflichtung

    1. Umfang der Verpflichtung

      6 Für die Bewertung der zugesagten Leistungen sind die Wertverhältnisse am Bilanzstichtag maßgebend. Die Grundsätze der Inventurerleichterung bei der Bewertung von Pensionsrückstellungen gemäß R 6a Abs. 18 EStR sind entsprechend anzuwenden. Soll der Arbeitgeber die Lohnsteuerbelastung des Arbeitnehmers tragen (Nettolohnvereinbarung), ist der am Bilanzstichtag geltende Steuertarif zu berücksichtigen. Änderungen der Bemessungsgrundlage oder des Steuertarifes, die erst nach dem Bilanzstichtag wirksam werden, sind zu berücksichtigen, wenn sie am Bilanzstichtag bereits feststehen.

    2. Berücksichtigung der Wahrscheinlichkeit des Ausscheidens

      7 Die Bildung einer Rückstellung für eine dem Arbeitnehmer zugesagte Jubiläumszuwendung setzt voraus, dass das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat (vgl. Randnummer 2). Mit dieser Regelung wird das Ausscheiden von Arbeitnehmern aufgrund von Kündigungen (Fluktuation) in pauschaler Weise berücksichtigt. Ein zusätzlicher Fluktuationsabschlag zum jeweiligen Bilanzstichtag ist nicht vorzunehmen. Demgegenüber ist die Wahrscheinlichkeit des Ausscheidens wegen Tod oder Invalidität gesondert zu ermitteln.

      8 Für die Bestimmung des Zeitpunktes, zu dem der Begünstigte wegen des Eintritts in den Ruhestand aus dem Unternehmen ausscheidet, ist das dienstvertragliche Pensionsalter, spätestens die jeweilige Regelaltersgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung zugrunde zu legen. Sofern für den Begünstigten auch eine Pensionszusage besteht, ist dasselbe Alter zu berücksichtigen, das nach R 6a Abs. 11 EStR bei der Bewertung der Pensionsrückstellung angesetzt wird.

    3. Bewertungsverfahren

      Bewertung unter Berücksichtigung der anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik

      9 Der Teilwert der Verpflichtung zur Leistung der einzelnen Jubiläumszuwendung ist grundsätzlich unter Berücksichtigung der anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik als Barwert der künftigen Jubiläumszuwendung am Schluss des Wirtschaftsjahres abzüglich des sich auf denselben Zeitpunkt ergebenen Barwertes betragsmäßig gleichbleibender Jahresbeträge zu ermitteln; auf Nummer 2 des (BStBl I S. 1054) zum Übergang auf die „Richttafeln 2005 G” von Professor Klaus Heubeck wird hingewiesen. Die Jahresbeträge sind dabei so zu bemessen, dass ihr Barwert zu Beginn des Wirtschaftsjahres, in dem die für die Jubiläumszuwendung maßgebende Dienstzeit begonnen hat, gleich dem Barwert der künftigen Jubiläumszuwendung ist. Die künftige Jubiläumszuwendung ist dabei mit dem Betrag anzusetzen, der sich nach den Verhältnissen am Bilanzstichtag ergibt. Zur Ermittlung des Teilwertes ist die Verpflichtung unter Zugrundelegung eines Zinssatzes von mindestens 5,5 % abzuzinsen.

      Pauschalwertverfahren

      10 Es ist nicht zu beanstanden, wenn der Teilwert abweichend von Randnummer 9 nach einem pauschalen Verfahren (Pauschalwertverfahren) ermittelt wird. Dabei sind zwingend die Werte der in der Anlage beigefügten Tabelle zugrunde zu legen. Diese Werte berücksichtigen bereits die Wahrscheinlichkeit des Ausscheidens und die Abzinsung.

      11 Die Berechnung der Rückstellungen kann für alle Jubiläumsverpflichtungen des Betriebes nur einheitlich entweder nach dem Verfahren gemäß Randnummer 9 oder nach dem Pauschalwertverfahren gemäß Randnummer 10 erfolgen. Das gewählte Verfahren bindet den Steuerpflichtigen für fünf Wirtschaftsjahre.

      12 Beispiel 1
      Tabelle in neuem Fenster öffnen
      Erforderliche Dienstjahre für die Jubiläumszuwendung:
      25 Jahre
      Höhe der Zuwendung:
      2.000,00 EUR
      Beginn des maßgebenden Dienstverhältnisses
       
      Berechnung der Rückstellung zum :
      abgeleistete Dienstjahre:
      13 Jahre
      Wert gemäß Anlage je 1.000,00 EUR:
      173,00 EUR
      anzusetzende Rückstellung somit:
      346,00 EUR
      173,00 EUR × 2
       

    4. Kürzung der Rückstellung bei Beginn des Dienstverhältnisses vor dem

      13 Nach § 5 Abs. 4 EStG können Rückstellungen nur passiviert werden, soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem erworben hat. Demzufolge ist in den Fällen, in denen das für die Jubiläumszuwendung maßgebende Dienstverhältnis vor dem begonnen hat, die nach den Randnummern 9 oder 10 ermittelte Rückstellung um den Teilbetrag zu kürzen, der sich, bezogen auf die Verhältnisse am Bilanzstichtag, als Rückstellungsbetrag nach dem gleichen Verfahren zum ergeben hätte.

      14 Bei einer Veränderung der Jubiläumszuwendung ist der Kürzungsbetrag neu zu ermitteln. Eine Kürzung ist auch in den Fällen vorzunehmen, in denen die Zusage zwar nach dem erteilt oder verändert wird, sich aber auch auf Dienstzeiten vor dem bezieht.

      15 Beispiel 2:
      Tabelle in neuem Fenster öffnen
      Erforderliche Dienstjahre für die Jubiläumszuwendung:
      30 Jahre
      Höhe der Zuwendung:
      3.000,00 EUR
      Beginn des maßgebenden Dienstverhältnisses:
      Berechnung zum :
       
      a) Rückstellung zum :
       
      abgeleistete Dienstjahre (aufgerundet):
      19 Jahre
      Wert gemäß Anlage je 1.000,00 EUR:
      225,00 EUR
      Rückstellung somit: 225,00 EUR × 3 =
      675,00 EUR
      b) Rückstellung zum :
       
      abgeleistete Dienstjahre (aufgerundet):
      3 Jahre
      Wert gemäß Anlage je 1.000,00 EUR:
      14,00 EUR
      Rückstellung somit: 14,00 EUR × 3 =
      42,00 EUR
      Anzusetzen zum :
      633,00 EUR
      675,00 EUR – 42,00 EUR
       

      16 Beispiel 3:
      Tabelle in neuem Fenster öffnen
      Erforderliche Dienstjahre für die Jubiläumszuwendung:
      40 Jahre
      Höhe der Zuwendung:
      1 Monatsgehalt
      Beginn des maßgebenden Dienstverhältnisses:
      Monatsgehalt zum :
      3.000,00 EUR
      Monatsgehalt zum :
      3.200,00 EUR
      Berechnung der Rückstellung zum :
       
      a) Rückstellung zum :
       
      abgeleistete Dienstjahre (abgerundet):
      17 Jahre
      Wert gemäß Anlage je 1.000,00 EUR:
      73,00 EUR
      Rückstellung somit: 73,00 EUR × 3 =
      219,00 EUR
      b) Rückstellung zum :
       
      abgeleistete Dienstjahre (abgerundet):
      1 Jahr
      Wert gemäß Anlage je 1.000,00 EUR:
      2,00 EUR
      Rückstellung somit: 2,00 EUR × 3 =
      6,00 EUR
      Anzusetzen zum :
       
      219,00 EUR – 6,00 EUR =
      213,00 EUR
       
      Berechnung zum :
       
      a) Rückstellung zum :
       
      abgeleistete Dienstjahre (abgerundet):
      18 Jahre
      Wert gemäß Anlage je 1.000,00 EUR:
      82,00 EUR
      Rückstellung somit: 82,00 EUR × 3,2 =
      262,40 EUR
      b) Rückstellung zum :
       
      abgeleistete Dienstjahre (abgerundet):
      1 Jahr
      Wert gemäß Anlage je 1.000,00 EUR:
      2,00 EUR
      Rückstellung somit: 2,00 EUR × 3,2 =
      6,40 EUR
      Anzusetzen zum : 262,40 EUR – 6,40 EUR =
      256,00 EUR

  5. Zeitliche Anwendung

    17 Dieses Schreiben ist grundsätzlich in allen noch offenen Fällen anzuwenden. Abweichend hiervon gilt für die Anwendung der folgenden Randnummern Folgendes:

    1. Randnummer 4 (Jubiläumszusagen mit Widerrufsvorbehalten):

      18 Bei Jubiläumszusagen im Sinne von § 5 Abs. 4 EStG, die allein wegen bestehender Widerrufsvorbehalte bislang bilanzsteuerrechtlich nicht berücksichtigt wurden, kann Randnummer 4 erstmals in nach dem (Datum der ) aufgestellten Bilanzen berücksichtigt werden. Sie ist spätestens für Bilanzen maßgebend, die nach dem Tag der Veröffentlichung des im Bundessteuerblatt aufgestellt werden.

      19 Der Ansatz einer Rückstellung für eine Jubiläumszusage mit Widerrufsvorbehalt in vor dem aufgestellten Bilanzen ist im Rahmen einer Bilanzberichtigung nach § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG möglich. Diese ist zulässig, wenn der Steuerpflichtige durch den Ausweis einer entsprechenden Rückstellung in der Handelsbilanz oder durch entsprechende Zusätze oder Vermerke in der steuerlichen Gewinnermittlung dokumentiert hat, dass er einen solchen Ansatz begehrt, und die Festsetzung verfahrensrechtlich noch änderbar ist. Entsprechendes gilt, wenn der Steuerpflichtige nach der erstmaligen Steuerfestsetzung innerhalb der Einspruchsfrist nach § 355 Abgabenordnung (AO) die bilanzielle Berücksichtigung von widerruflichen Jubiläumszusagen erstmals beantragt.

    2. Randnummer 8 (maßgebendes Pensionsalter)

      20 Randnummer 8 Satz 1 kann erstmals der Gewinnermittlung des Wirtschaftsjahres zugrunde gelegt werden, das nach dem (Tag der Veröffentlichung des RV-Altersgrenzenanpassungsgesetzes vom , BGBl 2007 I S. 554, im Bundesgesetzblatt) endet. Sie ist spätestens in der Bilanz des ersten Wirtschaftsjahres zu berücksichtigen, das nach dem endet (Übergangszeit).

    3. Randnummer 10 und Anlage (Pauschalwertverfahren)

      21 Die Anlage dieses Schreibens kann frühestens der pauschalen Bewertung von Rückstellungen für Zuwendungen anlässlich eines Dienstjubiläums am Ende des Wirtschaftsjahres zugrunde gelegt werden, das nach dem (Tag der Veröffentlichung der „Richttafeln 2005 G” von Prof. Klaus Heubeck) endet, wenn auch bei der Bewertung eventuell vorhandener Pensionsverpflichtungen und sonstiger versicherungsmathematischer Bilanzposten des Unternehmens der Übergang auf die „Richttafeln 2005 G” erfolgt ist (vgl. Nummer 2 des a. a. O.).

      22 Die Übergangsregelungen nach den Randnummern 17 bis 21 gelten einheitlich für alle Verpflichtungen des Unternehmens zur Zahlung von Zuwendungen anlässlich eines Dienstjubiläums. Ab dem Übergangszeitpunkt sind die (BStBl 1993 I S. 898) und (BStBl 1999 I S. 434) nicht weiter anzuwenden.

      Anlage

      Pauschalwertverfahren

Zusatz der Oberfinanzdirektion:

Es ist gefragt worden, ob das Pauschalwertverfahren nach Rn. 10 auch für Dienstjubiläen anzusetzen ist, wenn das maßgebende Dienstverhältnis noch keine zehn Jahre bestanden hat. Der Wortlaut der Rn. 10 würde dies indizieren. Außerdem hätten ansonsten die ersten 10 Jahre in der Anlage zum gestrichen werden können.

Eine Rückstellung ist auch im Pauschalwertverfahren nicht zu gewähren, wenn das maßgebende Dienstverhältnis nicht mindestens 10 Jahre bestanden hat. Dies ergibt sich bereits aus dem Gesetzeswortlaut (vgl. § 5 Abs. 4 Satz 1 EStG). In dem Anhang zum BMF-Schreiben konnten die Zeilen für die Jahre 1 – 10 nicht gestrichen werden, weil sie noch für die Kürzung der Rückstellung bei Beginn des Dienstverhältnisses vor dem benötigt werden (vgl. Rn. 13 bis 16 mit Beispielen 2 und 3).

Anlage zum


Tabelle in neuem Fenster öffnen
Höhe des Teilwertes nach dem Pauschalwertverfahren bei Verpflichtung zur Leistung einer Jubiläumszuwendung in Höhe von je 1.000 Euro
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
(Als Rechnungsgrundlagen wurden im Wesentlichen die ’Richttafeln 2005 G [1]’ von Prof. Klaus Heubeck mit einem Rechnungszinsfuß von 5.5 % verwendet.)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
abgeleistete
Leistung der Jubiläumszuwendung nach
abgeleistete
Dienst-
15
20
25
30
35
40
45
50
55
60
Dienst-
jahre
Dienst-
Dienst-
Dienst-
Dienst-
Dienst-
Dienst-
Dienst-
Dienst-
Dienst-
Dienst-
jahre
(gerundet)
jahren
jahren
jahren
jahren
jahren
jahren
jahren
jahren
jahren
jahren
(gerundet)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1
19
11
6
4
3
2
1
1
0
0
1
2
41
23
14
9
6
4
3
2
1
1
2
3
66
36
22
14
9
6
4
3
2
1
3
4
95
52
31
19
13
8
6
4
2
1
4
5
127
68
41
26
17
11
8
5
3
2
5
6
164
87
52
32
21
14
10
7
4
2
6
7
207
109
64
40
26
17
12
8
4
2
7
8
257
133
78
48
31
21
14
10
5
3
8
9
315
160
93
58
37
25
17
12
6
3
9
10
384
191
110
68
44
29
20
14
7
4
10
11
467
226
128
79
51
34
23
16
9
5
11
12
566
266
149
91
59
39
26
18
10
5
12
13
686
313
173
105
67
45
30
21
11
6
13
14
829
368
199
120
77
51
34
24
13
7
14
15
1.000 [2]
432
229
137
87
58
39
27
14
8
15
16
 
509
263
156
99
65
44
30
16
9
16
17
 
601
302
176
111
73
49
34
18
10
17
18
 
712
347
199
125
82
55
38
20
11
18
19
 
844
399
225
140
91
61
42
23
12
19
20
 
1.000 [3]
461
254
157
102
68
47
25
13
20
21
 
 
535
287
175
113
76
52
28
15
21
22
 
 
622
325
195
126
84
57
31
16
22
23
 
 
728
369
218
140
93
63
34
18
23
24
 
 
853
420
244
155
103
70
37
19
24
25
 
 
1.000 [4]
480
272
171
113
77
41
21
25
26
 
 
 
551
305
190
125
84
45
23
26
27
 
 
 
636
342
210
137
93
49
26
27
28
 
 
 
739
385
232
151
102
54
28
28
29
 
 
 
858
435
258
166
111
59
31
29
30
 
 
 
1.000 [5]
494
286
183
122
65
33
30
31
 
 
 
 
564
318
201
134
71
37
31
32
 
 
 
 
647
355
221
146
77
40
32
33
 
 
 
 
746
397
243
160
85
43
33
34
 
 
 
 
863
446
268
175
92
47
34
35
 
 
 
 
1.000 [6]
504
297
192
101
52
35
36
 
 
 
 
 
573
328
210
110
56
36
37
 
 
 
 
 
654
365
230
121
61
37
38
 
 
 
 
 
752
407
252
132
67
38
39
 
 
 
 
 
866
455
277
144
73
39
40
 
 
 
 
 
1.000 [7]
512
305
158
79
40
41
 
 
 
 
 
 
580
337
174
87
41
42
 
 
 
 
 
 
660
373
191
95
42
43
 
 
 
 
 
 
756
414
212
105
43
44
 
 
 
 
 
 
868
462
235
115
44
45
 
 
 
 
 
 
1.000 [8]
519
261
128
45
46
 
 
 
 
 
 
 
585
293
142
46
47
 
 
 
 
 
 
 
665
330
159
47
48
 
 
 
 
 
 
 
760
374
178
48
49
 
 
 
 
 
 
 
870
426
201
49
50
 
 
 
 
 
 
 
1.000 [9]
487
229
50
51
 
 
 
 
 
 
 
 
559
261
51
52
 
 
 
 
 
 
 
 
643
298
52
53
 
 
 
 
 
 
 
 
742
342
53
54
 
 
 
 
 
 
 
 
860
394
54
55
 
 
 
 
 
 
 
 
1.000 [10]
455
55
56
 
 
 
 
 
 
 
 
 
527
56
57
 
 
 
 
 
 
 
 
 
614
57
58
 
 
 
 
 
 
 
 
 
718
58
59
 
 
 
 
 
 
 
 
 
845
59
60
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1.000 [11]
60
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

OFD Niedersachsen v. - S 2137 - 48 - St 221/St 222

Fundstelle(n):
UAAAG-38830

1soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

2soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

3soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

4soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

5soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

6soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

7soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

8soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

9soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

10soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

11soweit am Bilanzstichtag das jeweilige Jubiläum noch nicht erreicht wurde

;

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