Dokument Option zur Umsatzsteuer nach § 9 UStG

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Kontierungslexikon vom

Option zur Umsatzsteuer nach § 9 UStG

Karl-Hermann Eckert

Eine Übersichtsseite zu den Stichwörtern des Kontierungslexikons finden Sie hier: NWB LAAAE-91155.

Zusammenfassung

Für bestimmte steuerfreie Umsätze ohne Vorsteuerabzugsberechtigung besteht die gesetzliche Möglichkeit, auf die Steuerbefreiung zu verzichten (Option nach § 9 UStG). Der Unternehmer gelangt so in den Genuss des Vorsteuerabzugs. Der Beitrag gibt einen Überblick über die umsatzsteuerrechtlichen Grundlagen der Optionsregelungen und weist auf die Besonderheiten im Zusammenhang mit Optionseinschränkungen bei Grundstücken hin. Buchungsbeispiele geben Hinweise zur Fehlervermeidung bei der Verbuchung von Umsätzen, für die der Unternehmer optiert hat.

1. Welche Konten werden im SKR 03 oder 04 benötigt?

1.1 SKR 03


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1200
Bank
1718
Erhaltene, versteuerte Anzahlungen 19 % USt (Verbindlichkeiten)
1719
Erhaltene Anzahlungen - Restlaufzeit bis 1 Jahr
1776
Umsatzsteuer 19 %
2751
Erlöse aus Vermietung und Verpachtung, umsatzsteuerfrei § 4 Nr. 12 UStG
2752
Erlöse aus Vermietung und Verpachtung 19 % USt
8337
Erlöse aus Leistungen, für die der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer nach § 13b UStG schuldet

1.2 SKR 04


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1800
Bank
3272
Erhaltene, versteuerte Anzahlungen 19 % USt (Verbindlichkeiten)
3280
Erhaltene Anzahlungen - Restlaufzeit bis 1 Jahr
3806
Umsatzsteuer 19 %
4337
Erlöse aus Leistungen, für die der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer § 13b UStG schuldet
4861
Erlöse aus Vermietung und Verpachtung, umsatzsteuerfrei § 4 Nr. 12 UStG
4862
Erlöse aus Vermietung und Verpachtung 19 % USt

2. Rechtsgrundlagen


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3. Wie wird kontiert?

3.1 Allgemeine Grundsätze

Das Umsatzsteuerecht ist vom Neutralitätsgrundsatz geprägt: Unterliegen Umsätze der Steuerpflicht, hat der Unternehmer das Recht, die Umsatzsteuer vom Leistungsempfänger zu verlangen und für seine Eingangsleistungen den Vorsteuerabzug geltend zu machen.

Dieser Neutralitätsgedanke kann aber dann zu einer Schieflage führen, wenn das Recht des Vorsteuerabzugs dadurch scheitert, dass die ausgeführte Leistung umsatzsteuerfrei ist und der Vorsteuerabzug gesetzlich ausgeschlossen ist. Man spricht dann von einer sog. unechten Steuerbefreiung.

Um auch in diesen Fällen den Neutralitätsgedanken zu wahren, hat der Gesetzgeber in bestimmten Fällen dem Unternehmer die Möglichkeit eingeräumt, auf die Steuerfreiheit seiner Umsätze zu verzichten (= Option). Der Unternehmer erlangt so das Recht des Vorsteuerabzugs. Dies ist immer dann angezeigt, wenn der Unternehmer

  • die Möglichkeit hat, die Umsatzsteuer auf seine Leistung zusätzlich vom Leistungsempfänger verlangen zu können, weil dieser die Umsatzsteuer als Vorsteuerabzug geltend machen kann oder

  • bei größeren Investitionen oder bei nicht gewinnbringenden Aktivitäten durch den Vorsteuerabzug einen Finanzierungsvorteil erhalten kann.

Beispiel 1

Unternehmer U errichtet ein Gebäude und vermietet es an den Apotheker A, der in dem Gebäude eine Apotheke betreibt. Die Baukosten betragen 300.000 € + 19 % Umsatzsteuer = 57.000 €. A zahlt dem U eine monatliche Miete von 1.500 €.

Lösung

Die Umsätze des U sind nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG umsatzsteuerfrei. Die steuerfreien Umsätze schließen den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG aus. Die Steuerbelastung für U beträgt 0 €.

Im Falle einer Option könnte U dem Apotheker die Umsatzsteuer aus der Miete zusätzlich in Rechnung stellen (=285 €). Dies wäre für den Apotheker „neutral“, da er diese Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend machen kann. Für U bedeutet die Option, dass er aus den Baukosten den Vorsteuerabzug von 57.000 € beanspruchen kann.

Hinweis:

Die Prüfung, ob eine Option lohnenswert ist, kann nur im Einzelfall getroffen werden.

3.2 Für welche steuerfreien Umsätze kann optiert werden?

Der Verzicht auf Steuerbefreiungen ist in § 9 UStG geregelt. Der Gesetzgeber hat die Option nur für bestimmte steuerfreie Umsätze zugelassen. Dies sind nach § 9 Abs. 1 UStG:


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Nr.
Leistungsart
Rechtsgrundlage steuerfreier Umsätze
Hinweise der Finanzverwaltung
1.
Kreditgewährung und Kreditvermittlung
2.
Umsätze von gesetzlichen Zahlungsmitteln
3.
Bestimmte Umsätze im Geschäft mit Forderungen
4.
Bestimmte Umsätze im Einlagengeschäft
Abschnitte 4.8.5, 4.8.6 und 4.8.7 UStAE
5.
Bestimmte Umsätze im Wertpapierhandel
Abschnitte 4.8.8 und 4.8.9 UStAE)
6.
Umsätze von Gesellschaftsanteilen
Abschnitt UStAE
7.
Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten
Abschnitte und UStAE
8.
Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, z. B. Verkauf von Grundstücken
9.
Vermietung und Verpachtung von Grundstücken, grundstücksgleichen Rechten und staatlichen Hoheitsrechten
10.
Kaufanwartschaftsverhältnisse im Zusammenhang mit Grundstücken
11.
Dingliche Nutzungsrechte an Grundstücken
12.
Bestimmte Leistungen von Wohnungseigentümergemeinschaften
13.
Bestimmte Umsätze von Blinden
14.
Bestimmte Umsätze von Blindenwerkstätten

3.3 Welche Einschränkungen gibt es beim Optionsrecht?

3.3.1 Allgemeine Einschränkungen

Das Optionsrecht unterliegt Einschränkungen: Das Optionsrecht nach § 9 UStG gilt nicht für Kleinunternehmer i. S. des § 19 UStG und für land- und forstwirtschaftliche Betriebe i. S. des § 24 UStG. Außerdem kann keine Option erklärt werden für einen unentgeltlichen Umsatz nach § 3b Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 UStG, z. B. Eigenverbrauch.

Die Option ist für alle in § 9 UStG genannten Umsätze nur dann möglich, wenn der Umsatz

  • an einen anderen Unternehmer und

  • für dessen Unternehmen ausgeführt wird.

Hinweis:

Der Unternehmer hat die Möglichkeit, seine Entscheidung für die Steuerpflicht bei jedem einzelnen Umsatz zu treffen. Eine Bindungswirkung für alle anderen steuerfreien Umsätze eines Besteuerungszeitraums besteht nicht.

3.3.2 Welche zusätzlichen Einschränkungen gilt es zu beachten?

Für bestimmte steuerfreie Umsätze gelten weitere Einschränkungen, die unter den Gesichtspunkten Missbrauchsverhinderung, Wettbewerbsneutralität und Rechtssicherheit gesetzlich in § 9 Abs. 2 und Abs. 3 UStG normiert sind.

3.3.2.1 Einschränkungen bei steuerfreien Umsätze nach § 4 Nr. 12 Satz 1 UStG

Bei sämtlichen nach § 4 Nr. 12 Satz 1 UStG steuerfreien Umsätzen kann der Unternehmer nur dann optieren, wenn der Leistungsempfänger das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen, vgl. § 9 Abs. 2 Satz 1 UStG. Der Unternehmer hat dies nachzuweisen.

Zum voll zum Vorsteuerabzug berechtigten Unternehmerkreis gehören nach Ansicht der Finanzverwaltung auch

  • Unternehmer, die den Vorsteuerabzug nach Durchschnittssätzen nach § 23 oder § 23a UStG berechnen,

  • Unternehmer, die der Besteuerung für land- und forstwirtschaftlichen Betriebe nach § 24 UStG unterliegen,

  • Unternehmer, die Reiseleistungen nach § 25 UStG ausführen und

  • Unternehmer, die die Sonderregelungen der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG anwenden.

Der entschieden, dass bei der Verpachtung eines Grundstücks an einen Landwirt, der seine Umsätze nach § 24 Abs. 1 UStG nach Durchschnittssätzen versteuert, der Verpächter nicht auf die Steuerfreiheit seiner Umsätze nach § 9 Abs. 2 Satz 1 UStG verzichten kann. Insoweit besteht ein Vorsteuerausschlusskriterium i. S. des § 9 Abs. 2 Satz 1 UStG.

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