Besitzen Sie diesen Inhalt bereits,
melden Sie sich an.
oder schalten Sie Ihr Produkt zur digitalen Nutzung frei.
Gutschrift
Eine Übersichtsseite zu den Stichwörtern des Kontierungslexikons finden Sie hier: NWB LAAAE-91155.
Zusammenfassung
Im Wirtschaftsleben ist es üblich, dass Rechnungen durch den leistenden Unternehmer ausgestellt werden. In einigen Geschäftsbereichen ist dies nicht möglich, da es dem leistenden Unternehmer an der Abrechnungsbefugnis fehlt oder er das Entgelt nicht ermitteln kann. Zu diesem Zweck gibt es das sog. Gutschriftsverfahren. Der Beitrag stellt die Voraussetzungen zur Wirksamkeit einer Gutschrift und bei einem Widerspruch gegen eine Gutschrift dar und gibt Hinweise zum Vorsteuerabzug. Buchungsbeispiele zeigen einige Fallstricke beim Buchen von Gutschriften auf.
Der Beitrag befasst sich nicht mit den sog. kaufmännischen Gutschriften, wie z. B. Rechnungsstornierungen oder Preisminderungen wegen Mängel.
1. Welche Konten werden im SKR 03 oder 04 benötigt?
1.1 SKR 03
Tabelle in neuem Fenster öffnen
1200 | Bank |
1400 | Forderungen aus Lieferungen und
Leistungen |
1548 | Vorsteuer in Folgeperiode / im
Folgejahr abziehbar |
1570 | Abziehbare Vorsteuer |
1600 | Verbindlichkeiten aus Lieferungen und
Leistungen |
1776 | Umsatzsteuer 19 % |
4760 | Verkaufsprovisionen |
8519 | Provisionsumsätze 19 % USt |
1.2 SKR 04
Tabelle in neuem Fenster öffnen
1200 | Forderungen aus Lieferungen und
Leistungen |
1400 | Abziehbare Vorsteuer |
1434 | Vorsteuer in Folgeperiode / im
Folgejahr abziehbar |
1800 | Bank |
3300 | Verbindlichkeiten aus Lieferungen und
Leistungen |
3806 | Umsatzsteuer 19 % |
4569 | Provisionsumsätze 19 % USt |
6770 | Verkaufsprovisionen |
2. Rechtsgrundlagen
Tabelle in neuem Fenster öffnen
3. Wie wird kontiert?
3.1 Grundsätze zur Abrechnung mittels Gutschrift
Das Gutschriftsverfahren ist in § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG normiert und kann grundsätzlich auf alle umsatzsteuerlichen Sachverhalte angewendet werden, die auch für Rechnungen gelten. Zu beachten ist, dass sich Rechnungs- und Gutschriftverfahren gegenseitig ausschließen. Eine Gutschrift kann auch durch eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausgestellt werden, wenn sie Leistungsempfänger ist. Voraussetzung für die Abrechnung im Gutschriftsverfahren ist, dass zwischen dem leistenden Unternehmer und dem Leistungsempfänger vor Ausführung des Umsatzes eine entsprechende Vereinbarung getroffen worden ist. Diese kann auch mündlich erfolgen.
Keine Voraussetzung ist, dass der Leistungsempfänger die sog. Abrechnungslast tragen muss.
Der Gutschriftsaussteller (Leistungsempfänger) hat darauf zu achten, dass in der Abrechnung die Angabe „Gutschrift“ enthalten sein muss. Es kommen auch Formulierungen in Betracht, die in anderen Amtssprachen für den Begriff „Gutschrift” in Art. 226 Nr. 10a MwStSystRL der jeweiligen Sprachfassung verwendet werden, z. B. „Self-billing”.
Darüber hinaus müssen sämtliche übrigen in § 14 Abs. 4 UStG genannten Pflichtangaben in der Gutschrift enthalten sein, um beim Gutschriftsaussteller (Leistungsempfänger) den Vorsteuerabzug nach § 15 UStG sicherzustellen. Die in einer umsatzsteuerlichen Gutschrift genannte leistende Person kann sich aus dem Adressfeld der Gutschrift ergeben, aber auch aus der Bezugnahme der Gutschrift auf andere Unterlagen, z. B. auf einen Vertrag.
Bei der Pflichtangabe Steuernummer bzw. USt-IdNr. ist darauf zu achten, dass in der Gutschrift die Steuernummer bzw. die USt-IdNr. des leistenden Unternehmers und nicht die des Gutschriftsausstellers angegeben werden muss. Zu diesem Zweck hat der leistende Unternehmer (Gutschriftsempfänger) dem Aussteller der Gutschrift seine Steuernummer oder USt-IdNr. mitzuteilen. Bei der Pflichtangabe der laufenden Nummer nach § 14 Abs. 4 Nr. 4 UStG ist es zulässig, dass diese Nummer durch den Gutschriftsaussteller vergeben werden kann.
Mit einer Gutschrift kann auch abgerechnet werden über
einen steuerfreien Umsatz,
Anzahlungen oder Vorauszahlungen und
über Umsätze, die der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (Gutschriftsausstellers) nach § 13b UStG unterliegen. Insoweit treffen den Gutschriftsaussteller auch die zusätzlichen Pflichtangaben in § 14a UStG: Hiernach muss die Gutschrift die Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ enthalten. Darüber hinaus gelten für ausländische EU-Unternehmer – entgegen der Regelungen für Rechnungen – ausschließlich die nationalen Rechnungsausstellungsvorschriften.
Die Gutschrift kann auch elektronisch übermittelt werden. Zur Echtheit und Unversehrtheit der elektronischen Gutschrift vgl. Abschnitt 14.4 Abs. 10 UStAE.
Voraussetzung für die Wirksamkeit der Gutschrift ist, dass sie dem Gutschriftsempfänger übermittelt oder übersandt wird und in dessen Machtbereich gelangt. Darüber hinaus darf der Gutschriftsempfänger der Gutschrift nicht widersprechen.
Widerspricht der Gutschriftsempfänger der Gutschrift, verliert sie die Wirkung als Rechnung – sie gilt dann als nicht existent. Dies gilt auch für den Widerspruch gegen eine zutreffende Gutschrift, der Widerspruch kann nicht auf unrichtig erteilte Gutschriften beschränkt werden. Der Widerspruch wird erst wirksam, wenn der Gutschriftsaussteller vom Inhalt des Widerspruchs Kenntnis erlangen kann. Bei einem Rechtsträgerwechsel ist der Widerspruch gegenüber dem übernehmenden Rechtsträger erklärt werden. Ab diesem Besteuerungszeitraum liegt kein Rechnungsdokument mehr vor. Dem Gutschriftaussteller liegt somit ab diesem Zeitpunkt keine Rechnung i. S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG mehr vor, so dass kein Vorsteuerabzug mehr möglich ist.
Bestimmte Gründe brauchen für den Widerspruch nicht vorgetragen zu werden. Dies gilt selbst dann, wenn zivilrechtliche Gründe dem Widerspruch entgegenstehen. Für die Widerspruchsfrist gilt nicht die nach § 195 BGB geltende Verjährungsfrist von drei Jahren. Analog den Regelungen zur Rechnungsberichtigung ist ein Widerspruch grundsätzlich unbefristet möglich.
3.2 Vorsteuerabzug des Gutschriftsausstellers
Wird mit einer Gutschrift abgerechnet, kommt der Vorsteuerabzug für den Leistungsempfänger nur in Betracht, wenn der leistende Unternehmer zum gesonderten Ausweis der Steuer in einer Rechnung berechtigt ist. Der Vorsteuerabzug entfällt, wenn die Gutschrift ohne das Einverständnis des Gutschriftsempfängers erteilt wird.
Erhält der Leistungsempfänger eine unvollständige Rechnung, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, kann der Leistungsempfänger den Rechnungsmangel nicht durch eine Gutschrift ersetzen, wenn der leistende Unternehmer diese Gutschrift nicht ausdrücklich anerkennt.
Ein Vorsteuerabzug entfällt auch dann, wenn der Gutschriftsempfänger der Gutschrift widerspricht (vgl. Abschnitt 3.1). Dieser Widerspruch wirkt erst in dem Besteuerungszeitraum, in dem er erklärt wird.
Unternehmer U rechnet im Gutschriftsverfahren ab. Für eine am ausgestellte Gutschrift hatte U Vorsteuer i. H. von 1.000 € geltend gemacht. Der Gutschriftsempfänger widerspricht der Gutschrift erst am .
Der Vorsteueranspruch entfällt nicht rückwirkend, sondern es gelten die Regelungen des § 17 UStG. Hiernach ist die Vorsteuer nach § 17 Abs. 1 Sätze 2 und 7 UStG erst im Februar 2024 zu berichtigen.
In Zusammenhang mit der Pflichtangabe „Gutschrift“ weist die Finanzverwaltung darauf hin, dass der Vorsteuerabzug nicht allein wegen begrifflicher Unschärfen zu versagen ist, wenn die gewählte Bezeichnung hinreichend eindeutig ist, z. B. durch den Begriff „Eigenfaktura“.
3.3 § 14c UStG und fehlerhafte Gutschriften
Wird unter Missachtung der gesetzlichen Norm in einer Gutschrift Umsatzsteuer fehlerhaft gesondert ausgewiesen, finden die Vorschriften des § 14c Abs. 1 UStG zum unrichtigen Steuerausweis sowie des § 14c Abs. 2 UStG zum unberechtigten Steuerausweis analog Anwendung. In derartigen Fällen schuldet nicht der Gutschriftsausteller, sondern der Gutschriftsempfänger die zu Unrecht ausgewiesene Steuer. Ist eine Gutschrift nicht über eine Leistung eines Unternehmers ausgestellt, steht sie einer Rechnung nicht gleich und kann keine Steuerschuld nach § 14c Abs. 2 UStG begründen. Wird hingegen eine Gutschrift zwischen zwei Unternehmern über eine nicht erbrachte Leistung ausgestellt, steht dieses Abrechnungsdokument einer Rechnung gleich und kann eine Steuerschuld nach § 14c Abs. 2 UStG begründen. Hat der Gutschriftsempfänger der Abrechnung durch Gutschrift zugestimmt und erhält er eine Gutschrift über eine nicht steuerbare Leistung, schuldet er die in der Gutschrift ausgewiesene Umsatzsteuer nach § 14c Abs. 1 UStG.
Ein wirksamer Widerspruch für sich allein gesehen, führt nicht zur Beseitigung der Steuergefährdung nach § 14c Abs. 2 UStG. Auch in diesem Fall schuldet der Gutschriftempfänger die ausgewiesene Steuer weiterhin nach § 14c Abs. 2 UStG, bis die Steuergefährdung beseitigt worden ist.
Weitere Hinweise zur Anwendung und zum Berichtigungsverfahren enthält das Stichwort „unrichtiger Steuerausweis“, Kontierungslexikon NWB RAAAF-87577 und das Stichwort „unberechtigter Steuerausweis“, Kontierungslexikon NWB CAAAG-36010.
3.4 Praxisbeispiel 1: Buchung beim Gutschriftsempfänger
Der Handelsvertreter H vermittelt Baumaschinen für den Konzern K. Für die Vermittlungen des Monats Februar 2024 erhält H am folgende Gutschrift:
„Für ausgeführte Vermittlungen im Monat Februar 2024 schreiben wir Ihnen gut:
Tabelle in neuem Fenster öffnen
Auftrag Firma F | = | 27.000 € |
Auftrag Firma H | = | 12.000
€ |
gesamt netto | = | 39.000 € |
zuzüglich 19 % Umsatzsteuer | = | 7.410 € |
Gesamtbetrag | = | 46.410
€ |
Den Betrag werden wir Ihnen auf Ihr Konto überweisen.“
Es gilt zu beachten, dass die Umsatzsteuer für den Handelsvertreter nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums entsteht, in dem die Leistung (= Vermittlung) ausgeführt wurde – dies ist hier der Monat Februar 2024. Auf die tatsächliche Erstellung der Gutschrift kommt es nicht an. Gegebenenfalls wäre der Umsatz sachgerecht zu schätzen, wenn H bis zum Abgabetermin der Umsatzsteuer-Voranmeldung Februar 2024 noch keine formale Gutschrift erhalten hat. Etwas anderes gilt nur, wenn der Handelsvertreter der Istversteuerung nach § 20 UStG unterliegt. Insoweit entsteht die Umsatzsteuer nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt vereinnahmt worden ist (hier: Monat März 2024).
1. Buchung des Provisionsanspruchs Februar 2024
nach SKR 03: