AfA-Bemessungsgrundlage | Nach Einlage zählt der Teilwert nicht historische AK/HK (BFH)
Die AfA-Bemessungsgrundlage nach einer Einlage ist die Differenz zwischen dem Einlagewert und den vor der Einlage bei den Überschusseinkunftsarten bereits in Anspruch genommenen planmäßigen und außerplanmäßigen Absetzungen (; veröffentlicht am ).
Sachverhalt: Der Ehemann der Klägerin betrieb bis zu seinem Tod am einen Textileinzelhandel. Bis zum Todeszeitpunkt vermietete die Klägerin ein ihr gehörendes Grundstück und Gebäude an ihren Ehemann, der es im Einzelunternehmen nutzte. Die Klägerin hatte für das vermietete Gebäude Herstellungskosten in Höhe von 416.583 DM aufgewandt. Bis zum Todeszeitpunkt setzte sie AfA in Höhe von 232.340 DM als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ab. Sie übernahm im Rahmen der Erbauseinandersetzung im Jahr 2000 den Textileinzelhandel. Ihr Grundstück behandelte sie ab dem Erbfall als notwendiges Betriebsvermögen des Einzelunternehmens. Der Restbuchwert des Gebäudes bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung im Einlagezeitpunkt betrug 184.243 DM. Der Teilwert für das betrieblich genutzte Gebäude belief sich im Zeitpunkt des Erbfalls auf 820.000 DM. Das Finanzamt nahm als AfA-Bemessungsgrundlage nach der Einlage die Differenz zwischen den ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten (416.583 DM) und den bereits bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Anspruch genommenen Abschreibungen (232.340 DM), d.h. im Streitfall der Betrag von 184.243 DM an.
Dazu führt der BFH weiter aus: Im Einlagejahr 1999 war das Gebäude gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1, 1. Halbsatz EStG mit dem Teilwert (820.000 DM) anzusetzen. § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG (ab VZ 2004: § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG) statuiert eine eigenständige AfA-Bemessungsgrundlage.
Die Regelung knüpft an § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG an, der anordnet, den Teil der „Anschaffungs- oder Herstellungskosten“ abzusetzen, der bei gleichmäßiger Verteilung dieser Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt. Diese gleichmäßige Verteilung der zulässigen „AfA nach Einlage“ über die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung lässt sich nur erreichen, wenn § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG als besondere AfA-Bemessungsgrundlage verstanden wird. § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG bestimmt als AfA-Bemessungsgrundlage „nach Einlage“ die Differenz zwischen dem Einlagewert und der vor der Einlage bei den Überschusseinkünften bereits in Anspruch genommenen planmäßigen und außerplanmäßigen AfA. Bei zum Teilwert eingelegten Wirtschaftsgütern gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1, 1. Halbsatz EStG ist mit „Anschaffungs- oder Herstellungskosten“ i.S. des § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG der Einlagewert gemeint. Sind die vor der Einlage im Privatvermögen entstandenen stillen Reserven höher als die vor der Einlage berücksichtigten AfA-Beträge, ist die AfA-Bemessungsgrundlage gemäß § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG aus dem Einlagewert abzüglich der vor der Einlage berücksichtigten AfA zu ermitteln. Sie beträgt im Streitfall 587.660 DM (Einlagewert 820.000 DM ./. bereits genutzte AfA bis zur Einlage in Höhe von 232.340 DM). Bestandteile der Bemessungsgrundlage sind der Restbuchwert des Gebäudes im Zeitpunkt der Einlage (hier: 184.243 DM) und die vor der Einlage gebildeten stillen Reserven, die abgeschrieben werden dürfen, bis der nicht weiter abschreibbare Restbuchwert in Höhe der vor der Einlage in Anspruch genommenen AfA (hier: 232.340 DM) erreicht ist.
Quelle: BFH online
Anmerkung der NWB-Redaktion: Gäbe es die Regelung des § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG nicht, dann käme man wohl ohne größere Probleme zu dem auch im Streitfall gefundenen Ergebnis, nämlich einer AfA-Bemessungsgrundlage aus Teilwert abzüglich bereits im Privatvermögen vorgenommener AfA. Die Schwierigkeiten rühren nur daher, dass der Gesetzgeber in § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG von einer Minderung der „Anschaffungs- oder Herstellungskosten“ ausgeht, mit dieser Formulierung aber ganz offensichtlich nicht die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gemeint hat, sondern den als Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzenden Einlagewert, den Teilwert also. Jede andere Lösung müsste zu einer unterschiedlichen Besteuerung von Wirtschaftsgütern führen, die vor der Einlage zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung genutzt wurden und solchen, die nicht der Erzielung von Einkünften gedient hatten.
Fundstelle(n):
RAAAF-13853