Einkommensteuer | Berichtigung zu hoch vorgenommener AfA bei Gebäuden (BFH)

Wurden degressive Abschreibungen zu Unrecht vorgenommen, ist die Berichtigung zu hoch vorgenommener und verfahrensrechtlich nicht mehr änderbarer AfA bei Gebäuden im Privatvermögen in der Weise vorzunehmen, dass die gesetzlich vorgeschriebenen Abschreibungssätze auf die bisherige Bemessungsgrundlage bis zur vollen Absetzung des noch vorhandenen Restbuchwerts angewendet werden. Damit kommt es im Ergebnis zur einer Verkürzung der AfA-Dauer (BFH, Urteil v. 21.11.2013 - IX R 12/13; veröffentlicht am 30.4.2014).

Hintergrund: Nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a EStG können bei Gebäuden im Privatvermögen unter bestimmten Voraussetzungen AfA-Beträge in festen, über die Nutzungsdauer fallenden Staffelsätzen zwischen 7% und 1,25% (sog. degressive AfA) abgezogen werden. Sind für ein Gebäude allerdings Sonderabschreibungen vorgenommen worden, sieht § 7a Abs. 9 EStG vor, dass sich die AfA nach Ablauf des Begünstigungszeitraums der Sonderabschreibung nach dem Restwert und den nach § 7 Abs. 4 EStG unter Berücksichtigung der Restnutzungsdauer maßgebenden gleichbleibenden Staffelsätzen (sog. lineare AfA) bemisst.
Sachverhalt: Im Streitfall hatte der Kläger zunächst Sondergebietsabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz in Höhe von 50% der von ihm für den Erwerb eines Mehrfamilienhauses geleisteten Anzahlung in Anspruch genommen und anschließend nach Fertigstellung und Ablauf des Begünstigungszeitraums das Gebäude degressiv nach festen Staffelsätzen gemäß § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a EStG abgeschrieben. Nachdem das Finanzamt festgestellt hatte, dass die degressive AfA zu Unrecht in Anspruch genommen worden war, berichtigte es in den Streitjahren 2007 bis 2009 die AfA, indem es die (typisierte) 50-jährige Gesamtnutzungsdauer nach § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG um den fünfjährigen Begünstigungszeitraum der Sonderabschreibung verringerte und den so neu ermittelten AfA-Satz von 2,22% der Bemessungsgrundlage vom Restwert bis zur vollen Absetzung in Abzug brachte. Der BFH hat die vom Finanzamt vorgenommene Berechnung der AfA bestätigt.
Hierzu führte der BFH weiter aus:

• Die degressive Abschreibung nach § 7 Abs. 5 EStG ist nach Vornahme einer Sonderabschreibung ausgeschlossen.

• Die Berichtigung zu hoch vorgenommener und verfahrensrechtlich nicht mehr änderbarer AfA ist bei Gebäuden im Privatvermögen in der Weise vorzunehmen, dass die gesetzlich vorgeschriebenen Abschreibungssätze auf die bisherige Bemessungsgrundlage bis zur vollen Absetzung des noch vorhandenen Restbuchwerts angewendet werden.

Quellen: NWB Datenbank und BFH, Pressemitteilung Nr. 34/2014
Anmerkung: Der BFH hatte die Revision des Klägers gegen das klageabweisende Urteil des Finanzgerichts zunächst zugelassen, das Urteil des Finanzgerichts dann aber im Ergebnis bestätigt. Dass die degressive AfA nach Inanspruchnahme einer Sonderabschreibung ausgeschlossen ist, folgt aus dem Gesetz. § 7a Abs. 9 EStG verweist insoweit auf die Folgeabschreibung nach § 7 Abs. 4 EStG. Das Finanzgericht hatte den Ausschluss der degressiven AfA nach Vornahme einer Sonderabschreibung noch auf § 7 Abs. 5 Satz 2 EStG gestützt. Diese Aussage sollte wohl durch das Revisionsurteil revidiert werden. Die Sperrwirkung des § 7 Abs. 5 Satz 2 EStG trifft eben nur den Stpfl., der das Objekt angeschafft hat, für welches der Hersteller bereits eine Sonderabschreibung vorgenommen hatte. Das Ergebnis ist das Gleiche: Kann die fehlerhaft zu hohe Abschreibung nicht mehr rückwirkend korrigiert werden, so steht dem stpfl. Hersteller des Gebäudes nur die lineare AfA auf die Restnutzungsdauer zu. Der BFH betont zwar, dass diese Rechtsfolge nur Gebäude im Privatvermögen betrifft; für Gebäude im Betriebsvermögen kann aber nichts anderes gelten. Unterschiede ergeben sich hier nur beim (hier nicht gegebenen) Ansatz einer unzutreffenden AfA-Bemessungsgrundlage (vgl. Kulosa in Schmidt, EStG, 33. Auflage, § 7 Rn. 11).