Leitsatz

1. Für die Frage, ob im Interesse des Gesellschafter-Geschäftsführers geleistete Zuwendungen einer Kapitalgesellschaft an eine Unterstützungskasse als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen, ist § 4d Abs. 1 S. 1 EStG als lex specialis vorrangig vor § 8 Abs. 3 S. 2 KStG anzuwenden.

2. Für die Frage der „betrieblichen Veranlassung” i. S. d. § 4d Abs. 1 S. 1 EStG gelten grundsätzlich dieselben Bedingungen wie für Direktzusagen, die auf das Vorliegen einer vGA zu prüfen sind. Damit kommt auch den Aspekten der Erdienbarkeit im Grundsatz gleichermaßen Bedeutung zu wie bei Direktzusagen; ebenso sind Mindest(rest)dienstzeiten sowie Sonderbedingungen für beherrschende Gesellschafter zu beachten.

3. Eine dem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH erteilte Pensionszusage kann u. a. nur dann steuerlich anerkannt werden, wenn zwischen dem Zusagezeitpunkt und dem vorgesehenen Zeitpunkt des Eintritts in den Ruhestand mindestens zehn Jahre liegen. Auch bei angemessener Gesamtausstattung des Gesellschafter-Geschäftsführers kann der Mangel des nicht eingehaltenen Erdienenszeitraums nicht durch die Angemessenheit der Gesamtausstattung geheilt werden.

4. Erstzusagen auf eine Versorgungsanwartschaft und nachträgliche Zusagen, durch welche die Erstzusage erhöht wird, sind grundsätzlich auseinanderzuhalten und jeweils eigenständig auf ihre Erdienbarkeit zu prüfen. Wird durch eine Änderungsvereinbarung die bisherige Direktzusage im Stand des erdienten Anspruchs „eingefroren” und für die Zukunft eine völlig andere Zusageart (mittelbare Zusage in Gestalt einer rückgedeckten Unterstützungskassenzusage) gewählt, muss diese Zusage aufgrund ihrer völlig anderen Qualität wie eine Neuzusage vollumfänglich auf ihre betriebliche bzw. gesellschaftliche Veranlassung geprüft werden.

5. Hat der Gesellschafter-Geschäftsführer aufgrund seiner persönlichen Kontakte mit den Kunden eine besonders überragende Bedeutung für die GmbH, so würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter bei einem Fremdgeschäftsführer die überragende Stellung des Geschäftsführers anstatt einer Erhöhung der Pensionszusage über eine Unterstützungskasse eher durch ein angemessenes höheres laufendes Gehalt honorieren, das dem Fremdgeschäftsführer die Möglichkeit für eine eigene Altersversorgung gibt.