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Ertragsteuerliche Bewertungsvorschriften (EStG)
1. Anwendungsbereich
Bei den nach Maßgabe des EStG zu besteuernden Einkünften handelt es sich um Vermögensmehrungen. Zu besteuern ist bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG). Dieser ist im Regelfall in Anlehnung an die handelsrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften zu ermitteln (§ 4 Abs. 1 EStG, § 5 EStG). Dies erfordert wie in der Handelsbilanz die Bewertung der in der Steuerbilanz auszuweisenden Wirtschaftsgüter, Verbindlichkeiten und Rückstellungen. Die Bewertungsvorschriften des EStG lehnen sich in wesentlichen Teilbereichen an die Regelungen des HGB an. Sie gehen jedoch über den Regelungsbereich des HGB hinaus.
Die Einkünfte aus den verbleibenden vier Einkunftsarten unterliegen mit dem Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten der Besteuerung (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Hier stellt sich die Frage der Wertfindung und der Bewertung bei dem Bezug von Sachwerten und in eingeschränktem Umfang bei der Ermittlung der Werbungskosten.
Die der Besteuerung nach dem KStG unterliegenden Einkünfte sind nach den Vorschriften des EStG zu ermitteln (§ 8 Abs. 1 KStG). Der GewSt unterliegt der Gewerbeertrag. Er ist ausgehend von dem nach dem EStG sowie dem KStG zu besteuernden Gewinn aus Gewerbebetrieb zu ermitteln (§ 7 GewStG).
Bei Geschäftsbeziehungen zu im Ausland ansässigen nahe stehenden Personen (Unternehmen) sind § 1 Abs. 3 AStG sowie die Verordnung zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes nach § 1 Abs. 1 AStG in Fällen grenzüberschreitender Funktionsverlagerungen (VerlV v. ) zu beachten.
Entsprechendes gilt nach § 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2, Abs. 5 AStG für Geschäftsvorfälle zwischen einem Unternehmen eines Steuerpflichtigen und seiner in einem anderen Staat gelegenen Betriebsstätte. Wegen Einzelheiten dazu wird auf die Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BsGaV v. , BGBl 2014 I S. 1603), für nach dem beginnende Wirtschaftsjahre vom (BGBl I S. 2367), ferner zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf das Glossar „Verrechnungspreise“ des BMF hingewiesen.
2. Bedeutung und Abgrenzung
Durch die steuerrechtlichen Gewinnermittlungsvorschriften soll sichergestellt werden, dass die in einem Betriebsvermögen erwirtschafteten Gewinne auch tatsächlich besteuert werden. Durch besondere Regelungen zur Bewertung von Wertabgaben in den außerbetrieblichen (einschließlich privaten) Bereichen soll insbesondere die Besteuerung der im Betrieb gebildeten stillen Reserven erreicht werden. Dementsprechend dürfen außerbetrieblich gebildete stille Reserven grundsätzlich nicht als Teil des Unternehmensgewinns besteuert werden.
Der Gesetzgeber begünstigt steuerlich bestimmte Investitionen aus den unterschiedlichsten Gründen. Dies führt zu vom Regelfall abweichenden Bewertungen. Die Übertragung von einzelnen Wirtschaftsgütern, Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen ist unter bestimmten Voraussetzungen unter Verzicht auf die Aufdeckung der stillen Reserven möglich. Dies gilt auch bei Änderung der Unternehmensform nach dem UmwStG.
In der Handelsbilanz sind von den handelsrechtlichen Vorschriften abweichende, nach Steuerrecht jedoch mögliche Ansätze nicht zulässig. Ausschließlich steuerrechtlich bestehende Bewertungswahlrechte können deswegen nur unabhängig von der Verfahrensweise in der Handelsbilanz ausgeübt werden (§ 5 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG). Soweit dies zu von der Handelsbilanz abweichenden Ansätzen führt, sind die Wirtschaftsgüter in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen (§ 5 Abs. 1 Satz 2 EStG).
Die allgemeinen Vorschriften des BewG sind ertragsteuerlich nur dann und insoweit anwendbar, als das EStG keine abweichenden Regelungen vorsieht.
3. Die Bewertungsvorschriften des EStG
3.1. Überblick
Die steuerliche Gewinnermittlung knüpft an die handelsrechtliche Rechnungslegung an. Bücher führende Gewerbetreibende haben in ihrer Steuerbilanz das Vermögen auszuweisen, das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist (§ 5 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 EStG). Ausnahmen vom Grundsatz der Einzelbewertung sind vorgesehen