ErbStH H E 13a.4 (7) (Zu § 13a ErbStG)

Zu § 13a ErbStG [1]

H E 13a.4 (7)

Ermittlung der Ausgangslohnsumme

Beispiel 1:

Zum Betriebsvermögen eines Gewerbebetriebs gehören im Besteuerungszeitpunkt Anteile an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von 30 %. Die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft ist zum erworben worden. Die durchschnittliche Lohnsumme der Kapitalgesellschaft der vergangenen fünf Wirtschaftsjahre beträgt 1 000 000 EUR.

Die Ausgangslohnsumme bezogen auf die Beteiligung beträgt ((1 000 000 EUR × ⅖) × 30 % =) 120 000 EUR.

Beispiel 2:

Zum Betriebsvermögen eines Gewerbebetriebs gehören im Besteuerungszeitpunkt Anteile an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von 30 %. In den Jahren 2006 bis 2010 ergaben sich folgende Lohnsummen und Beteiligungshöhen:


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2006
500 000 EUR
40 %
2007
600 000 EUR
20 %
2008
450 000 EUR
10 %
2009
500 000 EUR
30 %
2010
550 000 EUR
30 %.

Die durchschnittliche Lohnsumme der Kapitalgesellschaft beträgt 520 000 EUR. Der Anteil daran beträgt

1 Jahr × 40 % + 1 Jahr × 20 % + 1 Jahr × 10 % + 2 Jahre × 30 %
5 Jahre
 = 26 %

Die Ausgangslohnsumme bezogen auf die Beteiligung beträgt (520 000 EUR × 26 % =) 135 200 EUR.

Beispiel 3:

Zum Betriebsvermögen eines Gewerbebetriebs gehören im Besteuerungszeitpunkt Anteile an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von 30 %. In den Jahren 2006 und 2007 war der Gewerbebetrieb an der Kapitalgesellschaft zu 40 % beteiligt. Im Jahr 2008 war der Gewerbebetrieb nicht an der Kapitalgesellschaft beteiligt. In den Jahren 2009 und 2010 war der Gewerbebetrieb zu 30 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt. Die Höhe der jeweiligen Lohnsummen entspricht Beispiel 2.

Die durchschnittliche Lohnsumme der Kapitalgesellschaft beträgt 520 000 EUR. Der Anteil daran beträgt

2 Jahre × 40 % + 1 Jahr × 0 % + 2 Jahre × 30 %
5 Jahre
 = 28 %

Die Ausgangslohnsumme bezogen auf die Beteiligung beträgt (520 000 EUR × 28 % =) 145 600 EUR.

Beispiel 4:

Zum Betriebsvermögen der A und B OHG gehören im Besteuerungszeitpunkt Anteile an einer Kapitalgesellschaft:

  • im Gesamthandsvermögen 10 %

  • im Sonderbetriebsvermögen des A 5 %

  • im Sonderbetriebsvermögen des B 15 %

A überträgt seine Beteiligung einschließlich des Sonderbetriebsvermögens auf seinen Sohn S.

Die unmittelbaren und mittelbaren Beteiligungen an der Kapitalgesellschaft sind zu addieren. Danach beträgt die gesamte Beteiligung der OHG und ihrer Gesellschafter mehr als 25 %. Die Lohnsumme der Kapitalgesellschaft ist in die Ermittlung der Ausgangslohnsumme zu 30 % einzubeziehen.

Ermittlung der Zahl der Beschäftigten und der Ausgangslohnsumme bei Übertragung begünstigter Anteile an Kapitalgesellschaften

Werden Anteile an einer Kapitalgesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland, einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums übertragen, die die Voraussetzungen des § 13b Absatz 1 Nummer 3 ErbStG erfüllen, sind bei der Ermittlung der Ausgangslohnsumme folgende Löhne und Gehälter zu berücksichtigen:


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Zum Vermögen der Kapitalgesellschaft gehören
Einbeziehung der Beschäftigten sowie der Löhne und Gehälter
Betriebsstätte im Inland
Die Beschäftigten sowie Löhne und Gehälter sind einzubeziehen (§ 13a Absatz 1 Satz 3 ErbStG).
Betriebsstätte in einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums
Die Beschäftigten sowie Löhne und Gehälter sind einzubeziehen (§ 13a Absatz 1 Satz 3 ErbStG).
Betriebsstätte in einem Drittstaat
Da sich der Sitz bzw. die Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft im Inland, einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums befindet, liegt auch hinsichtlich der Betriebsstätte in einem Drittstaat begünstigtes Vermögen vor. Die Beschäftigten sowie Löhne und Gehälter sind einzubeziehen (§ 13a Absatz 1 Satz 3 ErbStG).
Beteiligung an einer Personengesellschaft im Inland
Die Beschäftigten der Personengesellschaft und die von ihr gezahlten Löhne und Gehälter sind unabhängig von der Beteiligungshöhe anteilig einzubeziehen (§ 13a Absatz 4 Satz 5 ErbStG, > R E 13a.4 Absatz 6).
Beteiligung an einer Personengesellschaft in einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums
Die Beschäftigten der Personengesellschaft und die von ihr gezahlten Löhne und Gehälter sind unabhängig von der Beteiligungshöhe anteilig einzubeziehen (§ 13a Absatz 4 Satz 5 ErbStG, > R E 13a.4 Absatz 6).
Beteiligung an einer Personengesellschaft in einem Drittstaat
Da sich der Sitz bzw. die Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft im Inland, einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums befindet, liegt zwar auch hinsichtlich der Beteiligung begünstigtes Vermögen vor.
Die Beschäftigten der Personengesellschaft und die von ihr gezahlten Löhne und Gehälter sind jedoch nicht mit einzubeziehen, da sich ihr Sitz bzw. ihre Geschäftsleitung in einem Drittstaat befindet (§ 13a Absatz 4 Satz 5 ErbStG).
Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Inland
Die Beschäftigten der Kapitalgesellschaft und die von ihr gezahlten Löhne und Gehälter sind anteilig einzubeziehen, wenn im Besteuerungszeitpunkt eine mittelbare bzw. unmittelbare Beteiligung von mehr als 25 Prozent besteht (§ 13a Absatz 4 Satz 5 ErbStG, > R E 13a.4 Absatz 7).
Anteile an einer Kapitalgesellschaft in einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums
Die Beschäftigten der Kapitalgesellschaft und die von ihr gezahlten Löhne und Gehälter sind anteilig einzubeziehen, wenn im Besteuerungszeitpunkt eine mittelbare bzw. unmittelbare Beteiligung von mehr als 25 Prozent besteht (§ 13a Absatz 4 Satz 5 ErbStG, > R E 13a.4 Absatz 7).
Anteile an einer Kapitalgesellschaft in einem Drittstaat
Da sich der Sitz bzw. die Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft, deren Anteile übertragen werden, im Inland, einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums befindet, liegt zwar auch hinsichtlich der Anteile an der Kapitalgesellschaft im Drittstaat begünstigtes Vermögen vor.
Die Beschäftigten der Kapitalgesellschaft und die von ihr gezahlten Löhne und Gehälter sind jedoch nicht mit einzubeziehen, da sich ihr Sitz bzw. ihre Geschäftsleitung in einem Drittstaat befindet (§ 13a Absatz 4 Satz 5 ErbStG).

Beispiel:

E war zu 50 % an der B-GmbH mit Sitz in Deutschland beteiligt. Alleinerbin ist seine Tochter T. Die B-GmbH hatte beim Tod des E 50 Beschäftigte. Sie zahlte in den letzten fünf Wirtschaftsjahren vor dem Tod des E durchschnittlich 1 500 000 EUR an Löhnen und Gehältern. Von den 50 Beschäftigten waren am Stichtag fünf in einer Betriebsstätte in Belgien (durchschnittliche Lohnsumme 150 000 EUR) und zehn in einer Betriebsstätte in der Ukraine (durchschnittliche Lohnsumme 200 000 EUR) tätig.

Die B-GmbH war zu 20 % an einer Personengesellschaft mit Sitz in Ungarn beteiligt. Die durchschnittliche Lohnsumme dieser Gesellschaft beträgt 550 000 EUR und die Zahl der Beschäftigten am Stichtag 15. Zudem hielt die B-GmbH eine Beteiligung von 30 % an einer Personengesellschaft in Japan. Die durchschnittliche Lohnsumme dieser Gesellschaft beträgt 700 000 EUR und die Zahl der Beschäftigten am Stichtag 21. Die B-GmbH hielt 23 % der Anteile einer Kapitalgesellschaft mit Sitz in Deutschland (durchschnittliche Lohnsumme 900 000 EUR, Zahl der Beschäftigten 30), 30 % der Anteile einer Kapitalgesellschaft mit Sitz in Frankreich (durchschnittliche Lohnsumme 1 000 000 EUR, Zahl der Beschäftigten 30) und 40 % der Anteile einer Kapitalgesellschaft mit Sitz in Indien (durchschnittliche Lohnsumme 800 000 EUR, Zahl der Beschäftigten 280).

Die Zahl der Beschäftigten und die Ausgangslohnsumme sind wie folgt zu ermitteln:


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Zahl der anzusetzenden Beschäftigten
Ausgangslohnsumme
B-GmbH incl. der Betriebsstätten in Belgien und in der Ukraine
50
1 500 000 EUR
Beteiligung an Personengesellschaft in Ungarn (20 %)
3
110 000 EUR
Beteiligung an Personengesellschaft in Japan (30 %)
0
0 EUR
Anteile an Kapitalgesellschaft im Inland (23 %)
0
0 EUR
Anteile an Kapitalgesellschaft in Frankreich (30 %)
9
300 000 EUR
Anteile an Kapitalgesellschaft in Indien (40 %)
0
0 EUR
Summe
62
1 910 000 EUR

Da sich der Sitz der B-GmbH im Inland befindet, liegt auch hinsichtlich der Betriebsstätte in einem Drittstaat begünstigtes Vermögen vor. Die Beschäftigten sowie die Löhne und Gehälter sind einzubeziehen. Die auf den Anteil der B-GmbH an der Personengesellschaft mit Sitz in Japan entfallenden Beschäftigten sowie Löhne und Gehälter bleiben außer Ansatz, da sich der Sitz der Gesellschaft in einem Drittstaat befindet. Die auf den Anteil der B-GmbH an der Kapitalgesellschaft mit Sitz in Deutschland entfallenden Beschäftigten sowie Löhne und Gehälter sind nicht einzubeziehen, da die Beteiligung weniger als 25 % beträgt. Die auf die Anteile der B-GmbH an der Kapitalgesellschaft mit Sitz in Indien entfallenden Beschäftigten sowie Löhne und Gehälter bleiben trotz Überschreitens der Mindestbeteiligungsquote unberücksichtigt, da die Gesellschaft ihren Sitz in einem Drittstaat hat.

Ermittlung der Zahl der Beschäftigten und der Ausgangslohnsumme bei Vorliegen jungen Verwaltungsvermögens

Gehört zum übertragenen Unternehmen bzw. zu der Personen- oder Kapitalgesellschaft, deren Anteile übertragen werden, eine Beteiligung an einer Personengesellschaft, die nach § 13b Absatz 2 Satz 3 i. V. m. Satz 2 Nummer 3 ErbStG als junges Verwaltungsvermögen von der Steuerentlastung nach § 13a ErbStG ausgeschlossen ist, bleibt diese Beteiligung bei der Ermittlung der Zahl der Beschäftigten und der Ausgangslohnsumme unabhängig von der Beteiligungshöhe unberücksichtigt. Auch bei der Ermittlung der für den Vergleich mit der Mindestlohnsumme notwendigen Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsumme bleiben die anteiligen Löhne und Gehälter der Personengesellschaft, an der die Beteiligung besteht, außer Ansatz. Für die nach § 13b Absatz 2 Satz 3 i. V. m. Absatz 2 Nummer 3 ErbStG dem jungen Verwaltungsvermögen zuzuordnenden Anteile an einer Kapitalgesellschaft gilt Entsprechendes.

Beispiel:

A schenkt seinem Neffen B einen Anteil von 50 % an der A & C OHG. Die A & C OHG hält einen Anteil von 30 % an der C-GmbH mit Sitz in Deutschland, den sie vor einem Jahr erworben hat. Das Vermögen der GmbH besteht zu 60 % aus Verwaltungsvermögen. Vom gesamten Verwaltungsvermögen der OHG entfallen 40 000 EUR auf A. Darin ist der Anteil an der GmbH mit 10 000 EUR enthalten. Der Wert des Anteils des A beträgt 100 000 EUR.

Die A & C OHG hatte im Zeitpunkt der Schenkung an den B 23 Beschäftigte. Sie zahlte in den letzten fünf Wirtschaftsjahren vor der Schenkung durchschnittlich 1 000 000 EUR an Löhnen und Gehältern. Die durchschnittliche Lohnsumme der GmbH beträgt 600 000 EUR und die Zahl der Beschäftigten 17.

B hat keinen Antrag auf Optionsverschonung gestellt.

Die Verwaltungsvermögensquote der OHG bezogen auf den Anteil des A beträgt 40 %. Da die OHG die zum Verwaltungsvermögen gehörenden Anteile an der GmbH erst vor einem Jahr erworben hat, handelt es sich um junges Verwaltungsvermögen (§ 13b Absatz 2 Satz 3 ErbStG). Damit ist der Anteil des A an der OHG nur mit 90 000 EUR nach § 13b ErbStG begünstigt.

Die OHG ist zwar zu mehr als 25 % an der GmbH beteiligt, so dass die von der GmbH gezahlten Löhne und Gehälter anteilig in die Ausgangslohnsumme der OHG einzubeziehen wären (§ 13a Absatz 4 Satz 5 ErbStG). Da der auf den Anteil an der GmbH entfallende Anteil an der OHG jedoch als junges Verwaltungsvermögen nicht zum begünstigten Vermögen gehört, sind die Beschäftigten der GmbH und die von ihr gezahlten Löhne und Gehälter nicht zu berücksichtigen.


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Zahl der anzusetzenden Beschäftigten
Ausgangslohnsumme
A & C OHG
23
1 000 000 EUR
Anteile an C-GmbH (30 %)
0
0 EUR
Summe
23
1 000 000 EUR

Für die Schenkung der Anteile an der A & C OHG kommt die Lohnsummenregelung zur Anwendung, da die OHG mehr als 20 Beschäftigte hat. Bei der Ermittlung der Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen über den Fünfjahreszeitraum bleiben die anteiligen Löhne und Gehälter der C-GmbH außer Ansatz.

Fundstelle(n):
zur Änderungsdokumentation
VAAAE-01592

1Zur Anwendung des § 13a ErbStG siehe auch koordinierten Ländererlass v. 22. 6. 2017 (BStBl I S. 902).

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