Oberfinanzdirektion Hannover - S 2241 - 79 - StO 221/StO 222

Berücksichtigung von Kapitalrücklagen bei der Ermittlung des Kapitalkontos für Zwecke des § 15a EStG

Informationen über Steuerfragen vom (S 2506 – 23 – StO 222) lfd. Nr. 15

An der in der lfd. Nr. 15 der o. a. Informationen über Steuerfragen vertretenen Rechtsauffassung wird im Hinblick auf das (BStBl 1992 II S. 167) nicht mehr festgehalten.

Mit diesem Urteil hat der BFH vornehmlich entschieden, dass bei der Ermittlung der Höhe des Kapitalkontos i. S. d. § 15a Abs. 1 EStG das Sonderbetriebsvermögen des Kommanditisten außer Betracht zu lassen ist. Jedoch ergibt sich aus dem der Entscheidung zugrunde liegenden Sachverhalt, dass der Kommanditist der KG ein fremdfinanziertes Darlehen zur Verfügung gestellt hatte und dieses Darlehen durch Gesellschafterbeschluss vor dem Bilanzstichtag teilweise in Kommanditkapital umgewandelt wurde. Fraglich war dabei nicht nur, ob das Sonderbetriebsvermögen (Finanzierungsdarlehen) bei der Ermittlung des Standes des Kapitalkontos unberücksichtigt zu bleiben hat. Sondern vorgreiflich war auch darüber zu entscheiden, ob die durch Gesellschafterbeschluss herbeigeführte teilweise Umwandlung der Darlehensforderung des Kommanditisten in Kommanditkapital als tatsächlich geleistete Einlage vor dem Bilanzstichtag zu berücksichtigen war. Denn nur unter der Voraussetzung, dass durch die Umwandlung die Einlage auch vor dem Bilanzstichtag tatsächlich geleistet worden war, war auch die Frage zur Berücksichtigung von Sonderbetriebsvermögen entscheidungserheblich.

Zum Zeitpunkt der Einlage hat die Vorinstanz – das Finanzgericht Köln – in seiner Entscheidung vom (EFG S. 561) ausgeführt:

„Tatsächlich ist davon auszugehen, dass die Einlage bereits vor dem Bilanzstichtag am in vollem Umfang geleistet worden war, denn die Kapitalerhöhung war nach dem Protokoll der Gesellschafterversammlung aus dem der Klägerin (der KG) zur Verfügung gestellten Darlehen geleistet worden. Wenn (der Gesellschafter) W „aus diesem Darlehen … sein Kommanditkapital” erhöht hat, so liegt darin eine Aufrechnung (Erfüllungssurrogat) der Darlehensforderung des Kommanditisten mit der Forderung der Klägerin auf Einzahlung der erhöhten Kapitaleinlage.”

Dem schließt sich der BFH mit seiner Entscheidung vom (a. a. O.) an. So führt er unter 1. der Entscheidungsgründe aus:

„Die tatsächlich geleistete Einlage des Kommanditisten S betrug am 499.000,00 DM. Dieser Betrag setzt sich zusammen aus dem ursprünglich vereinbarten Kommanditkapital von 19.000,00 DM und der im Zuge der Gesellschafterversammlung vom vorgenommenen Einlageerhöhung um 480.000,00 DM. Diese Einlageerhöhung wurde formgerecht beschlossen und gleichzeitig unter Mitwirkung aller betroffenen Personen vollzogen. Durch den einstimmig gefassten Beschluss der Gesellschafter entstand eine Einlageforderung der KG gegen den Kommanditisten S, die dieser sofort durch Aufrechnung mit seiner gegenüber der KG bestehenden Darlehensforderung erfüllte.”

Danach ist höchstrichterlich entschieden, dass eine Einlage bereits im Zeitpunkt des formgerechten Gesellschafterbeschlusses durch Aufrechnung tatsächlich geleistet ist. Auf die entsprechenden Abschlussbuchungen kommt es nicht an. Vielmehr ist entscheidend, dass bereits die formgerecht beschlossene und gleichzeitig unter Mitwirkung aller betroffenen Personen vollzogene Umwandlung von Gesellschafterdarlehen in Kommanditkapital zu einer tatsächlich geleisteten Einlage führt (vgl. a. a. O.). Dies setzt jedoch voraus, dass die entsprechenden Gesellschafterbeschlüsse vor dem jeweiligen Bilanzstichtag gefasst worden sind und die in Eigenkapital umzuwandelnden Darlehensmittel der Gesellschaft zuvor auch tatsächlich zur Verfügung standen.

Darüber hinaus ist für die steuerrechtliche Beurteilung auch die Frage der vollen Werthaltigkeit der Darlehensforderung im Zeitpunkt der Umwandlung in Kommanditkapital von Bedeutung.

Bisher sind jedoch keine Fallgestaltungen bekannt geworden, in denen die volle Werthaltigkeit der Darlehensforderung zweifelhaft war. Die OFD bittet deshalb, sobald entsprechende Fallgestaltungen bekannt werden, sie darüber zu unterrichten.

Die geänderte Rechtsauffassung ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden.

Oberfinanzdirektion Hannover v. - S 2241 - 79 - StO 221/StO 222

Fundstelle(n):
GAAAC-45807

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