Zweifelsfragen im Zusammenhang mit der Steuersatzanhebung auf 19 Prozent
Bezug:
Grundsätzliche Fragen im Zusammenhang mit der Steuersatzanhebung zum regelt das , BStBl 2006 I S. 477.
Darüber hinaus haben sich Fragen ergeben, zu denen wie folgt Stellung genommen wird:
1 Auswirkungen auf den Verkauf von Dauer – bzw. Jahreskarten
Sportvereine geben Dauer – bzw. Jahreskarten heraus, die für einen gewissen Spielzeitraum (z. B. 1.7. bis 30.6. eines Jahres) die Eintrittsberechtigung für Heimspiele des Vereins beinhalten.
Das Entgelt ist im Voraus zu entrichten, unabhängig davon, wie viele Spiele der Erwerber der Karte tatsächlich besucht.
1.1 Die Anzahl der Heimspiele steht im Erwerbszeitpunkt nicht fest
Die Überlassung der Eintrittskarte stellt eine Dauerleistung dar, die mit Ablauf des Berechtigungszeitraums erbracht wird. Der Umsatz wird jeweils erst mit Ablauf der Spielsaison ausgeführt.
Die Umsätze mit Dauerkarten für eine über den Jahreswechsel hinausreichende Saison unterliegen daher – vorbehaltlich der Steuerermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG – dem ab geltenden allgemeinen Steuersatz von 19 %.
Die Annahme von Teilleistungen scheidet für diese Sachverhalte mangels konkreter Zuordnungsmöglichkeiten des Entgelts aus.
1.2 Die Anzahl der Heimspiele steht im Erwerbszeitpunkt fest
Die Überlassung solcher Dauerkarten stellt ebenfalls eine Dauerleistung dar, die mit Ablauf des Berechtigungszeitraums erbracht wird.
Liegen jedoch die Voraussetzungen des § 13 Abs. 1 Nr. 1a S. 3 UStG vor, kann diese Dauerleistung in Teilleistungen erbracht werden, soweit gesonderte Entgeltsvereinbarungen für die einzelnen Teilleistungen vor dem getroffen wurden.
Demnach ist für den Teil des Entgelts, der auf Spiele des Jahres 2006 entfällt, der Steuersatz von 16 % und für den Teil des Entgelts, der auf Spiele des Jahres 2007 entfällt, der Steuersatz von 19 % maßgeblich.
Eine Vereinbarung eines kürzeren Abrechnungszeitraums ist auch gegeben, wenn vor dem eine Rechnung erteilt wurde, in der das Entgelt oder der Preis für diesen Abrechnungszeitraum angegeben ist (z. B. für Teilleistungen bis zum und ab dem ). Die Aufteilung des Entgeltes auf die einzelnen Teilleistungen hat hierbei linear anhand der Anzahl der stattfindenden den Spiele zu erfolgen.
1.3 Weitere Leistungen im Zusammenhang mit einer Dauerkarte
Mit dem Erwerb der Dauerkarte können weitere Leistungen verbunden sein, z. B. Preisnachlässe für weitere Veranstaltungen oder ein bevorzugter bzw. vergünstigter Verkauf weiterer Eintrittskarten.
Diese Zusatzleistungen sind unselbständige Nebenleistungen, die das Schicksal der oben genannten Hauptleistungen teilen, da sie aus Sicht des Leistungsempfängers wirtschaftlich betrachtet nicht wesentlich ins Gewicht fallen.
2 Auswirkungen auf die Erstattung von Pfandbeiträgen
Erstattet der Unternehmer den für zurückgegebenes Leergut gezahlten Pfandbeitrag, handelt es sich um eine Entgeltsminderung.
Die geschuldete Umsatzsteuer hat der Unternehmer nach § 17 Abs. 1 UStG zu berichtigen.
Zur Vermeidung von Schwierigkeiten ist es aus Vereinfachungsgründen gestattet – soweit die zugrunde liegenden Umsätze dem allgemeinen Steuersatz unterliegen – die Umsatzsteuer für vom Unternehmer im Zeitraum vom 1.1 bis erstattete Pfandbeträge nach dem bis geltenden allgemeinen Steuersatz von 16 % und bei der Erstattung von Pfandbeträgen nach dem nach dem ab geltenden allgemeinen Steuersatz von 19 % zu berichtigen.
Hierbei wird von einem durchschnittlichen Umschlagszeitraum von drei Monaten ausgegangen. Bei kürzeren oder längeren Umschlagszeiträumen ist der Zeitraum zu Beginn des Jahres, in dem die Entgeltsminderungen noch mit dem Steuersatz von 16 % zu berücksichtigen sind, entsprechend zu kürzen oder zu verlängern.
Der durchschnittliche Umschlagszeitraum ist in diesen Fällen im Benehmen zwischen Unternehmer und Finanzamt zu ermitteln. Dieser Zeitraum sollte sich aus entsprechenden objektiven Unterlagen ergeben (z. B. betriebliche Abrechnungen) oder zumindest schlüssig nachvollziehbar sein.
Es bleibt den Unternehmern jedoch unbenommen, von dieser Vereinfachungsregel keinen Gebrauch zu machen, sondern durch geeignete Maßnahmen im Einzelfall nachzuweisen, dass das zurückgegebene Leergut beim Verkauf mit 19 % Umsatzsteuer belastet war.
Für den Bereich des Getränkegroßhandels ist es nicht zu beanstanden, wenn die Umsatzsteuer ab dem mit dem dann aktuellen Steuersatz berichtigt wird. In diesen Fällen hat jedoch eine korrespondierende Vorsteuerkorrektur beim Abnehmer zu erfolgen.
3 Behandlung der von Krankenkassen gezahlten Vergütungspauschalen
Krankenkassen schließen mit Händlern und Dienstleistern Verträge über den Kauf bzw. die Vermietung von Hilfsmitteln und regelmäßig auch über die Versorgung der Geräte innerhalb des Gewährleistungszeitraums ab.
Es handelt sich um Verträge zu Gunsten Dritter, da die Gebrauchsüberlassung an die Versicherten erfolgt.
3.1 Die Hilfsmittel werden geliefert
Erfolgt die Gebrauchsüberlassung der Hilfsmittel an die Versicherten im Rahmen einer Lieferung, gilt diese im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht (Übergabe) als ausgeführt. Alle Lieferungen, die ab dem ausgeführt werden, unterliegen dem Regelsteuersatz von 19 %, sofern nicht der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG zum Ansatz kommt.
Die Krankenkassen gelten die vereinbarten Versorgungsleistungen über eine festgelegte Pauschale ab. Die Versorgung der Geräte ist daher als Dauerleistung anzusehen, die mit Ablauf des vereinbarten Versorgungszeitraums als erbracht gilt. Reicht die Geräteversorgung über den Jahreswechsel hinaus, unterliegen die Umsätze dem Steuersatz von 19 %.
Die Ausführungen zu den Teilleistungen unter Tz. 1.2 gelten jedoch entsprechend.
3.2 Die Überlassung der Hilfsmittel erfolgt im Rahmen einer Vermietung
Die Krankenkassen zahlen für jedes an die Versicherten zur Verfügung gestellte Hilfsmittel eine festgelegte Pauschale, mit der die kompletten Leistungen (z. B. Beratung, Anlieferung, Montage, Wartung, Reparatur, Abholung, etc.) abgegolten sind.
Wesentlicher Vertragsgegenstand ist hierbei die Gebrauchsüberlassung des Hilfsmittels an die Versicherten, die übrigen Leistungen sind unselbständige Nebenleistungen.
Die Vermietungsleistungen stellen ebenfalls Dauerleistungen dar, die am Ende des Überlassungszeitraums als ausgeführt gelten, sofern keine Teilleistungen vorliegen (vgl. Tz. 1.2 und 3.1).
Umsätze die über den Jahreswechsel hinausreichen, unterliegen dem Steuersatz von 19 %, sofern nicht der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 2 UStG zum Ansatz kommt.
4 Die Entstehung der Umsatzsteuer für Leistungen der Insolvenzverwalter
Insolvenzverwalter erbringen mit ihrer Geschäftsführung i. S. d. § 63 S. 1 InsO im Rahmen einer Dienstleistung eine sonstige Leistung für das Unternehmen des Gemeinschuldners.
Ein Umsatz unterliegt dem Steuersatz, der im Zeitpunkt seiner Ausführung gültig ist, § 27 Abs. 1 S. 1 UStG.
Eine sonstige Leistung wird im Zeitpunkt ihrer Vollendung, d. h. mit dem Ende der Erfüllungshandlungen bewirkt.
Der Leistungszeitraum für die sonstige Leistung des Insolvenzverwalters beginnt mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens durch das Gericht.
Im Rahmen des Schlusstermins nach § 197 InsO erfolgt die Zustimmung des Insolvenzgerichts zur Schlussrechnung des Insolvenzverwalters und die Genehmigung der Auszahlung der Quote an die Insolvenzgläubiger. Sobald die Schlussverteilung vollzogen ist, beschließt das Insolvenzgericht auf Antrag des Insolvenzverwalters die Aufhebung des Insolvenzverfahrens. Die Aufhebung des Insolvenzverfahrens hat lediglich deklaratorischen Charakter.
Die Leistung des Insolvenzverwalters ist insoweit regelmäßig mit Abschluss der Schlussverteilung ausgeführt.
Dementsprechend entsteht die Umsatzsteuer in diesem Zeitpunkt und muss mit dem zu diesem Zeitpunkt gültigen Umsatzsteuersatz versteuert werden.
Der Beschluss des Insolvenzgerichts über die Aufhebung des Verfahrens ist für die Beurteilung der Steuerentstehung unbeachtlich.
5 Zeitpunkt der Lieferung
Maßgebend für die Anwendung des neuen oder alten Steuersatzes ist der Zeitpunkt, in dem der jeweilige Umsatz ausgeführt wird.
In den Fällen, in denen der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet wird, gilt die Lieferung nach § 3 Abs. 6 S. 1 UStG dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer öder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt.
Dieser Tag ist auch maßgeblich für die Entstehung der Steuer nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a S. 1 UStG (s. , BStBl 2005 I S. 937).
OFD Frankfurt am Main v. - S 7210 A - 21 - St 112
Auf diese Anweisung wird Bezug genommen in folgenden Verwaltungsanweisungen:
Fundstelle(n):
EAAAC-40391