Durchführung einer Umsatzsteuer-Nachschau gemäß § 27b UStG durch den Außendienst
Bezug: BStBl 2002 I S. 1449)
§ 27b UStG ist durch Art. 1 Nr. 9 des Gesetzes zur Bekämpfung von Steuerverkürzungen bei der Umsatzsteuer und zur Änderung anderer Steuergesetze (Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetz – StVBG –) vom (BGBl 2001 I S. 3922; BStBl 2002 I S. 32) neu in das UStG eingefügt worden. Diese Änderung ist am in Kraft getreten (Art. 9 Abs. 2 StVBG).
Mit der Umsatzbesteuerung betraute Amtsträger der Finanzbehörden können ohne vorherige Ankündigung und außerhalb einer Außenprüfung Grundstücke und Räume von Personen, die eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausüben, während der Geschäfts- und Arbeitszeiten betreten, um Sachverhalte festzustellen, die für die Festsetzung und Erhebung der Umsatzsteuer erheblich sein können (§ 27b Abs. 1 Satz 1 UStG), Wohnräume dürfen gegen den Willen des Inhabers nur zur Verhütung dringender Gefahren für die öffentliche Sicherheit und Ordnung betreten werden (§ 27b Abs. 1 Satz 2 UStG).
Die von der Umsatzsteuer-Nachschau betroffenen Personen haben im Rahmen ihrer Mitwirkungspflichten auf Verlangen Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere Urkunden über die der Umsatzsteuer-Nachschau unterliegenden Sachverhalte vorzulegen und Auskünfte zu erteilen, soweit dies zur Feststellung einer steuerlichen Erheblichkeit zweckdienlich ist (§ 27b Abs. 2 UStG).
Soweit die bei der Umsatzsteuer-Nachschau getroffenen Feststellungen dazu Anlass geben kann ohne vorherige Prüfungsanordnung (§ 196 AO) zu einer Außenprüfung nach § 193 AO übergegangen werden (§ 27b Abs. 3 Satz 1 UStG), Auf den Übergang zur Außenprüfung sind die betroffenen Personen schriftlich hinzuweisen (§ 27b Abs. 3 Satz 2 UStG).
Feststellungen, die während einer Umsatzsteuer-Nachschau getroffen werden und die für die Festsetzung und Erhebung anderer Steuern des Betroffenen oder anderer Personen erheblich sein können, können ausgewertet werden (§ 27b Abs. 4 UStG).
Unter Bezugnahme auf die Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt Folgendes:
1. Allgemeines
Die Umsatzsteuer-Nachschau ist keine Außenprüfung i. S. v. § 193 AO. Sie ist ein besonderes Verfahren zur zeitnahen Aufklärung möglicher steuererheblicher Sachverhalte. Deshalb gelten die Vorschriften für eine Außenprüfung (§ 193 ff. AO) nicht. Die Umsatzsteuer-Nachschau wird nicht angekündigt.
2. Anlass für eine Umsatzsteuer-Nachschau
Eine Umsatzsteuer-Nachschau kann insbesondere in folgenden Fällen angezeigt sein:
Existenzprüfungen bei neugegründeten Unternehmen
Entscheidungen im Zustimmungsverfahren nach § 168 Satz 2 AO
Erledigung von Auskunftsersuchen zum Vorsteuerabzug anderer Finanzämter (USt 1 KM)
Erledigung von Amtshilfeersuchen anderer EU-Mitgliedstaaten
Mit dem Instrument der Umsatzsteuer-Nachschau sollen umsatzsteuerrechtlich erhebliche Sachverhalte festgestellt werden. Solche Sachverhalte sind zum Beispiel:
Unternehmerexistenz
Vorhandensein von Anlage- und Umlaufvermögen
Einzelne Eingangs- oder Ausgangsrechnungen
Einzelne Buchungsvorgänge
Verwendungsverhältnisse
3. Mit der Umsatzsteuer-Nachschau betraute Amtsträger
Gemäß § 27b Abs. 1 Satz 1 UStG sind alle mit der Festsetzung und Erhebung der Umsatzsteuer betrauten Amtsträger befugt, Umsatzsteuer-Nachschauen durchzuführen.
4. Durchführung der Umsatzsteuer-Nachschau
Sobald der Amtsträger
der Öffentlichkeit nicht zugängliche Geschäftsräume betreten will,
den Steuerpflichtigen auffordert, Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere umsatzsteuerrelevante Urkunden vorzulegen oder
den Steuerpflichtigen auffordert, Auskunft zu erteilen,
hat er sich auszuweisen,
Im Rahmen der Umsatzsteuer-Nachschau dürfen grundsätzlich nur Grundstücke und Räume betreten werden, die gewerblich oder beruflich selbständig genutzt werden; unschädlich ist, wenn sie auch zu Wohnzwecken genutzt werden. Das Betreten muss dazu dienen, Sachverhalte festzustellen, die für die Umsatzbesteuerung erheblich sein können. Ein Durchsuchungsrecht gewährt die Umsatzsteuer-Nachschau nicht. Das bloße Betreten oder Besichtigen von Grundstücken und Räumen ist noch keine Durchsuchung.
Ein Betreten der Grundstücke und Räume ist während der Geschäfts- und Arbeitszeiten zulässig. Die Nachschau kann auch außerhalb der Geschäftszeiten vorgenommen werden, wenn im Unternehmen schon oder noch gearbeitet wird.
Der Unternehmer hat auf Verlangen dem Amtsträger Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere Urkunden vorzulegen und Auskünfte zu erteilen.
Kommt der Unternehmer seinen Mitwirkungspflichten im Rahmen der Umsatzsteuer-Nachschau nicht nach, liegt es im Ermessen des Amtsträgers, zu einer Außenprüfung nach § 193 AO überzugehen (vgl. Tz. 7).
Da die Umsatzsteuer-Nachschau keine Außenprüfung i. S. d. § 193 ff. AO darstellt, finden insbesondere § 146 Abs. 6, §§ 147, 201, 202 AO keine Anwendung. Ein Prüfungsbericht ist nicht zu fertigen. Sollen auf Grund der Umsatzsteuer-Nachschau Besteuerungsgrundlagen geändert werden, ist dem Steuerpflichtigen rechtliches Gehör zu gewähren (§ 91 AO).
5. Rechtsfolgen
Der Beginn der Umsatzsteuer-Nachschau hemmt den Ablauf der Festsetzungsfrist gemäß § 171 Abs. 4 AO nicht. Die Änderungssperre des § 173 Abs. 2 AO findet keine Anwendung. Soweit eine Steuer gemäß § 164 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt worden ist, muss diese nach Durchführung der Umsatzsteuer-Nachschau nicht aufgehoben werden. Im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Nachschau ist ein Antrag auf verbindliche Zusage (§ 204 AO) nicht zulässig.
6. Zwangsmittel
Ein Verwaltungsakt liegt dann vor, wenn der Amtsträger Maßnahmen ergreift, die den Steuerpflichtigen zu einem bestimmten Tun, Dulden oder Unterlassen verpflichten sollen. Ein Verwaltungsakt liegt insbesondere vor, wenn der Amtsträger den Steuerpflichtigen auffordert.
das Betreten der nicht öffentlich zugänglichen Geschäftsräume zu dulden,
Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere umsatzsteuerrelevante Urkunden vorzulegen oder
Auskunft zu erteilen.
Ein derartiger Verwaltungsakt ist grundsätzlich mit Zwangsmitteln gemäß § 328 ff. AO (insbesondere durch unmittelbaren Zwang nach § 331 AO) durchsetzbar.
7. Übergang zu einer Außenprüfung
Nach § 27b Abs. 3 UStG kann ohne vorherige Prüfungsanordnung (§ 196 AO) zu einer Außenprüfung nach § 193 AO übergegangen werden, wenn die bei der Umsatzsteuer-Nachschau getroffenen Feststellungen hierzu Anlass geben. Da die Umsatzsteuer-Nachschau auf die Umsatzsteuer begrenzt ist, kann nach einem Übergang zu einer Außenprüfung nur die Umsatzsteuer geprüft werden. Somit kommt nur die Durchführung einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung in Betracht. Die Anordnung einer darüber hinausgehenden Außenprüfung ohne Ankündigung bleibt nach § 197 Abs. 1 Satz 1 AO zulässig, wenn der Prüfungszweck durch eine vorherige Ankündigung gefährdet wird. Die Entscheidung zum Übergang zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung ist eine Ermessensentscheidung.
Der Übergang zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung ist regelmäßig geboten, wenn die sofortige Sachverhaltsaufklärung (z. B. Feststellung der Besteuerungsgrundlagen, vollständige Erfassung von Umsätzen, rechtliche Beurteilung von steuerfreien Umsätzen) zweckmäßig erscheint und wenn anschließend auch die gesetzlichen Folgen einer Außenprüfung für die Steuerfestsetzung eintreten sollen.
Der Übergang zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung ist dem Unternehmer bekannt zu geben. Dies ist ein Verwaltungsakt, der an keine bestimmte Form gebunden ist. Nach § 27b Abs. 3 Satz 2 UStG ist der Unternehmer auf diesen Übergang jedoch schriftlich hinzuweisen. Die allgemeinen Grundsätze über den notwendigen Inhalt von Prüfungsanordnungen gelten entsprechend. Insbesondere ist der Prüfungszeitraum und der Prüfungsumfang festzulegen. Der Beginn einer Außenprüfung nach erfolgter Umsatzsteuer-Nachschau ist unter Angabe von Datum und Uhrzeit aktenkundig zu machen.
Für die Durchführung der Umsatzsteuer-Sonderprüfung gelten die § 199 ff. AO (vgl. auch Bundeseinheitliches Handbuch für die Umsatzsteuer-Sonderprüfung).
8. Rechtsbehelf
Im Rahmen der Umsatzsteuer-Nachschau ergangene Verwaltungsakte (vgl. Tz. 6) können gemäß § 347 AO mit dem Einspruch angefochten werden. Der Amtsträger ist berechtigt und verpflichtet, den schriftlichen Einspruch entgegenzunehmen.
Der Einspruch hat keine aufschiebende Wirkung und hindert daher nicht die Durchführung der Umsatzsteuer-Nachschau, es sei denn, die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts wurde ausgesetzt (§ 361 AO, § 69 FGO).
Mit Beendigung der Umsatzsteuer-Nachschau sind oder werden Einspruch und Anfechtungsklage gegen die Anordnung der Nachschau unzulässig; insoweit kommt lediglich eine Fortsetzungs-Feststellungsklage (§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO) in Betracht.
Wurden die Ergebnisse der Umsatzsteuer-Nachschau in einem Steuerbescheid berücksichtigt, muss auch dieser Bescheid angefochten werden, um ein steuerliches Verwertungsverbot zu erlangen.
Für die Anfechtung der Mitteilung des Übergangs zur Außenprüfung (§ 27b Abs. 3 UStG) gelten die Grundsätze für die Anfechtung einer Außenprüfungsanordnung entsprechend (vgl. AEAO zu § 196).
9. Aufzeichnungen
Die durchgeführten Umsatzsteuer-Nachschauen werden in der Statistik über Umsatzsteuer-Sonderprüfungen gesondert erfasst (vgl. IV B 2 – S 7548a – 30/02 –).
Zusatz der OFD:
1. Allgemeines
Nach dem Wortlaut des § 27b Abs. 1 UStG sind alle mit der Festsetzung und Erhebung der Umsatzsteuer betrauten Amtsträger zur Durchführung der Umsatzsteuer-Nachschau befugt, so dass die Finanzämter ein Auswahlrecht haben, sowohl Bedienstete aus dem Veranlagungsbereich als auch aus dem Außendienst hiermit zu beauftragen.
Die Entscheidung über die Nachschau liegt im Ermessen der Finanzbehörde. Eine Begründung der Ermessensentscheidung ist grundsätzlich nicht erforderlich, weil diese Möglichkeit vom Gesetz bei dem betroffenen Personenkreis ohne besondere Voraussetzungen als typisches Kontrollinstrument vorgesehen ist.
Für die Anordnung der Nachschau ist im Gesetz keine bestimmte Form vorgeschrieben. Die Anordnung kann deshalb auch mündlich oder konkludent durch Vornahme der Handlungen getroffen werden. Auf Antrag ist die mündliche Anordnung schriftlich zu bestätigen (§ 119 Abs. 2 S. 2 AO).
Die schriftliche Bestätigung kann vom Prüfer/von der Prüferin direkt vor Ort oder nach Beendigung der Nachschau von Amtsstelle aus abgegeben werden. Eine Rechtsbehelfsbelehrung ist nicht erforderlich.
Die USt-Nachschau bezweckt die zutreffende Feststellung der gesetzlichen Besteuerungsgrundlagen und fällt damit unter den Begriff der steuerlichen Prüfung im Sinne des § 371 Abs. 2 Nr. 1 Buchstabe a AO. Nach dem Erscheinen des Amtsträgers zur Nachschau entfällt mithin die Möglichkeit der strafbefreienden Selbstanzeige. Die Sperrwirkung ist auf den von der zuständigen Finanzbehörde festgelegten Anlass und Umfang der Umsatzsteuer-Nachschau begrenzt. Anlass und Umfang sind vor Beginn der Nachschau im Vordruck USt (S) 32 eindeutig festzulegen.
Im interesse einer hinreichenden Information des/der Stpfl. über die neuen rechtlichen Möglichkeiten ist diesem/dieser bei Beginn der Umsatzsteuer-Nachschau das „Merkblatt Umsatzsteuer-Nachschau” (USt (S) 34) auszuhändigen.
2. Behandlung der Meldungen aus dem Innendienst
Die in der Anmeldesteuerstelle bzw. Bp-Stelle bzw. eingehenden Meldungen (Bp 6b) zur Durchführung einer Umsatzsteuer-Nachschau sind dem/der für die Umsatzsteuer-Sonderprüfung zuständigen Sachgebietsleiter/in zuzuleiten. Diese/r entscheidet unverzüglich über die Durchführung einer Umsatzsteuer-Nachschau oder auch einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung.
Soll eine Umsatzsteuer-Nachschau durch den Außendienst erfolgen, ist die Meldung dem/der zuständigen Prüfer/in mit dem internen Vordruck „Anordnung USt-Nachschau” (USt (S) 32) über den Bp-Innendienst zuzuleiten. Für die Durchführung von Umsatzsteuer-Nachschauen durch den Innendienst weise ich auf die Umsatzsteuer-Kartei S 7420b Karte 1 zu § 27b UStG hin.
Der Bp-Innendienst erfasst die Nachschau durch die Eintragung im elektronischen Auftragsbuch (Umsatzsteuer). Die Eintragung kann entweder auf einem gesonderten Tabellenblatt „Nachschau” oder auf einem einem/einer Prüfer/in zugeordneten Tabellenblatt bzw. einem Sammeltabellenblatt erfolgen. Bei einem gesonderten Tabellenblatt „Nachschau” kann als Dienstpostennummer ein beliebiger vierstelliger Wert (z. B. „9999”) eingegeben werden. Die Prüfungsart lautet „5 (andere Sonderprüfung)”. Die weiteren technischen Einzelheiten ergeben sich aus dem Handbuch zum elektronischen Auftragsbuch (Bp-Newsletter/Auftragsbuch/eAB Arbeitsanleitung).
Die Beauftragung an den/die Außenprüfer/in erfolgt mit der Zuschrift; die Überwachung durch den/die Sachgebietsleiter/in erfolgt mit Hilfe des elektronischen Auftragsbuches (Umsatzsteuer). Mit der Durchführung der Umsatzsteuer-Nachschau ist unverzüglich zu beginnen.
3. Übergang zur Umsatzsteuer-Sonderprüfung
Für den Übergang zur Umsatzsteuer-Sonderprüfung ist der Vordruck USt (S) 35 zu verwenden. Der Außenprüfer/die Außenprüferin kann vor Ort über den Übergang entscheiden. Das Zeichnungsrecht für die Mitteilung über den Übergang wird auf den Außenprüfer/die Außenprüferin übertragen. Der/Die zuständige Sachgebietsleiter/in ist von dem Übergang in Kenntnis zu setzen. Nach dem Übergang ist die Prüfung als Umsatzsteuer-Sonderprüfung zu behandeln.
Im elektronischen Auftragsbuch sind Übergangsfälle nicht in andere Tabellenblätter zu übertragen, sondern verbleiben in dem Tabellenblatt, in das die ursprüngliche Umsatzsteuer-Nachschau eingetragen war. Für die Umsatzsteuer-Sonderprüfung wird keine neue Auftragsbuchnummer erteilt, sondern es wird die Auftragsbuchnummer zur Umsatzsteuer-Nachschau übernommen. Die Erfassung der Prüfung als Umsatzsteuer-Sonderprüfung ist durch den Bp-Innendienst schnellstmöglich nachzuholen. Die bisherigen Eintragungen zur ursprünglichen Umsatzsteuer-Nachschau sind entsprechend zu erweitern und mit der Prüfungsart „2 (Umsatzsteuer-Sonderprüfung)” zu kennzeichnen. Die notwendigen Eingabefelder werden durch Betätigen der Schaltfläche „Zus. Felder f. UStSpr” eingeblendet.
4. Vermerk über das Ergebnis der USt-Nachschau, Mehrergebnis und Zeitaufwand
Das Ergebnis der Umsatzsteuer-Nachschau ist im „Aktenvermerk Umsatzsteuer-Nachschau” (USt (S) 33) festzuhalten und dem Bp-Innendienst zur statistischen Erfassung zuzuleiten. Der Vermerk ist auch in den Fällen zu fertigen, in denen zu einer Außenprüfung übergegangen wird. In diesen Fällen sind der Aktenvermerk und die Arbeitsbogen-Übersicht der Umsatzsteuer-Sonderprüfung zusammen dem Bp-Innendienst zuzuleiten.
Die für die Umsatzsteuer-Nachschau aufgewendete Arbeitszeit ist im Beschäftigungstagebuch (Bp 07a) als prüfungsfremde Tätigkeit (b-Zeit) mit der Bemerkung „USt-Nachschau” festzuhalten und im Aktenvermerk auszuweisen. Das gilt auch für den Zeitaufwand für eine Umsatzsteuer-Nachschau, bei der zu einer Außenprüfung übergegangen wird, bis zum Zeitpunkt des Übergangs.
Die Mehrergebnisse sind nach den für die Umsatzsteuer-Sonderprüfung geltenden Grundsätzen zu ermitteln.
5. Statistik
Die statistische Erfassung des Übergangs von einer Umsatzsteuer-Nachschau zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung erfolgt über die elektronische Ergebnisübersicht für Umsatzsteuer-Sonderprüfungen.
6. Vordrucke
Für die Durchführung einer Umsatzsteuer-Nachschau sind folgende Vordrucke zu verwenden:
Tabelle in neuem Fenster öffnen
USt (S) 32 | Anordnung USt-Nachschau |
USt (S) 33 | Aktenvermerk Umsatzsteuer-Nachschau |
USt (S) 34 | Merkblatt Umsatzsteuer-Nachschau |
USt (S) 35 | Mitteilung Übergang zur Umsatzsteuer-Sonderprüfung |
OFD Hannover v. - S 0401 - 29 - StO 125
Fundstelle(n):
IAAAB-80875