Zustellung von Verwaltungsakten gem. § 9 VwZG an Empfänger im Ausland
1 Allgemeines
1.1 Neufassung des Verwaltungszustellungsgesetzes (VwZG)
Das VwZG ist durch Artikel 1 des Gesetzes zur Novellierung des Verwaltungszustellungsrechts vom (BGBl 2005 I S. 2354; BStBl 2005 I S. 855 [Auszug]) mit Wirkung zum neu gefasst worden. Rechtsgrundlage für die Zustellung im Ausland, die sich bisher nach § 14 VwZG a. F. richtete, ist ab diesem Zeitpunkt § 9 VwZG.
1.2 Zustellungsarten (§ 9 Abs. 1 VwZG)
Zustellungsbedürftige Verwaltungsakte (§ 122 Abs. 5 AO) an Empfänger im Ausland sind gem. § 9 VwZG zuzustellen:
durch Einschreiben mit Rückschein, soweit die Zustellung von Dokumenten unmittelbar durch die Post völkerrechtlich zulässig ist (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 VwZG),
auf Ersuchen der Behörde durch die Behörden des fremden Staates oder durch die diplomatische oder konsularische Vertretung der Bundesrepublik Deutschland (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 VwZG),
auf Ersuchen der Behörde durch das Auswärtige Amt an eine Person, die das Recht der Immunität genießt und zu einer Vertretung der Bundesrepublik Deutschland im Ausland gehört, sowie an Familienangehörige einer solchen Person, wenn diese das Recht der Immunität genießen (§ 9 Abs. 1 Nr. 3 VwZG), oder
durch Übermittlung elektronischer Dokumente nach § 5 Abs. 5 VwZG, soweit dies völkerrechtlich zulässig ist (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 VwZG).
Sind gem. § 9 VwZG mehrere Zustellungsarten zulässig, hat die Behörde die Wahl zwischen den einzelnen Zustellungsarten (§ 2 Abs. 3 VwZG).
1.3 Nachweis der Zustellung (§ 9 Abs. 2 VwZG)
Zum Nachweis der Zustellung nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 VwZG genügt der Rückschein. Die Zustellung nach § 9 Abs. 1 Nrn. 2 und 3 VwZG wird durch das Zeugnis der ersuchten Behörde nachgewiesen. Zum Nachweis der Zustellung gem. § 9 Abs. 1 Nr. 4 VwZG genügt das Empfangsbekenntnis nach § 5 Abs. 5 Satz 3 VwZG.
1.4 Bestellung eines Zustellungsbevollmächtigten (§ 9 Abs. 3 VwZG)
Die Behörde kann bei der Zustellung nach § 9 Abs. 1 Nrn. 2 und 3 VwZG anordnen, dass die Person, an die zugestellt werden soll, innerhalb einer angemessenen Frist einen Zustellungsbevollmächtigten benennt, der im Inland wohnt oder dort einen Geschäftsraum hat. Wird kein Zustellungsbevollmächtigter benannt, können spätere Zustellungen bis zur nachträglichen Benennung dadurch bewirkt werden, dass das Dokument unter der Anschrift der Person, an die zugestellt werden soll, zur Post gegeben wird. Das Dokument gilt am siebenten Tag nach Aufgabe zur Post als zugestellt, wenn nicht feststeht, dass es den Empfänger nicht oder zu einem späteren Zeitpunkt erreicht hat. Die Behörde kann eine längere Frist bestimmen. In der Anordnung nach § 9 Abs. 3 Satz 1 VwZG ist auf diese Rechtsfolgen hinzuweisen. Zum Nachweis der Zustellung ist in den Akten zu vermerken, zu welcher Zeit und unter welcher Anschrift das Dokument zur Post gegeben wurde.
1.5 Heilung von Zustellungsmängeln
Die förmliche Zustellung im Ausland kann aus völkerrechtlichen Gründen grundsätzlich nur in den nach § 9 VwZG vorgesehenen Formen, also entweder durch Einschreiben mit Rückschein, durch Zustellungsersuchen oder durch elektronische Übermittlung, bewirkt werden. Alle anderen im VwZG genannten Zustellungsarten (Zustellung durch die Post mit Zustellungsurkunde, § 3 VwZG; Zustellung durch die Post mittels Einschreiben durch Übergabe, § 4 Abs. 1,1. Alt. VwZG; Zustellung durch die Behörde gegen Empfangsbekenntnis, § 5 VwZG) sind ausgeschlossen und damit als solche unwirksam (, HFR 1963, 367). Zustellungen, die unter Verletzung zwingender Zustellungsvorschriften erfolgen, haben allenfalls Indizienfunktion im Rahmen des vom Finanzamt zu führenden Nachweises des Zugangs und des Zeitpunkts des Zugangs des Verwaltungsakts, wenn der Empfänger den Zugang bestreitet (vgl. hierzu , BStBl 1989 II S. 534).
Auch bei Auslandszustellungen ist jedoch der für alle Zustellungsarten geltende § 8 VwZG anzuwenden, wonach in dem Fall, dass sich die formgerechte Zustellung eines Dokuments nicht nachweisen lässt oder das Dokument unter Verletzung zwingender Zustellungsvorschriften zugegangen ist, das Dokument als in dem Zeitpunkt zugestellt gilt, in dem es dem Empfangsberechtigten tatsächlich zugegangen ist, im Fall des § 5 Abs. 5 VwZG (elektronische Zustellung eines elektronischen Dokuments) in dem Zeitpunkt, in dem der Empfänger das Empfangsbekenntnis zurückgesendet hat.
Der Empfang des Dokuments, das nicht ordnungsmäßig zugestellt ist, lässt sich mit jedem Beweismittel dartun. Es genügt auch eine schlüssige Handlung des Zustellungsempfängers.
2 Verfahren
2.1 Zustellung durch Einschreiben mit Rückschein (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 VwZG)
Die Zustellung im Ausland durch Einschreiben mit Rückschein setzt voraus, dass die Zustellung von Dokumenten unmittelbar durch die Post völkerrechtlich zulässig ist. An Empfänger (einschließlich der Bevollmächtigten) in Belgien, Dänemark, Finnland, Frankreich, Großbritannien, Irland, Italien, Kanada, Luxemburg, Niederlande, Norwegen, Österreich, Portugal, Schweden, Spanien und den USA können Steuerverwaltungsakte durch einfachen Brief bekannt gegeben werden, weil diese Staaten damit einverstanden sind (AEAO zu § 122, Nr. 1.8.4 Abs. 1 Satz 1). Es kann davon ausgegangen werden, dass die vorgenannten Staaten sowohl mit einer Übermittlung durch Telefax und mit einer elektronischen Übermittlung unter den Voraussetzungen des § 87a AO (AEAO zu § 122, Nr. 1.8.4 Abs. 1 Satz 2) als auch vom Einverständnis mit der Zustellung durch Einschreiben mit Rückschein einverstanden sind.
Zuständig für die Zustellung ist – wie bei der Zustellung an Empfänger im Inland nach § 4 VwZG – das Finanzamt. Der Einschaltung der Oberfinanzdirektion bzw. des Bundeszentralamts für Steuern (BZSt) bedarf es nicht.
Bei Zustellungsempfängern in den vorstehend genannten Staaten sollte von der Zustellungsmöglichkeit gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1 VwZG vorrangig vor der Zustellung nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 oder Nr. 3 VwZG Gebrauch gemacht werden, weil bei der Zustellung nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 oder Nr. 3 VwZG länderspezifische Beschränkungen bestehen (siehe Tz. 3) und die Zustellung zudem erhebliche Zeit in Anspruch nehmen kann.
Bei der Zustellung gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1 VwZG gilt die Bekanntgabevermutung des § 122 Abs. 2 Nr. 2 AO, wonach ein schriftlicher Verwaltungsakt, der durch die Post im Ausland übermittelt wird, einen Monat nach der Aufgabe zur Post als bekannt gegeben gilt, nicht. Die Zustellung gilt an dem Tag als bewirkt, den der Rückschein angibt (, EFG 2005, 466; Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt, Az. des BFH: IV B 33/05).
2.2 Zustellungsersuchen (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 VwZG)
Die Zuständigkeit für Ersuchen nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 VwZG ist dem – mit Wirkung zum aus dem Bundesamt für Finanzen (BfF) hervorgegangenen – Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) übertragen (§ 5 Abs. 1 Nr. 5 FVG). Die OFD bittet deshalb, ihr das zuzustellende Schriftstück mit zwei Ausfertigungen der UNIFA-Vorlage „AO 122.6 Zustellung im Ausland” (Ordner OFD und Finanzamt\Allgemein) auf dem Dienstweg zur Weiterleitung an das BZSt vorzulegen.
2.3 Fertigung der zuzustellenden Verwaltungsakte
2.3.1 Allgemeines
Die Verwaltungsakte sind, soweit sie nicht maschinell durch das FRZ erstellt werden, mithilfe der UNIFA-TV zu fertigen. Sie müssen die vollständige ausländische Anschrift des Empfängers tragen.
2.3.2 Rechtsbehelfsbelehrung
Rechtsbehelfsbelehrungen müssen zutreffend erteilt werden, weil bei unrichtiger Rechtsbehelfsbelehrung die Einspruchsfrist ein Jahr beträgt (§ 356 Abs. 2 AO).
Bei der Erstellung von Steuerbescheiden durch das FRZ wird eine modifizierte Rechtsbehelfsbelehrung nur dann maschinell eingesteuert, wenn die für Fälle mit Auslandsadresse vorgesehenen Eingaben im Grundinformationsdienst richtig abgelegt sind (führendes Gleichheitszeichen (=) im Feld „Straßen-PLZ und Ort” sowie Staatenschlüssel; vgl. hierzu Fach 31 Teil 3 Tz. 3.4.4.1 DFV-AL); hierfür ist Sorge zu tragen. Die maschinellen Rechtsbehelfsbelehrungen enthalten allerdings (zurzeit noch) keinen Hinweis auf den Tag der Bekanntgabe bei Zustellung nach § 9 Abs. 2 Nr. 2 oder 3 VwZG. Soll nach diesen Vorschriften, also durch Zustellungsersuchen, zugestellt werden, sind die in der maschinellen Rechtsbehelfsbelehrung enthaltenen Ausführungen zur Einspruchsfrist bis auf weiteres personell um folgenden Satz zu ergänzen: „Bei der Zustellung nach § 9 VwZG ist Tag der Bekanntgabe der Tag der Zustellung.”
In Fällen, in denen der Verwaltungsakt mittels UNIFA-TV erstellt wird, sind die in UNIFA bereitgestellten Bausteine A 356_4 (Einspruch, Bescheide mit Zahlungsaufforderung), A 356_8 (Einspruch, Bescheide ohne Zahlungsaufforderung), A 356_12 (Klage) und ggf. A 356_14 (Ergänzung zur Rechtsbehelfsbelehrung Klage in den Fällen des § 48 FGO) zu verwenden.
2.3.3 Abrechnungsteil
Steuerbescheide müssen abgerechnet sein und erforderlichenfalls ein Leistungsgebot enthalten. Bei Erstattungen ist der Zahlungsweg anzugeben. In Fällen mit Leistungsgebot sind stets die Konten des Finanzamts anzugeben, auf die der zu entrichtende Betrag überwiesen werden soll.
Wegen der Ungewissheit über die Dauer des Zustellungsverfahrens dürfen Zahlungstermine und sonstige vom Finanzamt festgesetzte Termine nicht auf einen bestimmten Tag festgesetzt werden, sondern sind vom (ungewissen) Tag der Zustellung abhängig zu machen (z. B. Fälligkeit: „einen Monat nach dem Tag der Zustellung dieses Bescheids”). Vorgedruckte Texte müssen erforderlichenfalls entsprechend abgeändert werden.
Da wegen des ungewissen Tags der Zustellung auch der Tag der Fälligkeit der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ungewiss ist, bei maschinell durch das FRZ erstellten Bescheiden aber im Erhebungsspeicher bereits ein bestimmter Tag als Zahlungstermin aufgezeichnet wurde, ist wie folgt zu verfahren:
Für die Dauer von (zunächst) sechs Monaten ist eine interne technische Stundung der mit dem Bescheid angeforderten Abgabenansprüche zu verfügen. Geht die Zustellungsbescheinigung (§ 9 Abs. 2 Satz 2 VwZG) bis zum Ablauf der Stundungsfrist nicht im Finanzamt ein, ist die interne Stundung (ggf. mehrfach) zu verlängern. Nach Eingang des Zustellungszeugnisses ist, ausgehend von dem beurkundeten Tag der Zustellung, der Fälligkeitstermin unter Beachtung der §§ 220, 108 AO zu berechnen und die interne technische Stundung auf den so berechneten Termin aufzuheben.
2.4 Ausfüllen der UNIFA-Vorlage „AO 122.6 Zustellung im Ausland” bei Zustellung nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 VwZG
2.4.1 Angabe der zuzustellenden Schriftstücke
In dem Ersuchen sind die zuzustellenden Schriftstücke einzeln aufzuführen. Sie sind genau und mit Datum zu bezeichnen.
2.4.2 Anschrift des Zustellungsempfängers
In das Ersuchen ist die vollständige Auslandsanschrift des Zustellungsempfängers einzutragen. Sie muss mit der auf dem zuzustellenden Schriftstück angegebenen Anschrift übereinstimmen. Ist der Zustellungsempfänger nicht mit dem Inhaltsadressaten des zuzustellenden Schriftstücks identisch, sind Zustellungsempfänger und Inhaltsadressat (Steuerpflichtiger) einzutragen (Zustellung an – Name und Anschrift des Zustellungsempfängers – für – Name und Anschrift des Inhaltsadressaten).
2.4.3 Staatsangehörigkeit des Zustellungsempfängers
In dem Ersuchen ist die Staatsangehörigkeit des Inhaltsadressaten anzugeben, weil diese für die Form der Zustellung im Ausland von Bedeutung sein kann. Ist die Staatsangehörigkeit nicht bekannt, so muss dies vermerkt werden.
2.4.4 Beizufügende Anlagen
Dem Zustellungsersuchen sind die zuzustellenden Dokumente (z. B. Steuerbescheide) als Anlagen beizufügen.
2.4.5 Zustellung an nur eine Person
Eine wirksame Zustellung an mehrere Personen gemeinsam ist nicht möglich. Es kann nur an einen bestimmten Empfänger zugestellt werden. Dies gilt auch für die Zustellung an Ehegatten (vgl. Nrn. 3.2 und 3.4 AEAO zu § 122).
Die OFD bittet deshalb, für jeden einzelnen Empfänger eine Ausfertigung des zuzustellenden Verwaltungsakts mit je zwei Ausfertigungen des Zustellungsersuchens vorzulegen.
3 Besonderheiten bei der Zustellung gem. § 9 Abs. 1 Nr. 2 VwZG an Personen in bestimmten Ländern
3.1 Österreich
Bei in Österreich zuzustellenden Schriftstücken kann die zuständige österreichische Steuerbehörde durch Behörden der Bundesrepublik Deutschland, also auch durch die Finanzämter, unmittelbar um Zustellung ersucht werden (Art. 4 Abs. 2 des Vertrages zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Österreich über Rechtsschutz und Rechtshilfe in Abgabensachen vom , BStBl 1955 I S. 434). Es ist nach der Verwaltungsanordnung zur Durchführung des Vertrages zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Österreich über Rechtsschutz und Rechtshilfe in Abgabensachen vom (BStBl 1958 I S. 76) zu verfahren. Entsprechende Ersuchen sind mithilfe der UNIFA-Vorlage „AO 122.6 Zustellung Österreich” (Ordner OFD und Finanzamt\Allgemein) zu stellen.
Für die Zustellung ist das österreichische Finanzamt zuständig, in dessen Bereich derjenige, an die Zustellung bewirkt werden soll, seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Das österreichische Bundesministerium für Finanzen stellt eine Internetseite ( http://www.bmf.gv.at/kontakt/_start.htm) zur Verfügung, die u. a. eine Schaltfläche „Finanz- und Zollämter” enthält. Beim Anklicken dieser Schaltfläche öffnet sich eine Suchfunktion, die es ermöglicht, zu einem bekannten Ort das zuständige Finanzamt zu ermitteln. Sollte die Suche erfolglos bleiben, ist das Zustellungsersuchen der OFD zu übersenden; die OFD wird dann die zentral zuständige österreichische Steuer- und Zollkoordination des Bundesministeriums für Finanzen, Fachbereich Internationales Steuerrecht, Aignerstraße 10 in 5026 Salzburg, bitten, die Zustellung durchführen zu lassen.
3.2 Schweiz, Liechtenstein
Die DBA Schweiz und Liechtenstein enthalten keine Regelungen über Rechtshilfe bei Zustellungen. Gegen eine postalische Bekanntgabe von Verwaltungsakten haben beide Länder Bedenken erhoben. Auch dürfen Auslandsvertretungen in beiden Ländern Zustellungen in Fiskalsachen weder an eigene noch an fremdes Staatsangehörige oder an Staatenlose bewirken. Zustellungen an Empfänger in der Schweiz und in Liechtenstein sind daher – sofern kein inländischer Empfangsbevollmächtigter gem. § 123 AO benannt ist – durch öffentliche Zustellung nach § 10 VwZG zu bewirken.
3.3 Ägypten, Italien, Libanon, Libyen, Pakistan, Rumänien
Die deutschen diplomatischen und konsularischen Vertretungen in diesen Ländern nehmen Zustellungen nur vor, wenn der Zustellungsempfänger ausschließlich die deutsche Staatsangehörigkeit besitzt.
In Italien besteht in den Fällen, in denen der Zustellungsempfänger nicht ausschließlich die deutsche Staatsangehörigkeit besitzt, die Möglichkeit, nach dem deutsch-italienischen Rechtshilfeabkommen über das italienische Finanzministerium zuzustellen; der Anwendungsbereich des Abkommens erstreckt sich jedoch nur auf Verwaltungsakte, die die direkten Steuern vom Einkommen oder Vermögen einschließlich der steuerlichen Nebenleistungen betreffen. Darüber hinaus ist eine Zustellung nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 VwZG an andere Staatsangehörige oder Staatenlose nicht möglich.
3.4 Finnland, Schweden
Vorgesehen sind förmliche Zustellungen über die jeweiligen Finanzministerien. In der Praxis werden Zustellungsersuchen jedoch den deutschen Vertretungen zugeleitet und von diesen bearbeitet.
3.5 Frankreich
Zustellungen sind nur an Zustellungsempfänger mit deutscher oder französischer Staatsangehörigkeit möglich. Die Zustellung an andere Staatsangehörige beschränkt sich auf Schriftstücke in Beitreibungssachen.
3.6 Tschechische Republik
Die deutsche Botschaft in Prag darf in der Tschechischen Republik nur formlose Zustellungen an deutsche Zustellungsempfänger vornehmen. Auch an Doppelstaatler darf nicht zugestellt werden. Darüber hinaus gehört die Tschechische Republik auch nicht zu den Staaten, die eine postalische Bekanntgabe von Steuerverwaltungsakten gestatten.
3.7 Bhutan, Cook Inseln, San Marino, Taiwan
Mit diesen Ländern unterhält die Bundesrepublik keine diplomatischen Beziehungen. Zustellungen nach § 9 VwZG sind daher nicht möglich; es ist nach § 10 VwZG öffentlich zuzustellen.
3.8 Afghanistan, Irak, Liberia, Somalia
Die Botschaften in Kabul, Bagdad, Monrovia und Mogadischu sind momentan nicht besetzt. Zustellungen nach § 9 VwZG sind daher nicht möglich; es ist nach § 10 VwZG zuzustellen.
3.9 Ungarn
Bei eigenen Staatsbürgern gewährt Ungarn keine Zustellungshilfe.
3.10 Spanien
Zustellungen beschränken sich auf Verwaltungsakte, die Umsatzsteuern einschließlich der steuerlichen Nebenleistungen betreffen.
4 Hinweis
Artikel 5 Abs. 1 EG-Beitreibungsrichtlinie, wonach die ausländische Finanzbehörde um Zustellung aller mit einer Forderung oder deren Vollstreckung zusammenhängenden Verfügungen und Entscheidungen ersucht werden kann, bleibt unberührt (siehe hierzu das – auch in der Vollstreckungskartei OFD Magdeburg zu Internationale Vollstreckungshilfe Karte 1 abgedruckte – IV B 4 – S 1320 – 1/04 – Merkblatt zur zwischenstaatlichen Amtshilfe bei der Steuererhebung (Beitreibung), BStBl 2004 I S. 66, Tz. 2.5).
OFD Magdeburg v. - S 1134 - 6 - St 251
Fundstelle(n):
ZAAAB-77032