Umsatzsteuerliche Behandlung der Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen der Gesellschafter an die Gesellschaft;
Bezug: (BStBl 2004 I S. 240)
Ergänzend zu dem o. g. BMF-Schreiben gilt Folgendes:
A. Selbständigkeit
• Natürliche Personen
Die ertragsteuerliche Regelung, dass ein Gesellschafter Mitunternehmer ist und seine Einkünfte deshalb solche aus Gewerbebetrieb sind, ist entscheidungsunerheblich für die Frage, ob der Gesellschafter mit der Geschäftsführung selbständig oder unselbständig tätig wird.
1. Beurteilung der Selbständigkeit eines GmbH-Geschäftsführers, der gleichzeitig Kommanditist der KG ist
Ein bei der Komplementär-GmbH angestellter Geschäftsführer, der gleichzeitig Kommanditist der KG ist, wird mit der Wahrnehmung der Geschäftsführung der Komplementär-GmbH gegenüber dieser nicht selbständig tätig. Er ist ertragsteuerlich zwar Mitunternehmer, seine Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen gegenüber der Komplementär-GmbH erbringt er aus umsatzsteuerlicher Sicht aufgrund des Anstellungsvertrages aber nicht selbständig.
2. Auswirkungen eines zwischen dem Kommanditisten (zugleich Geschäftsführer der Komplementär-GmbH) und der KG geschlossenen Anstellungsvertrages auf die Leistungsbeziehungen
Häufig wird bei einer GmbH & Co KG die Geschäftsführungstätigkeit nicht durch die Komplementär-GmbH, sondern durch einen Kommanditisten, der zugleich Geschäftsführer der Komplementär-GmbH ist, wahrgenommen. Zwischen dem Kommanditisten und der KG besteht ein Anstellungsvertrag. Eine Tätigkeitsvergütung erhält der Kommanditist unmittelbar von der KG.
Weitere Vergütungen werden nicht gezahlt, weder von der Komplementär-GmbH an den Kommanditisten, noch von der KG an die Komplementär-GmbH. Der Kommanditist erbringt auf schuldrechtlicher Grundlage eine Leistung gegen Sonderentgelt an die KG. Dadurch wird er gegenüber der KG selbständig tätig. Zwischen der KG und der Komplementär-GmbH findet mangels Entgelt kein Leistungsaustausch statt.
• Juristische Personen
Organschaftliche Eingliederung der Komplementär-GmbH in die KG
Bei einer sogenannten Einheits-GmbH & Co KG, bei der die KG Alleingesellschafterin der Komplementär-GmbH ist, ist von einer umsatzsteuerlichen Organschaft nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG auszugehen. Durch die 100 %ige Beteiligung der KG an der Komplementär-GmbH liegt eine finanzielle Eingliederung vor. Die KG kann durch die außerordentliche Gesellschafterstellung sicherstellen, dass in der Komplementär-GmbH ihr Wille durchgesetzt wird. Dies wird auch nicht dadurch überlagert, dass die Komplementär-GmbH ihrerseits Geschäftsführerin der KG ist und dadurch auf die Willensbildung des Organträgers einwirkt. Die Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen erbringt die Komplemtär-GmbH folglich nicht selbständig.
B. Leistungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft
• Haftungsvergütung
Das BMF-Schreiben geht davon aus, dass eine Haftungsvergütung in der Regel gewinnabhängig gezahlt wird und in der Regel folglich mangels Sonderentgelt kein Leistungsaustausch vorliegt. Es hat sich jedoch gezeigt, dass der „Ausnahmefall” des Sonderentgelts in der Praxis den Regelfall darstellt.
Erhält die Komplementär-GmbH neben einem Sonderentgelt für die Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen eine pauschale jährliche Vergütung für die Übernahme der Haftung, die in der Handelsbilanz der KG als Aufwand verbucht wird, so erbringt die Komplementär-GmbH eine einheitliche steuerpflichtige Leistung. In diesem Fall handelt es sich nicht um Sonderentgelt für die Haftungsübernahme, sondern um zusätzliches Sonderentgelt für die Geschäftsführung.
Wird die Geschäftsführungstätigkeit dagegen nicht durch die Komplementär-GmbH, sondern durch einen Kommanditisten wahrgenommen und erhält die Komplementär-GmbH lediglich eine pauschale jährliche Vergütung für die Übernahme der Haftung, die in der Handelsbilanz der KG als Aufwand verbucht wird, erbringt die Komplementär-GmbH mit der Übernahme der Haftung eine Leistung gegen Sonderentgelt. Die Leistung ist nicht steuerfrei nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG. Die Komplementär-GmbH übernimmt keine Verbindlichkeiten der Gesellschaft, sondern steht aufgrund der gesetzlich vorgeschriebenen Haftung für die Verbindlichkeiten der KG unbeschränkt persönlich ein. Die Leistung fällt auch nicht unter den Begriff der Garantie, weil die Leistung nicht selbständig ist. Die Komplementär-GmbH garantiert lediglich, dass sie die aufgrund ihrer Gesellschafterstellung geschuldete Haftung vertragsgemäß erbringt.
C. Zusätzliche Hinweise
• Maßgeblichkeit der Handelsbilanz
In den Fällen, in denen nach Steuerrecht buchführungspflichtige land- und forstwirtschaftliche Betriebe nicht verpflichtet sind, eine Handelsbilanz aufzustellen, ist die Behandlung der Vergütung in der Steuerbilanz maßgeblich. Allein aus der fehlenden Handelsbilanz lässt sich nicht ableiten, dass in keinem Fall ein Leistungsaustausch gegeben ist.
OFD Hannover v. - S 7100 - 539 - StO 171
Auf diese Anweisung wird Bezug genommen in folgenden Gerichtsentscheidungen:
Fundstelle(n):
KAAAB-55601