BFH Urteil v. - VI R 74/01

Nach dem FELEG vom Bund übernommene Beiträge für die Rentenversicherung und Arbeitgeberanteile zur Kranken- und Pflegeversicherung

Gesetze: EStG § 19

Instanzenzug: (Verfahrensverlauf),

Gründe

I. Streitig ist, ob vom Bund getragene Beiträge für die gesetzliche Rentenversicherung und Arbeitgeberanteile an den Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen nach § 15 Abs. 1 Satz 4, Abs. 3 Satz 3 und Abs. 4 Satz 2 des Gesetzes zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit in der im Streitjahr 1997 geltenden Fassung (FELEG) steuerpflichtiger Arbeitslohn sind.

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurden als Ehegatten im Streitjahr 1997 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger bezog im Streitjahr von der sächsischen Landwirtschaftlichen Alterskasse Ausgleichsgeld i.S. des § 9 FELEG einschließlich der Eigenanteile zur Kranken- und Pflegeversicherung in Höhe von insgesamt 36 326 DM. Daneben übernahm der Bund die Beiträge des Klägers zur gesetzlichen Rentenversicherung in Höhe von 11 345 DM und die Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung des Klägers in Höhe von 2 452 DM bzw. 309 DM.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) behandelte das Ausgleichsgeld, die Eigenanteile zur Kranken- und Pflegeversicherung und die Beitragszahlungen des Bundes in Höhe von insgesamt 50 431 DM im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr als Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit. In der Einspruchsentscheidung berücksichtigte das FA das Ausgleichsgeld (Restbetrag nach Zahlungen in früheren Jahren) in Höhe von 3 495 DM gemäß § 3 Nr. 27 des Einkommensteuergesetzes (EStG) als steuerfrei. Die vom Bund getragenen Beitragszahlungen in Höhe von 14 106 DM ließ es neben den Eigenanteilen zur Kranken- und Pflegeversicherung im Wesentlichen zum beschränkten Sonderausgabenabzug zu (§ 10 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 3 Nr. 1, 2 EStG).

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage, die sich gegen die Versteuerung der Beitragszahlungen des Bundes richtete, mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2001, 1045 veröffentlichten Gründen ab.

Mit der Revision macht der Kläger die analoge Anwendung von § 3 Nr. 62 EStG geltend. Der Bund sei durch FELEG in die Arbeitgeberpflichten der ehemaligen Arbeitgeber eingetreten. Die zahlenden Stellen (für das Ausgleichsgeld die Landwirtschaftliche Alterskasse, für den Rentenversicherungsbeitrag und die Arbeitgeberanteile zur Kranken- und Pflegeversicherung der Bund) seien insoweit als Arbeitgeber i.S. von § 3 Nr. 62 EStG anzusehen. Die Versteuerung der Beitragszahlungen des Bundes nach § 15 FELEG führe ansonsten zu einer Ungleichbehandlung gegenüber anderen Arbeitnehmern.

Die Kläger beantragen sinngemäß, das angefochtene Urteil aufzuheben und der Klage stattzugeben.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der FinanzgerichtsordnungFGO—). Entgegen der Auffassung des FG sind die vom Bund getragenen Beiträge für die gesetzliche Rentenversicherung und Arbeitgeberanteile zur Kranken- und Pflegeversicherung nicht als steuerpflichtiger Arbeitslohn zu behandeln.

1. Die vom Bund übernommenen Beiträge gehören nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Es handelt sich nicht um Leistungen aus einem bestehenden Dienstverhältnis.

Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG u.a. Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Ein Vorteil wird für eine Beschäftigung gewährt, wenn er durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst worden ist. Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist gegeben, wenn sich die Einnahmen des Arbeitnehmers im weitesten Sinn als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweisen (ständige Rechtsprechung, vgl. , BFHE 143, 544, BStBl II 1985, 529; vom VI R 26/82, BFHE 143, 539, BStBl II 1985, 641; vom VI R 18/90, BFHE 169, 22, BStBl II 1993, 45; vom VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815). Die Voraussetzungen des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG sind hier schon deshalb nicht gegeben, weil das Dienstverhältnis des Klägers zu seinem (früheren) Arbeitgeber im Streitjahr nicht mehr bestand.

Der Kläger war im Streitjahr als Bezieher von Ausgleichsgeld i.S. von § 9 FELEG nicht mehr in einem landwirtschaftlichen Unternehmen beschäftigt. Voraussetzung für den Bezug von Ausgleichsgeld und der hier strittigen Leistungen zur sozialen Absicherung der Arbeitnehmer ist die Stilllegung des landwirtschaftlichen Unternehmens und, damit verbunden, die Beendigung der Beschäftigung (vgl. § 9 Satz 1 Nr. 1 FELEG). Für die Zeit des Bezugs des Ausgleichsgelds wird für Zwecke der sozialen Absicherung der beschäftigungslos gewordenen Arbeitnehmer eine Beschäftigung lediglich fingiert. So „gilt” nach § 15 Abs. 1 Satz 1 FELEG die Zeit des Bezugs von Ausgleichsgeld für landwirtschaftliche Arbeitnehmer in der gesetzlichen Rentenversicherung als rentenversicherungspflichtige Beschäftigung. Soweit die Arbeitnehmer im Rahmen des § 15 Abs. 3 Satz 1 FELEG in der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung versichert bleiben, „gilt” auch für diese der Bezug des Ausgleichsgelds als Bezug von Arbeitsentgelt (§ 15 Abs. 3 Satz 2 FELEG).

2. Die Leistungen sind keine Vorteile aus früheren Dienstleistungen i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Es besteht kein Veranlassungszusammenhang zum früheren Dienstverhältnis.

Arbeitslohn nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sind auch Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen. Die Einnahmen müssen dem Arbeitnehmer zwar nicht für eine gegenwärtige Tätigkeit zufließen, sie müssen jedoch nach den allgemeinen Grundsätzen durch das (frühere) Dienstverhältnis veranlasst sein. Davon kann hier nicht ausgegangen werden.

Die Leistungen erweisen sich nicht als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Klägers in dem beendeten Arbeitsverhältnis. Es handelt sich weder um rückständigen Arbeitslohn noch um sonstige Entlohnungen der früher geleisteten Arbeit. Ebenso wie das Ausgleichsgeld dienen die Leistungen vielmehr sozialpolitischen Zwecken. Derartige Subventionen stellen regelmäßig keinen Arbeitslohn dar (vgl. BFH-Urteil in BFHE 169, 22, BStBl II 1993, 45). Dies ergibt sich aus der Zielsetzung des FELEG.

Ziel des FELEG ist die Marktentlastung bei Agrarprodukten durch Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit. Da die gewünschte vorzeitige Aufgabe eines landwirtschaftlichen Unternehmens für die davon betroffenen Arbeitnehmer zum Ausscheiden aus dem Erwerbsleben und damit insbesondere bei älteren Arbeitnehmern zu sozialen Härten führen kann, enthält das Gesetz u.a. Maßnahmen zu deren sozialer Absicherung (vgl. BTDrucks 11/2972, 11 und 12). Dies sind neben dem Ausgleichsgeld die Übernahme der Beiträge für die gesetzliche Rentenversicherung und der Arbeitgeberanteile an den Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen durch den Bund. Das vorzeitige Ausscheiden aus dem Erwerbsleben soll zu keiner Minderung der späteren Altersversorgung und der sonstigen sozialen Absicherung führen. Der tatsächliche Bezug von Ausgleichsgeld begründet den Versicherungsschutz in der gesetzlichen Renten-, Kranken- und Pflegeversicherung, für deren Beitragsleistung der Bund ganz oder teilweise aufkommt. Diese Beitragsübernahme ist mit dem Sozialversicherungsschutz für Empfänger von Arbeitslosengeld vergleichbar (§ 3 Satz 1 Nr. 3 des Sechsten Buches SozialgesetzbuchSGB VI—; § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V; § 20 Abs. 1 Nr. 2 SGB XI; vgl. Küttner/Voelske, Personalbuch 2004, Arbeitslosengeld, Rz. 88 f.). Die insoweit von der Bundesagentur für Arbeit getragenen Beiträge stellen ebenfalls keinen Arbeitslohn dar.

3. Im Übrigen handelt es sich bei den strittigen Leistungen nicht um nachträgliche Zahlungen des Arbeitgebers, sondern eines Dritten. Zwar können auch (nachträgliche) Leistungen eines Dritten Arbeitslohn sein. Voraussetzung ist jedoch, dass ein Zusammenhang zwischen Leistung und (früherem) Dienstverhältnis besteht (vgl. , BFHE 201, 300, BStBl II 2003, 496; vom VI R 23/94, BFHE 184, 474, BStBl II 1999, 323). Ein solcher Zusammenhang ist nicht gegeben, wenn die Zuwendungen auf einer eigenen unmittelbaren rechtlichen Beziehung zwischen Arbeitnehmer und Dritten beruhen, die nicht eine zusätzliche Entlohnung bezweckt (Pflüger in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, § 19 EStG Anm. 171; Küttner/ Thomas, Personalbuch 2004, Arbeitsentgelt, Rz. 71; Schmidt/ Drenseck, Einkommensteuergesetz, 23. Aufl., § 19 Rz. 37). Davon ist hier auszugehen. Mit der Zahlung der Beiträge kommt der Bund der gesetzlichen Verpflichtung gemäß § 15 FELEG nach. Er handelt weder im Auftrag des ehemaligen Arbeitgebers noch erfüllt er damit eine von diesem begründete Schuld.

4. Da das FG von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, ist seine Entscheidung aufzuheben. Der spruchreifen Sache ist stattzugeben. Bei der Neufestsetzung der Einkommensteuer sind die Beitragszahlungen des Bundes weder als steuerpflichtiger Arbeitslohn noch als Sonderausgaben zu berücksichtigen.

Auf diese Entscheidung wird Bezug genommen in folgenden Gerichtsentscheidungen:


Fundstelle(n):
BFH/NV 2005 S. 1301
BFH/NV 2005 S. 1301 Nr. 8
SAAAB-54875

;

Diese Website verwendet ausschließlich funktionale Cookies,

die notwendig sind, um den vollen Funktionsumfang unseres Datenbank-Angebotes sicherzustellen.
Lesen Sie auch unsere Datenschutzerklärung!

Cookies akzeptieren