Umfang des dazugehörenden Grund und Bodens, der bei Wegfall der Nutzungswertbesteuerung zusammen mit der Wohnung steuerfrei entnommen werden kann
Bei bereits abparzellierten bzw. aus anderen Gründen selbständig bebaubaren oder im unbeplanten innerörtlichen Bereich belegenen Grundstücken, in denen eine Bebauung von Teilflächen einer Hofstelle bereits genehmigt wurde, war die Finanzverwaltung davon ausgegangen, dass die Flächen in absehbarer Zeit nicht mehr als Gartenflächen genutzt werden und somit die Entnahme steuerpflichtig zu erfolgen hat ( an den Hauptgeschäftsführer des Landesbauernverbandes BW, Verfügungen der – 2 – St 34, der – St 313).
In dem (BStBl 2004 II S. 272 (vgl. hierzu auch – 10 – St 31) sieht der BFH in der möglichen Bebaubarkeit der streitigen Fläche ein mögliches Indiz für einen fehlenden Nutzungs- und Funktionszusammenhang der Fläche mit der eigengenutzten Wohnung. Für den Nutzungs- und Funktionszusammenhang stellt der BFH neben der bisherigen Nutzung auch auf die künftige Nutzung des Grund und Bodens ab. Es stellt sich daher die Frage, ab wann dieser Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit der eigengenutzten Wohnung nicht mehr besteht.
In Fällen, in denen eine Abparzellierung der Gartenfläche noch nicht erfolgt ist bzw. die Fläche derzeit nicht selbständig auf andere Weise nutzbar oder bebaubar ist, kann von einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit der steuerfreien Entnahme der Wohnung ausgegangen werden, wenn innerhalb eines Zeitraums von 6 Jahren (in Anlehnung an § 69 Abs. 1 BewG) keinerlei Maßnahmen (z.B. Abparzellierung oder Bauantrag) für eine selbständige Bebaubarkeit des Hausgartens getroffen wurden. Nachdem letztmals für den Veranlagungszeitraum 1998 (Ausnahme: Baudenkmale) eine Nutzungswertbesteuerung in Betracht kam, endet dieser Sechsjahreszeitraum mit Ablauf des Jahres 2004. Wurden also bei nicht abparzellierten Flächen bis Ende 2004 keine Maßnahmen für eine Nutzungsänderung ergriffen, ist mit dem Ablauf dieser Frist der Nachweis erbracht, dass der Hausgarten keiner anderen Nutzung zugeführt werden sollte und der Hausgarten im Entnahmezeitpunkt in dem üblichen und erforderlichen Umfang in einem Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit der Wohnung stand. Die Prüfung, ob Maßnahmen für eine Nutzungsänderung ergriffen wurden, ist also auf den Zeitpunkt des Fristablaufs durchzuführen. Eine steuerfreie Entnahme ist dabei weiterhin nur im erforderlichen und üblichen Umfang möglich. Soweit noch Rechtsbehelfe bei nicht abparzellierten Hausgärten anhängig sind, können diese nun nach entsprechender Prüfung und unter Berücksichtigung dieser Grundsätze abgeschlossen werden.
Das Finanzgericht Niedersachsen hat mit rechtskräftigem Urteil vom (4 K 69/02, EFG 2005 S. 284) entschieden, dass ein gegenüber dem Hofgebäude auf der anderen Straßenseite befindliches Gartengrundstück selbst dann als „dazugehörender Grund und Boden” i.S. des § 52 Abs. 15 Satz 7 EStG a.F. steuerfrei entnommen werden kann, wenn das Grundstück abparzelliert und bebaubar ist. Im entschiedenen Fall handelt es sich um eine eigenständige Parzelle mit 1173 m2, die als „unbebautes Grundstück” bewertet ist. An dem abparzellierte Hausgarten war den Altenteilern im Hofübergabevertrag ein dinglich abgesichertes lebenslängliches ausschließliches Nutzungsrecht eingeräumt worden.
Bisher hat die Finanzverwaltung entsprechend dem (BStBl 1997 I S. 630) bei abparzellierten, als Hausgarten genutzten Flächen, mit Wegfall der Nutzungswertbesteuerung stets eine steuerpflichtige Entnahme angenommen (vgl. auch BStBl 1997 II S. 50). Aufgrund noch anhängiger Rechtsbehelfe ist nun die Frage aufgekommen, ob und inwieweit das o.a. FG-Urteil auf diese offenen Fälle Auswirkung hat.
Die OFD bittet hierzu die Auffassung zu vertreten, dass das o.a. FG-Urteil nicht allgemein anwendbar ist, da im entschiedenen Fall eine Bebauung des abparzellierten Hausgartens durch das lebenslange Nutzungsrecht der Altenteiler auf sehr lange Zeit faktisch ausgeschlossen war (– so das FG Niedersachsen selbst).
Eine sehr lange Zeit kann unabhängig von dem entschiedenen Urteilsfall aber – analog zu einer mindestens 12 Jahre dauernden Verpachtung für den Erhalt von Zweckdienlichkeitsbescheinigungen (§ 14a Abs. 3 EStG) – immer dann angenommen werden, wenn mindestens 12 Jahre nach der (steuerfreien) Entnahme keine Maßnahmen für eine Bebauung des Hausgartens getroffen wurden. Die Finanzämter können den Einsprüchen bei abparzellierten Hausgärten, die die Ortsüblichkeit nicht überschreiten, abhelfen, den Fall diesbezüglich zur Überprüfung des Zwölfjahreszeitraums jedoch vorläufig (§ 165 Abs. 1 AO) veranlagen.
Oberfinanzdirektion Karlsruhe v. - S 2259/3 - St 127
Fundstelle(n):
XAAAB-53375