Entfernungspauschale
– bei Einsatzwechseltätigkeit
– bei doppelter Haushaltsführung
I. Entfernungspauschale bei Einsatzwechseltätigkeit
Bei Arbeitnehmern mit Einsatzwechseltätigkeit richtet sich der Werbungskostenabzug hinsichtlich der Fahrtkosten nach R 38 Abs. 3 LStR und H 38 (Einsatzwechseltätigkeit) LStH.
Die OFD bittet, hinsichtlich der verschiedenen Fallgestaltungen nach dem Ergebnis der Besprechung auf Bund-Länder-Ebene folgende Auffassung zu vertreten:
1. Wahlrecht zu Gunsten der Entfernungspauschale
Ein Wahlrecht zwischen dem Ansatz der Entfernungspauschale und den tatsächlichen Kosten besteht nicht. Vielmehr hat sich an der Abgrenzung zwischen Fahrten, die als Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte gelten, und Fahrten, die nach Reisekostengrundsätzen zu berücksichtigen sind, mit Einführung der Entfernungspauschale in 2001 nichts geändert.
2. Fahrten mit dem eigenen Pkw
a) Einsatzstelle nicht mehr als 30 km von der Wohnung entfernt
Bei Fahrten zwischen der Wohnung und der Einsatzstelle handelt es sich um Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 EStG, für die der Arbeitnehmer und eventuelle Mitfahrer die Entfernungspauschale geltend machen können.
b) Einsatzstelle mehr als 30 km von der Wohnung entfernt, soweit die Tätigkeit an der Einsatzstelle nicht mehr als drei Monate beträgt
Sämtliche Fahrten sind nach Reisekostengrundsätzen mit den tatsächlichen Kosten bzw. den pauschalen Kilometersätzen zu berücksichtigen, soweit die Dauer der Tätigkeit an einer Einsatzstelle nicht über drei Monate hinausgeht, vgl. BStBl 1985 II S. 595 und vom , BStBl 1995 II S. 137. Eventuelle Mitfahrer können ebenfalls nur die tatsächlich anfallenden Kosten als Werbungskosten ansetzen.
c) Einsatzstelle mehr als 30 km von der Wohnung entfernt soweit die Tätigkeit an der Einsatzstelle mehr als drei Monate beträgt
Nach Ablauf von drei Monaten werden die Fahrten zwischen Wohnung und Einsatzstelle als Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte behandelt mit der Folge, dass der Arbeitnehmer und eventuelle Mitfahrer für diese Fahrten die Entfernungspauschale geltend machen können.
d) Fahrten zwischen zwei Einsatzstellen
Die Fahrten zwischen den Einsatzstellen sind als innerbetriebliche Fahrten nach Reisekostengrundsätzen zu berücksichtigen.
e) Bei mehreren aufgesuchten Einsatzstellen liegt mindestens eine Einsatzstelle mehr als 30 km von der Wohnung entfernt
Werden an einem Arbeitstag mehrere Einsatzstellen aufgesucht, sind die Fahrtkosten insgesamt als Reisekosten zu berücksichtigen, wenn mindestens eine der Einsatzstellen mehr als 30 km von der Wohnung entfernt ist.
f) Tätigkeit ist durch täglichen mehrfachen Ortswechsel geprägt
Ist die Tätigkeit des Arbeitnehmers durch den täglichen mehrfachen Ortswechsel geprägt, sind sämtliche Fahrten nach Reisekostengrundsätzen mit den tatsächlichen Kosten bzw. den pauschalen Kilometersätzen zu berücksichtigen.
Hat ein Arbeitnehmer mehrere Wohnungen, muss die Entfernungsvoraussetzung für sämtliche Wohnungen erfüllt werden.
Bei einfacher Fahrt ist die Entfernungspauschale nur zur Hälfte anzusetzen, vgl. BStBl 1978 II S. 661.
Hinsichtlich des Ansatzes der Reisekosten bitte ich zu beachten, dass die pauschalen Kilometersätze nicht anzusetzen sind, soweit sie im Einzelfall zu einer unzutreffenden Besteuerung führen. Dies kann z. B. in Betracht kommen, wenn bei einer Jahresfahrleistung von mehr als 40.000 km die pauschalen Kilometersätze die tatsächlichen Kilometerkosten offensichtlich übersteigen, vgl. BStBl 1986 II S. 200 und vom , BStBl 1992 II S. 105.
Zu der Frage, ob eine Einsatzstelle im Rahmen einer Einsatzwechseltätigkeit als Arbeitsstätte i. S. des § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 EStG anzusehen ist, ist ein Revisionsverfahren vor dem BFH unter dem Aktenzeichen VI R 70/03 anhängig, vorgehend EFG 2004 S. 182. Anhängige Verfahren ruhen daher nach § 363 Abs. 2 S. 2 AO.
3. Sammelbeförderung bei Einsatzwechseltätigkeit
Vom Arbeitgeber durchgeführte Sammelbeförderungen im Rahmen einer Einsatzwechseltätigkeit sind grundsätzlich nach § 3 Nr. 32 EStG steuerfrei und mindern bis einschließlich VZ 2003 nicht die Entfernungspauschale. Der Umfang der zu berücksichtigenden Entfernungspauschale richtet sich danach, ab welchem Ort der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber befördert wird.
a) Abholung von der Wohnung
Wird der Arbeitnehmer bei einer Einsatzwechseltätigkeit von seiner Wohnung abgeholt, ist die Fahrt von der Wohnung zur Einsatzstelle nach den vorgenannten Grundsätzen zu beurteilen, siehe 2.
Beträgt die Entfernung zur Einsatzstelle nicht mehr als 30 km, handelt es sich um einen Weg zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, für den der Arbeitnehmer die Entfernungspauschale ohne Anrechnung der Sammelbeförderung als Werbungskosten geltend machen kann.
Beträgt die Entfernung mehr als 30 km, gelten die Reisekostengrundsätze. Wegen der unentgeltlichen Beförderung durch den Arbeitgeber kommt ein Werbungskostenabzug nicht in Betracht. Dauert der Einsatz länger als drei Monate, kann der Arbeitnehmer ab dem vierten Monat die Entfernungspauschale ohne Anrechnung der Sammelbeförderung geltend machen.
Zu der Frage, ob die Entfernungspauschale auch für die nach Dienstrelsegrundsätzen zu behandelnden Einsätze zu berücksichtigen ist, wenn dem Arbeitnehmer keine Fahrtkosten entstehen, ist ein Revisionsverfahren vor dem BFH unter dem Aktenzeichen VI R 70/03 anhängig, vorgehend EFG 2004 S. 182. Damit liegen die Voraussetzungen für die Verfahrensruhe nach § 363 Abs. 2 S. 2 AO vor.
Ab dem VZ 2004 ist der Ansatz der Entfernungspauschale für Strecken mit einer steuerfreien Sammelbeförderung nach § 3 Nr. 32 EStG nicht mehr möglich, siehe unten.
b) Fahrt des Arbeitnehmers mit dem eigenen Pkw bis zum Betrieb/Treffpunkt mit anschließender Sammelbeförderung zur Einsatzstelle, wobei der Betrieb/Treffpunkt regelmäßig angefahren wird
Fährt der Arbeitnehmer regelmäßig zunächst zum Betrieb und wird er von dort aus im Rahmen einer Sammelbeförderung durch den Arbeitgeber zur jeweiligen Einsatzstelle weiterbefördert, ist der Betrieb des Arbeitgebers als Arbeitsstätte i. S. des § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 EStG anzusehen, vgl. BStBl 1994 II S. 422. Die Fahrt von der Wohnung zum Betrieb ist deshalb ein Weg zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, für den unabhängig von der Entfernung die Entfernungspauschale zu berücksichtigen ist.
Bei der Weiterbeförderung zur Einsatzstelle handelt sich um Fahrten zwischen der Arbeitsstätte und der auswärtigen Tätigkeitsstätte. Mangels eigener Aufwendungen des Arbeitnehmers können keine Werbungskosten berücksichtigt werden. Dies gilt auch, soweit der Einsatz an derselben Tätigkeitsstätte über drei Monate hinausgeht.
Dasselbe gilt für Arbeitnehmer, die ständig zu einem gleich bleibenden Treffpunkt (z. B. Parkplatz) fahren, von dem sie der Arbeitgeber zu den verschiedenen Einsatzstellen weiterbefördert, vgl. BStBl 1980 II S. 653.
Zu der Frage, ob die Entfernungspauschale bis zum VZ 2003 auch für die Teilstrecke der Sammelbeförderung zu berücksichtigen ist, sind verschiedene Revisionsverfahren vor dem BFH unter den Aktenzeichen VI R 64/03, vorgehend EFG 2004 S. 94 und VIII R 2/04, vorgehend anhängig. Damit liegen die Voraussetzungen für die Verfahrensruhe nach § 363 Abs. 2 S. 2 AO vor.
c) Fahrten des Arbeitnehmers mit dem eigenen Pkw zu nicht gleich bleibenden Treffpunkten mit anschließender Sammelbeförderung zur Einsatzstelle
Ist dagegen der Treffpunkt nicht gleich bleibend, sind die Fahrten nach den allgemeinen Grundsätzen der Einsatzwechseltätigkeit zu behandeln. Dabei ist auch die Strecke der Sammelbeförderung in die Gesamtermittlung der Entfernung zwischen Wohnung und Einsatzstelle einzubeziehen.
Beträgt die Entfernung zwischen Wohnung und Einsatzstelle nicht mehr als 30 km, handelt es sich um einen Weg (Pkw-Strecke und Strecke der Sammelbeförderung) zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, für die der Arbeitnehmer die Entfernungspauschale geltend machen kann.
Beträgt die Entfernung mehr als 30 km, sind die Fahrt mit dem Pkw zum Treffpunkt und die Sammelbeförderung zur Einsatzstelle nach Reisekostengrundsätzen zu beurteilen. Dies hat zur Folge, dass der Arbeitnehmer für die Fahrt zum Treffpunkt die tatsächlichen Kosten bzw. den pauschalen Kilometersatz geltend machen kann. Für die Strecke der Sammelbeförderung scheidet ein Werbungskostenabzug mangels eigener Aufwendungen aus.
Bei einer längerfristigen Tätigkeit an der auswärtigen Tätigkeitsstätte gilt ab dem vierten Monat, dass die Fahrten dorthin hinsichtlich, der Gesamtstrecke zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte werden, für die die Entfernungspauschale anzusetzen ist.
Ab dem VZ 2004 ist der Ansatz der Entfernungspauschale für Strecken mit einer steuerfreien Sammelbeförderung nach § 3 Nr. 32 EStG nicht mehr möglich, siehe unten.
Im Rahmen des Haushaltsbegleitgesetzes, BStBl 2004 I S. 120, haben sich wesentliche Änderungen ergeben. Danach kann ein Arbeitnehmer für, Strecken mit einer steuerfreien Sammelbeförderung nach § 3 Nr. 32 EStG nicht mehr die Entfernungspauschale geltend machen, § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 S. 3 EStG. Damit dies für das Finanzamt erkennbar ist, muss der Arbeitgeber in der Lohnsteuerbescheinigung ab dem Jahr 2004 den Großbuchstaben „F” bescheinigen, § 41b Abs. 1 Nr. 9 EStG.
4. Kraftfahrzeug-Gestellung durch den Arbeitgeber
Bei einer Entfernung zwischen Wohnung und Einsatzstelle von nicht mehr als 30 km ist ein geldwerter Vorteil für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (bei pauschaler Ermittlung i. H. v. 0,002 v. H. des Listenpreises des Fahrzeugs je Entfernungskilometer für jede Fahrt) bei demjenigen Arbeitnehmer zu erfassen, dem das Kraftfahrzeug überlassen wurde. Im Gegenzug können der Arbeitnehmer und eventuelle Mitfahrer die Entfernungspauschale als Werbungskosten geltend machen.
Bei einer Entfernung zwischen Wohnung und Einsatzstelle von über 30 km sind in den ersten drei Monaten die Fahrten nach Dienstreisegrundsätzen zu beurteilen. Deshalb ist für die Kraftfahrzeuggestellung kein geldwerter Vorteil zu erfassen, ein Werbungskostenabzug scheidet mangels eigener Aufwendungen aus. Nach Ablauf der Dreimonatsfrist werden auch diese Fahrten zu Wegen zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit der Folge, dass ein geldwerter Vorteil zu erfassen ist und die Entfernungspauschale in Betracht kommt.
Fährt der Arbeitnehmer mit dem vom Arbeitgeber überlassenen Kraftfahrzeug täglich in den Betrieb oder zu einem gleich bleibenden Treffpunkt und wird anschließend weiterbefördert, so sind diese Fahrten als Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu beurteilen. Für die Kraftfahrzeug-Gestellung hat der Arbeitnehmer einen geldwerten Vorteil (bei pauschaler Ermittlung i. H. v. monatlich 0,03 v. H. des Listenpreises des Fahrzeugs je Entfernungskilometer) zu versteuern. Für diese Fahrten können der Arbeitnehmer und eventuelle Mitfahrer die Entfernungspauschale geltend machen. Die Weiterfahrt per Sammelbeförderung ist nach reisekostenrechtlichen Grundsätzen zu beurteilen, mit der Folge, dass ein Werbungskostenabzug mangels eigener Aufwendungen ausscheidet.
Wird ein Kraftfahrzeug mehreren Arbeitnehmern gemeinsam zur Verfügung gestellt, ist der geldwerte Vorteil nach den o. b. Grundsätzen zu ermitteln und durch die Zahl der Nutzungsberechtigten zu teilen, vgl. BStBl 2003 II S. 311.
II. Entfernungspauschale bei doppelter Haushaltsführung
Hinsichtlich der Berücksichtigung einer Familienheimfahrt wöchentlich im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung gilt Folgendes:
1. Ein Arbeitnehmer benutzt für die Familienheimfahrten seinen eigenen Pkw
Nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 EStG kann der Arbeitnehmer die Entfernungspauschale von 0,40 Euro (ab 2004 0,30 Euro) je Entfernungskilometer – ohne Begrenzung auf den Höchstbetrag – als Werbungskosten geltend machen, bzw. der Arbeitgeber die Entfernungspauschale steuerfrei erstatten.
2. Zwei Arbeitnehmer benutzen für die Familienheimfahrten den Pkw eines Arbeitnehmers
Beide Arbeitnehmer erhalten für die Familienheimfahrten die Entfernungspauschale von 0,40 Euro (ab 2004 0,30 Euro) je Entfernungskilometer ohne Begrenzung auf den Höchstbetrag.
3. Familienheimfahrten mit Pkw-Gestellung durch den Arbeitgeber
Nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 7 EStG ist für die Heimfahrten keine Entfernungspauschale anzusetzen. Im Gegenzug ist kein geldwerter Vorteil zu erfassen (§ 8 Abs. 2 S. 5 2. Halbsatz EStG).
4. Ein Arbeitnehmer wird von einem anderen Arbeitnehmer mitgenommen, dem der Arbeitgeber einen Pkw überlassen hat
Dem mitgenommenen Arbeitnehmer wird kein Kraftwagen im Rahmen einer Einkunftsart überlassen. Er ist lediglich Mitfahrer und kann für die Familienheimfahrten die Entfernungspauschale von 0,40 Euro (ab 2004 0,30 Euro) je Entfernungskilometer – ohne Begrenzung auf den Höchstbetrag – geltend machen.
Für den Arbeitnehmer, dem der Arbeitgeber den Pkw überlassen hat, gelten die Ausführungen zu 3.
Die vorstehenden Ausführungen gelten auch, wenn beide Arbeitnehmer beim gleichen Arbeitgeber beschäftigt sind. Eine andere Beurteilung ergibt sich lediglich, wenn der Arbeitgeber das Fahrzeug beiden Arbeitnehmern gemeinsam zur Verfügung stellt, vgl. 5.
5. Mehreren Arbeitnehmern wird für die Familienheimfahrten vom Arbeitgeber ein Kraftfahrzeug zur gemeinsamen Nutzung überlassen
Da allen Arbeitnehmern ein Kraftfahrzeug zur gemeinsamen Nutzung für Familienheimfahrten überlassen worden ist, ist nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 7 EStG bei allen für die Familienheimfahrten keine Entfernungspauschale anzusetzen. Im Gegenzug erfolgt keine Versteuerung eines geldwerten Vorteils.
6. Ein Arbeitnehmer wird vom Arbeitgeber im Rahmen einer Sammelbeförderung zwischen dem auswärtigen Beschäftigungsort und dem Ort des eigenen Hausstandes befördert
Als ein im Rahmen einer Einkunftsart überlassenes Kraftfahrzeug ist in analoger Anwendung des § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 6 EStG i. V. m. R 43 Abs. 7 Nr. 2 S. 3 LStR auch ein bei einer Sammelbeförderung eingesetztes Kraftfahrzeug anzusehen ist. Deshalb kommt der Ansatz der Entfernungspauschale nicht in Betracht.
Zu der Frage, ob die Entfernungspauschale in diesen Fällen anzusetzen ist, ist bereits ein Revisionsverfahren vor dem BFH unter den Aktenzeichen VI R 17/04 anhängig, vorgehend EFG 2003 S. 1529. Damit liegen die Voraussetzungen für die Verfahrensruhe nach § 363 Abs. 2 S. 2 AO vor.
7. Wahlrecht
a) Arbeitnehmer mit regelmäßiger Arbeitsstätte
Nach R 43 Abs. 6 LStR kann der Arbeitnehmer, der mehr als eine Familienheimfahrt wöchentlich durchführt, wählen, ob er die Mehraufwendungen wegen doppelter Haushaltsführung oder die Fahrtkosten als Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte geltend machen will.
Entscheidet sich der Arbeitnehmer für den Abzug der Fahrtkosten als Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, ist bei Kraftfahrzeug-Gestellung durch den Arbeitgeber für jede Heimfahrt ein geldwerter Vorteil (bei pauschaler Ermittlung i. H. v. 0,002 v. H. des Listenpreises des Fahrzeugs je Entfernungskilometer) zu erfassen.
Bei der Berücksichtigung der Entfernungspauschale für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ist die Begrenzung auf 5.112 EUR (ab 2004 4.500 EUR) zu beachten, soweit der Arbeitnehmer keinen eigenen oder zur Nutzung überlassenen Kraftwagen benutzt.
b) Arbeitnehmer mit Einsatzwechseltätigkeit
Ein Arbeitnehmer mit Einsatzwechseltätigkeit übt dieses Wahlrecht aus, in dem er die Fahrtkosten nach R 38 Abs. 3 LStR ggf. als Reisekosten geltend macht (H 43(6–11) – Wahlrecht – LStH).
Die 30 km-Grenze für die Fahrten zwischen der auswärtigen Unterkunft und der Einsatzstelle gilt in diesen Fällen nicht; Abzug der tatsächlichen Kosten bzw. des pauschalen Kilometersatzes.
8. Wegfall der Zweijahresfrist
Durch das Steueränderungsgesetz 2003 vom , BStBl I S. 710, wurde die zeitliche Begrenzung des Abzugs der Aufwendungen für eine beruflich veranlasste doppelte Haushaltsführung aufgehoben. Die Neufassung gilt erstmals für den VZ 2003 und in den Fällen, in denen die Einkommensteuer noch nicht formell bestandskräftig oder insoweit vorläufig festgesetzt wurde.
Sofern der Arbeitgeber bei der Kraftfahrzeug-Gestellung einen geldwerten Vorteil für Heimfahrten nach Ablauf der Zweijahresfrist erfasst hat, ist der Bruttoarbeitslohn bei der Einkommensteuerveranlagung um den versteuerten Wert für eine wöchentliche Heimfahrt zu mindern. Ein Werbungskostenabzug scheidet für die Familienheimfahrten jedoch aufgrund der Kraftfahrzeug-Gestellung aus.
OFD Hannover v. - S 2351 - 172 - StH 214S 2351 - 83 - StO 213
Auf diese Anweisung wird Bezug genommen in folgenden Verwaltungsanweisungen:
Fundstelle(n):
JAAAB-22503