Die Nicht-Betriebsstätte i. S. von Art. 5 Abs. 4 OECD-MA – ein vernachlässigtes Steuerplanungsinstrument

Nach unilateralem Recht (§ 12 AO) ist eine Betriebsstätte jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient. Als Betriebsstätten sind nach § 12 Satz 2 Nr. 1 bis 6 AO insbesondere anzusehen: die Stätte der Geschäftsleitung, Zweigniederlassungen, Geschäftsstellen, Fabrikations- oder Werkstätten, Warenlager, Ein- oder Verkaufsstellen. Dieser Tatbestandskatalog korrespondiert mit Art. 5 Abs. 2a bis e OECD-MA. Im Gegensatz zu § 12 AO, dessen Katalogtatbestände mit Nr. 7 (Bergwerke, Steinbrüche) und Nr. 8 (Bauausführungen oder Montagen) abschließen, kodifiziert Art. 5 Abs. 4 OECD-MA mit Hilfe einer definitorischen Ausnahmevorschrift lex-specialis-Sondertatbestände, die bestimmte Einrichtungen aus der Betriebsstättendefinition nach Art. 5 Abs. 1 und 2 OECD-MA wieder ausklammern (vgl. auch Schieber/Wassermeyer, in: Debatin/Wassermeyer, a. a. O., Rn. 151 zu Art. 5 OECD-MA). Werden eine oder mehrere Katalogtätigkeiten nach Art. 5 Abs. 4a bis f OECD-MA im Inland ausgeübt, so wird damit selbst dann keine inländische Betriebsstätte begründet, wenn die Tätigkeit durch eine feste Geschäftseinrichtung ausgeübt wird (vgl. auch Ziff. 21 des Kommentars des OECD-Fiskalausschusses; Günkel, a. a. O., Rn. 161 zu Art. 5 OECD-MA und Vogel, a. a. O., Rn. 108 zu Art. 5 OECD-MA).