UmwStG; Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils in eine Personengesellschaft; Bilanzierungspflicht aufgrund der Anwendung des § 24 UmwStG bei Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln
Es ist die Frage gestellt worden, ob bei Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln und ihn auch nach dem Zusammenschluss im Wege der Einbringung in eine Personengesellschaft weiter nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln wollen, auf die Aufstellung einer Einbringungsbilanz verzichtet werden kann.
Nach bundeseinheitlich abgestimmter Auffassung gilt hierzu Folgendes:
Die Einbringung stellt eine Sonderform der Veräußerung dar, für die das UmwStG bei Einbringung von Sachgesamtheiten unterschiedliche Wertansätze zulässt. Die alten Gesellschafter bringen ihre Mitunternehmeranteile in eine neue Mitunternehmerschaft ein und haben somit ihr Betriebsvermögen auf den Einbringungszeitpunkt in Anwendung der §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG zu bewerten. Im Fall der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG muss deshalb der Einbringungsgewinn auf der Grundlage einer Einbringungsbilanz des Einbringenden und einer Eröffnungsbilanz der aufnehmenden Gesellschaft ermittelt werden (s.a. Beschluss des Großen Senats des BStBl 2000 II S. 123, EStH 16 Abs. 7).
Daher ist in derartigen Fällen auf den Einbringungszeitpunkt von der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG unter Beachtung der in R 17 EStR und Anlage 1 niedergelegten Grundsätze zum Bestandsvergleich überzugehen. Ein dabei entstehender Übergangsgewinn ist als laufender Gewinn zu behandeln und nach dem bisherigen Gewinnverteilungsschlüssel zu verteilen. Die spätere Rückkehr zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG wird im Allgemeinen als nicht willkürlich zu erachten sein. Ein dabei entstandener Übergangsverlust ist nach dem neuen Gewinnverteilungsschlüssel zu verteilen.
Von einem Übergang zum Bestandsvergleich kann auch nicht im Hinblick darauf abgesehen werden, dass sich die bei dem zweimaligen Wechsel der Gewinnermittlungsart ergebenden Übergangsgewinne bzw. Übergangsverluste regelmäßig rechnerisch aufheben. Denn zur steuerlich zutreffenden Verteilung des Übergangsgewinns und des Übergangsverlustes einerseits sowie der Anteile der Gesellschafter am laufenden Gewinn vor und nach der Einbringung andererseits ist die Erstellung einer Bilanz auf den Einbringungszeitpunkt unerlässlich. Dies gilt unabhängig davon, ob durch Gewinnverteilungsabreden sichergestellt wird, dass neu eintretenden Gesellschaftern die Erträge aus Altforderungen nicht zufließen und ob die Einbringung zu Buch-, Teil- oder Zwischenwerten erfolgen soll, zumal der gewählte Wertansatz im Allgemeinen ohnehin nur anhand einer entsprechenden Einbringungsbilanz nachvollzogen werden kann.
Darüber hinaus kann auch nur durch Bilanzierung sichergestellt werden, dass die zum Zeitpunkt der Einbringung offenen Forderungen vollständig erfasst und zutreffend verteilt werden.
Das (BStBl 2002 II S. 287), in welchem der BFH anlässlich einer anderen Streitfrage nicht von einer Buchführungspflicht bei Einbringung zu Buchwerten ausgeht, wird von den Referatsleitern hinsichtlich der hier zur Diskussion stehenden Frage nicht für anwendbar gehalten, da der BFH in mehreren anderen Urteilen, in denen originär die Frage der Buchführungspflicht in Einbringungsfällen entschieden wurde, eine solche auch bei Einbringung zu Buchwerten ausdrücklich bejaht hat (Urteil vom , BStBl 1984 II S. 518 und Urteil vom , BStBl 1994 II S. 891).
OFD Frankfurt am Main v. - S
1978 d A - 4 - St II
2.02
Fundstelle(n):
FAAAB-15155