OFD Magdeburg - S 0320 - 12 - St 251

§ 149 AO; Abgabe der Steuererklärungen und allgemeine Fristverlängerungen

Gem. § 149 Abs. 2 Satz 1 AO sind Steuererklärungen, die sich auf ein Kalenderjahr oder einen gesetzlich bestimmten Zeitpunkt beziehen, spätestens fünf Monate danach abzugeben, soweit die Steuergesetze nichts anderes bestimmen. Bei Steuerpflichtigen, die den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr ermitteln, endet die Frist nicht vor Ablauf des dritten Monats, der auf den Schluss des in dem Kalenderjahr begonnenen Wirtschaftsjahrs folgt (§ 149 Abs. 2 Satz 2 AO).

Gem. § 109 Abs. 1 AO können Fristen zur Einreichung von Steuererklärungen verlängert werden. Sind solche Fristen bereits abgelaufen, können sie rückwirkend verlängert werden, insbesondere wenn es unbillig wäre, die durch den Fristablauf eingetretenen Rechtsfolgen bestehen zu lassen. Die Finanzbehörde kann die Verlängerung der Frist von einer Sicherheitsleistung abhängig machen oder sonst nach § 120 AO mit einer Nebenbestimmung versehen (§ 109 Abs. 2 AO).

Die obersten Finanzbehörden der Länder geben mit Zustimmung des Bundesministers der Finanzen zu jedem Veranlagungszeitraum gleich lautende Erlasse bekannt, die die Abgabefristen nach § 149 Abs. 2 AO und die möglichen Fristverlängerungen nach § 109 Abs. 1 AO regeln.

Darüber hinaus ist Folgendes zu beachten:

1 Allgemeines

Die – positive wie die negative – Entscheidung über Anträge auf Fristverlängerung für die Abgabe von Steuererklärungen ist eine Ermessensentscheidung, die vom Gericht regelmäßig – in den durch § 5 AO, § 102 FGO gezogenen Grenzen – daraufhin zu überprüfen ist, ob einerseits die hierzu ergangenen Richtlinien der Verwaltung und andererseits die darauf gestützte Ablehnung im Einzelfall sachgerechter Ermessensausübung entspricht (, BStBl 2000 II S. 514). Für die Beurteilung von Ermessensentscheidungen gem. § 102 FGO kommt es allein auf die zum Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung erkennbar gegebenen Umstände und die hierauf bezogenen Erwägungen der Finanzbehörde an (ständige Rechtsprechung, vgl. z. B. , BStBl 1997 II S. 643).

Die in den gleich lautenden Erlassen der Länder über Steuererklärungsfristen festgelegten Grundsätze für die Ermessensausübung im Einzelfall sind sachgerecht und lassen keinen Ermessensfehler erkennen (, BStBl 2000 II S. 514). Das gilt vor allem auch für die Dreitellung der Fristverlängerungsmöglichkeiten für Angehörige der steuerberatenden Berufe. Dabei ist vorab zu berücksichtigen, dass die Regelung Jahressteuern betrifft, die jeweils, dem Charakter der Hauptleistungspflicht entsprechend, bei den hiervon betroffenen Steuerpflichtigen, alljährlich aufs Neue, bestimmte gesetzliche Nebenpflichten auslösen, nicht nur die hier zu beurteilenden Erklärungspflichten, sondern auch Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten (§§ 140 ff. AO 1977). Dem hierdurch vorgegebenen Jahresrhythmus, der Sicherung eines entsprechenden, möglichst gleichmäßigen Steueraufkommens und der hiermit für beide Seiten eines solchen Steuerrechtsverhältnisses verbundenen Steuerung des Arbeitsanfalls angemessen ist die generelle Fristverlängerung bis zum 30. September des Folgejahres.

Insbesondere bei der Entscheidung über die Fristverlängerung der dritten Stufe (Fristverlängerung über den 28./29.02. des Zweitfolgejahres hinaus) ist es ermessensgerecht, sämtliche vorgetragenen Umstände unberücksichtigt gelassen, die typischerweise alle Personen, die einen steuerberatenden Beruf ausüben, und damit deren Mandanten gleichermaßen treffen. Solche allgemeinen Arbeitsbelastungen sind mit der generellen Fristverlängerung bis zum 30. September des auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres „abgegolten„ und nicht geeignet, weitere Fristverlängerungen, auch nicht im „vereinfachten Verfahren„, zu rechtfertigen. Die Fristverlängerung der dritten Stufe erfordert gemäß Ziff. II Abs. 3 der gleich lautenden Ländererlasse in Übereinstimmung mit den gesetzlichen Vorgaben und dem Regelungszweck nicht nur einen besonderen Antrag, sondern auch eine individuelle Rechtfertigung durch substantlierte, in sich schlüssige und zumindest glaubwürdige Darlegung eines zwingenden Ausnahmefalls. Derart verstärkte Anforderungen an die Antragsbegründung sind auch zumutbar, weil der Steuerliche Berater (dessen Verhalten sich der Vertretene schon deshalb zurechnen lassen muss, weil dessen Einschaltung Grundvoraussetzung für die Fristverlängerungen der zweiten und dritten Stufe sind) allein in der Lage ist, die meist aus seiner Wissens- und Einflusssphäre stammenden Ausnahmegründe vorzubringen. Insofern bedarf es für die in solchen Fällen erstrebte Ermessensentscheidung einer überzeugenden Antragsbegründung.

Individuellen Sonderbelastungen der Erklärungspflichtigen ist durch die beiden in den einschlägigen Ermessensrichtlinien vorgesehenen Verlängerungsmöglichkeiten, zunächst im vereinfachten Verfahren und anschließend auf besonderen Antrag, in ausreichendem Maße Rechnung getragen.

Das Finanzamt kann die Frist für die Abgabe der Steuererklärungen nicht nur auf Antrag, sondern auch von Amts wegen verlängern. Sind aber bestimmte Termine für die Abgabe von Steuererklärungen gesetzlich vorgeschrieben, geht die Verpflichtung des Finanzamts, selbständig die für eine Ermessensentscheidung bedeutsamen Tatsachen erschöpfend zu ermitteln (§ 88 AO), nicht so weit, dass es aus den Akten von sich aus alle Umstände heraussuchen muss, die ggf. eine Verlängerung der Frist für die Abgabe der Steuererklärung rechtfertigen könnten. Im Falle solcher Fristen obliegt es vielmehr dem Steuerpflichtigen schon aufgrund seiner nach § 90 AO bestehenden Mitwirkungspflicht und der Pflicht zur Abgabe der Steuererklärungen, die Umstände darzutun, die eine Fristverlängerung rechtfertigen (, BFH/NV 2001 S. 1369).

Der Abgabe der Steuererklärungen zu den gesetzlich oder in den gleich lautenden Ländererlassen vorgeschriebenen Terminen steht es nicht entgegen, dass angeblich vorgreifliche steuerliche Verhältnisse betreffend frühere Besteuerungszeiträume noch nicht abschließend geklärt sind (, BStBl 1991 II S. 675; , BFH/NV 2001 S. 1227).

Eine Verlängerung der Frist zur Abgabe einer Steuererklärung ist in der Regel mit Wirkung für die Vergangenheit zurückzunehmen, wenn die Fristverlängerung auf unzutreffenden Angaben des Steuerpflichtigen beruht (, BStBl 1991 II S. 675).

2 Rechtsbehelfe

Die (vollständige oder teilweise) Ablehnung des Antrags auf Verlängerung der Frist zur Abgabe einer Steuerklärung ist ein Verwaltungsakt (§ 118 AO), der unter den Voraussetzungen der §§ 130, 131 AO zurückgenommen oder widerrufen und gem. § 347 AO mit dem Einspruch angefochten werden kann. Nach ganz oder teilweise erfolglosem Einspruch ist die Verpflichtungsklage gem. § 40 Abs. 1 FGO möglich.

Die Ablehnung einer Fristverlängerung ist kein vollziehbarer Verwaltungsakt. Einstweiliger Rechtsschutz kann daher nicht durch Aussetzung der Vollziehung (§§ 361 AO, 69 FGO) erreicht werden, sondern nur durch einstweilige Anordnung gem. § 114 FGO.

Hat das Finanzamt eine Steuererklärung angefordert und lehnt es einen Fristverlängerungsantrag unter Hinweis auf die Anforderung ab, so handelt es sich bei dieser Ablehnung um eine sog. wiederholende Verfügung, die kein Verwaltungsakt ist (vgl. EFG 1985 S. 158). Ein hiergegen gerichteter Einspruch ist deshalb unzulässig. Er kann jedoch regelmäßig als Einspruch gegen die Anforderung angesehen werden, da nur eine Anfechtung dieses Verwaltungsakts zum erkennbar angestrebten Erfolg führen kann (, BStBl 1987 II S. 5).

Die (maschinelle) Erinnerung an die durch Gesetz vorgeschriebene Abgabe einer Steuererklärung ist ebenfalls kein Verwaltungsakt. Sie wirkt nicht rechtsbegründend, sondern lediglich deklaratorisch. Im Erinnerungsschreiben wird deshalb auch ausdrücklich darauf hingewiesen, dass durch die Erinnerung die Abgabefrist nicht verlängert wird.

Gibt der Steuerpflichtige die Steuererklärung im Laufe eines wegen der Ablehnung der Fristverlängerung zur Abgabe dieser Steuererklärung anhänglgen außergerichtlichen oder gerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens ab, kommt es hierdurch zu einer Erledigung des streitbefangenen Verwaltungsaktes (§ 124 Abs. 2 AO). Ist ein Klageverfahren anhängig, ist der Übergang zur Forstsetzungsfeststellungsklage nach § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO eröffnet, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der Feststellung hat, die Ablehnung der begehrten Fristverlängerung sei rechtswidrig gewesen. ist ein Einspruchsverfahren anhängig, entfällt mit der Abgabe der Steuererklärung das Rechtsschutzbedürfnis für die Fortführung des Einspruchsverfahrens mit der Folge, dass der Einspruch unzulässig wird; den Rechtsbehelf des „Fortsetzungsfeststellungseinspruchs„ kennt die AO nicht. Wird aufgrund der – aus Sicht des Finanzamts – verspäteten Abgabe der Steuererklärung ein Verspätungszuschlag festgesetzt, muss der Steuerpflichtige seinen Einwand, die Ablehnung der Fristverlängerung sei rechtswidrig gewesen, im Einspruchsverfahren gegen die Festsetzung des Verspätungszuschlags (erneut) geltend machen.

3 Fristverlängerung für nicht beratene Steuerpflichtige

Nicht beratene Steuerpflichtige haben ihre Steuererklärungen bis zum 31.05. des Folgejahres beim Finanzamt einzureichen. Auf Antrag kann Fristverlängerung gewährt werden. Bei einer Verlängerung der Abgabefrist bis zum 30.09. des Folgejahres sind an die Begründung des Antrags keine besonderen Anforderungen zu stellen. Darüber hinaus soll Fristverlängerung in der Regel nur auf begründeten Antrag gewährt werden.

4 Fristverlängerung für beratene Steuerpflichtige

4.1. Allgemeine Fristverlängerung

Sofern die Steuererklärungen durch Angehörige der steuerberatenden Berufe angefertigt werden, werden die Abgabefristen jährlich durch gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder bis zum 30.09. (bzw. 31.12. für Land- und Forstwirte) des Folgejahres verlängert. Voraussetzung hierfür ist, dass die Steuererklärungen laufend fertig gestellt und unverzüglich nach Fertigstellung abgegeben werden.

4.2 Fristverlängerung im vereinfachten Verfahren

Im vereinfachten Fristverlängerungsverfahren (30.09. des Folgejahres bis 28./29.02. des Zweitfolgejahres) reicht es aus, wenn die Angehörigen der steuerberatenden Berufe bis spätestens 30.09. des Folgejahres dem Finanzamt Sammelfristverlängerungsanträge für die dort vertretenen Steuerpflichtigen oder Einzelanträge einreichen.

Fristverlängerungsanträgen bis 28./29.02. des Zweitfolgejahres soll in der Regel entsprochen werden. Dies kann durch schriftlichen (Sammel-)Bescheid geschehen, aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung soll aber stillschweigend Fristverlängerung gewährt werden.

Die Genehmigung geht davon aus, dass die Steuererklärungen in diesem Zeitraum fortlaufend erstellt und unverzüglich abgegeben werden.

Soweit Angehörige der steuerberatenden Berufe beantragen, in „Beraterfällen„ eine antraglose Fristverlängerung bis zum 28./29.02. des Zweitfolgejahres zu gewähren, sollte dies mit folgender Begründung abgelehnt werden:

„Nach dem in § 149 Abs. 2 AO zum Ausdruck kommenden Willen des Gesetzgebers sind Steuererklärungen grundsätzlich bis spätestens am 31.05. des Folgejahres abzugeben. Die bisherige Fristverlängerungspraxis in „Beraterfällen„ (allgemeine Fristverlängerung um weitere 4 Monate, Fristverlängerung in einem vereinfachten Verfahren um insgesamt 9 Monate) stellt bereits eine extensive Ermessensausübung der Verwaltung dar, die zudem Fragen der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen aufwirft, die nicht durch Angehörige der steuerberatenden Berufe vertreten werden. Auch die Angehörigen der steuerberatenden Berufe müssen bestrebt sein, die Steuererklärungen bis zum Ende des Folgejahres fertig zu stellen, weil nach diesem Zeitpunkt bereits die Abschluss- und Steuererklärungsarbeiten für das nächste Jahr anstehen.„

Dieser Text wird als UNIFA-Textbaustein zur Verfügung gestellt.

Wird eine Fristverlängerung bis 28./29.02. des Zweitfolgejahres abgelehnt oder nur eine kürzere Frist gewährt, soll eine Nachfrist von mindestens einem Monat eingeräumt werden bzw. die Frist bis zum festgelegten Abgabezeitpunkt mindestens einen Monat betragen.

4.3 Fristverlängerung nach Lage des Einzelfalls

Fristverlängerungen über den 28./29.02. des Zweitfolgejahres hinaus sind nur in zwingenden Ausnahmefällen auf Einzelantrag zulässig. Enthält ein begründeter Antrag eine Aufstellung der Mandanten geordnet nach Steuernummern, für die noch keine Steuererklärungen abgegeben worden sind, und Angaben darüber, wie die ausstehenden Steuererklärungen eingereicht werden, brauchen die Finanzämter jedoch nicht für jeden Steuerpflichtigen einen Einzelantrag anzufordern.

Ein zwingender Ausnahmefall ist zum Beispiel dann anzunehmen, wenn die Abgabe der Steuererklärungen durch Ereignisse verzögert wird, die für den Betroffenen nicht vorhersehbar waren und daher bei der Arbeits- und Personalplanung nicht berücksichtigt werden konnten. Ob eine geltend gemachte hohe Arbeitsbelastung des steuerlichen Beraters als Grund für eine Fristverlängerung bis zum 30.04. des Zweitfolgejahres genügt, ist in erster Linie davon abhängig zu machen, dass die Arbeitslage des Finanzamts eine weitere Fristverlängerung gestattet und von dem Angehörigen der steuerberetenden Berufe erwartet werden kann, dass er der Verpflichtung zur laufenden Abgabe der Steuererklärungen nachkommen wird. Maßgebend sind stets die Verhältnisse des Einzelfalls.

4.4 Fristverlängerungen über den 30.04. des Zweitfolgejahres hinaus

Über den 30.04. des Zweitfolgejahres hinaus kommen Fristverlängerungen nur in ganz besonders gelagerten Ausnahme- bzw. Einzelfällen in Betracht. Die üblichen von Steuerberatern geltend gemachten Hinderungsgründe, wie z. B. hohe Arbeitsbelastung durch ständige Gesetzes- und Rechtsprechungsänderungen, Personalausfälle durch Krankheit, Mutterschutz, eigene Erkrankung und dergleichen sind nicht ohne weiteres als zwingender Ausnahmefall i. S. d. Ländererlasse anzuerkennen. Den Steuerberatern muss zugemutet werden, derartige Schwierigkeiten innerhalb der bereits beanspruchten Fristverlängerungen (gerechnet ab dem Ende der gesetzlichen Abgabefrist) in den Griff zu bekommen.

Werden als Hinderungsgründe dagegen persönliche Ausnahmesituationen des Steuerpflichtigen (z. B. schwere Krankheiten, Todesfälle in der Familie) vorgetragen, können diese meist anerkannt werden.

Maßgebend sind auch hier stets die Verhältnisse des Einzelfalls.

Fristverlängerungen, die über den jährlichen Veranlagungsschluss hinausgehen, sind grundsätzlich nicht zu gewähren.

4.5 Land- und Forstwirte

Bei Steuerpflichtigen, die den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr ermitteln, treten an die Stelle des 30.09. des Folgejahres der 31.12. des Folgejahres und an die Stelle des 28./29.02. des Zweitfolgejahres der 31.05. des Zweitfolgejahres.

4.6 Eigene Steuererklärung des Angehörigen der steuerberatenden Berufe

Das Finanzamt ist nicht verpflichtet, aufgrund der gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder über Steuererklärungsfristen einem Steuerberater die Frist zur Abgabe der eigenen Steuererklärungen zu verlängern (, BStBl 2003 II S. 550).

5 Vorzeitige/Besondere Anforderung der Steuererklärungen

5.1 Begriffsbestimmungen

Eine vorzeitige Anforderung liegt vor, wenn das Finanzamt Steuererklärungen auf einen Zeitpunkt anfordert, der vor Ablauf der allgemein verlängerten Frist, also vor dem 30.09. des Folgejahres, liegt.

Dagegen handelt es sich um eine besondere Anforderung, wenn das Finanzamt durch das Setzen einer Einzelfall-Abgabefrist die Steuererklärungen auf einen Zeitpunkt zwischen dem 30.09. des Folgejahres und dem 28./29.02. des Zweitfolgejahres anfordert.

5.2 Voraussetzungen

Für den Fall, dass der reibungslose Fortgang der Veranlagungsarbeiten und der zeitgerechte Abschluss der Veranlagung in Gefahr gerät, ist auf eine beschleunigte und evtl. vorzeitige Abgabe der noch ausstehenden Steuererklärungen zu drängen. Dabei ist allerdings möglichst flexibel und nicht kleinlich zu verfahren. Auch ist auf die berechtigten Belange aller Beteiligten zu achten. Im Interesse eines zügigen Ablaufs der Veranlagungsarbeiten sind deshalb nicht namentlich festgelegte Steuererklärungen, sondern nur eine bestimmte Anzahl von Erklärungen zu einem bestimmten Zeitpunkt vom Berater anzufordern. Des Weiteren sind die Vorabanforderungen möglichst gleichmäßig auf die Angehörigen der steuerberatenden Berufe zu verteilen. Die Vorgehensweise ist im Amt zu koordinieren.

Vorzeitige bzw. besondere Anforderungen sind in jedem Fall zu begründen.

5.3 Fallgruppen

Eine bevorzugte Anforderung von Steuererklärungen oder die Ablehnung von Fristverlängerungen über den 30.09. des Folgejahres hinaus kann insbesondere z. B. in folgenden Fällen in Betracht kommen:

  • wenn sich für den vorangegangenen Veranlagungszeitraum eine hohe Abschlusszahlung (ab 10.000 €) ergeben hat;

  • bei Unternehmern, die ihren Betrieb veräußerten, aufgegeben oder neu begründet haben;

  • bei Steuerpflichtigen, die ihre Steuererklärungen in den Vorjahren erheblich verspätet oder gar nicht abgegeben haben;

  • bei Fällen, in denen eine Anpassung der Vorauszahlungen in Betracht kommt;

  • für das Kalenderjahr der Eröffnung des Insolvenzverfahrens;

  • wenn für Beteiligte an Gesellschaften und Gemeinschaften Verluste festzustellen sind;

  • wenn die Arbeitslage der Finanzämter es erfordert.

5.4 Frist

Zwischen der Versendung der Anforderung und der gesetzten Frist soll in der Regel ein Zeitraum von mindestens 3 Monaten liegen.

Folgerungen

Wird eine angeforderte Steuererklärung abgegeben, so ist sie unverzüglich zu bearbeiten.

Erfolgt die Abgabe nicht, sind die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen oder Zwangsgeld anzudrohen und ggf. auch festzusetzen.

Werden in Fällen, bei denen eine vorzeitige bzw. besondere Anforderung der Steuererklärungen erfolgte, dennoch Anträge auf Fristverlängerung gestellt, so sind diese unter Hinweis auf die Anforderung abzulehnen, wenn nicht die Fristverlängerung unter Berücksichtigung besonderer Umstände des Einzelfalles geboten erscheint und der Antrag kurz nach der Anforderung gestellt wurde.

6 Automationsunterstützung

Die Überwachung des Erklärungseingangs und das Fristverlängerungsverfahren werden maschinell unterstützt; vgl. dazu allgemein § 22 BuchO (BStBl 1996 I S. 386). Außerdem stehen den Finanzämtern UNIFA-Textvorlagen zur Verfügung.

OFD Magdeburg v. - S 0320 - 12 - St 251

Fundstelle(n):
WAAAB-15145

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