Einkommensteuerveranlagung der Land- und Forstwirte für den Veranlagungszeitraum 2005
I. Grundsatzverfügung
Die Verfügung zur Einkommensteuerveranlagung der Land- und Forstwirte wurde modifiziert.
Es wurde ein Hauptdokument (Grundsatzverfügung) eingestellt, in dem die allgemein gültigen Anweisungen enthalten sind. Die im Hauptdokument dargestellten Grundsätze sind daher für jeden Veranlagungszeitraum anzuwenden.
Zu den einzelnen Veranlagungszeiträumen ergehen gesonderte Verfügungen. In diesen werden auf die Besonderheiten für das jeweilige Veranlagungsjahr hingewiesen.
II. Gesetzliche Änderungen
Keine gesetzlichen Änderungen für den Bereich der Land- und Forstwirtschaft.
III. Änderungen der Richtlinien 2005
Neben der Änderung der Nummerierung der Richtlinien haben sich in den EStR 2005 auch einige materiell-rechtliche Änderungen ergeben, die für den Bereich der Land- und Forstwirtschaft wesentlich sind:
R 7i Abs. 3 S. 2 EStR 2005
Klargestellt wurde, dass die erhöhte Absetzung erst ab dem Folgejahr nach Wegfall der Denkmaleigenschaft nicht mehr in Anspruch genommen werden darf.
R 15.5 Abs. 3 S. 3 EStR 2005
S. 3 wurde in die Richtlinien neu aufgenommen. Dieser berücksichtigt die Rechtsprechung des BStBl 2004 II S. 512), wonach ein Nebenbetrieb auch dann vorliegen kann, wenn dieser gemeinschaftlich mit anderen Land- und Forstwirten betrieben wird. Wesentlich ist, dass ein Nebenbetrieb aus der Sicht eines jeden einzelnen Mitunternehmers vorliegen muss. In dem gemeinschaftlich geführten Betrieb dürfen nur die in den Hauptbetrieben der Land- und Forstwirte erzeugten Rohstoffe be- oder verarbeitet werden, oder nur Erzeugnisse gewonnen werden, die ausschließlich in diesen Betrieben verwendet werden.
R 15.5 Abs. 9 S. 3 und 4 EStR 2005
Diesen Ergänzungen in den Richtlinien liegt das (o.a.) zugrunde. Klargestellt wurde nunmehr, dass bei Überschreiten der relativen und absoluten Grenzen typisierend von einer gewerblichen Betätigung auszugehen ist.
R 34.1 Abs. 4 S.1 EStR 2005
Die Grundsätze der aktuellen Rechtsprechung (Urteile vom – BStBl 2005 S. 512 und vom – BStBl 2005 II S. 637) wurden in die Richtlinien übernommen.
IV. Aktuelle BMF-Schreiben
• (BStBl 2006 I S. 7)
Erstreckt sich eine Betriebsaufgabe über zwei Kalenderjahre, so ist der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG nur einmal zu gewähren. Er bezieht sich auf den gesamten Betriebsaufgabegewinn und ist im Verhältnis der Gewinne auf beide Veranlagungszeiträume zu verteilen. Die Tarifermäßigung nach § 34 Abs. 3 EStG kann auf Antrag in beiden Veranlagungszeiträumen gewährt werden.
• (BStBl 2006 I S. 228)
Das BMF-Schreiben regelt die Anwendung von § 16 Abs. 3 S. 2 bis 4 EStG. Wesentlich ist hierbei, dass die Realteilung durch den auf der Ebene der Mitunternehmerschaft verwirklichten Tatbestand der Betriebsaufgabe gekennzeichnet ist.
• (BStBl 2006 I S. 248)
Das BMF hat in dem Schreiben zur Behandlung von Biogasanlagen und der Energieerzeugung aus Biogas Stellung genommen. Die Regelungen sind in allen offenen Fällen anzuwenden, sofern sich keine Verschlechterungen ergeben. Die Übergangsregelung wurde mit (BStBl 2006 S. 417) bis zum verlängert.
• (BStBl 2006 I S. 253)
In dem umfangreichen Schreiben hat das BMF seine bisherigen Anweisungen zur ertragsteuerlichen Behandlung von Erbengemeinschaften und ihrer Erbauseinandersetzung aktualisiert und insbesondere die Anweisungen im Hinblick auf die Realteilung angepasst.
• (BStBl 2006 I S. 306)
Nichtanwendungserlass für das (BStBl 2006 II S. 296). Die vom BFH aufgestellten Grundsätze hinsichtlich der im Rahmen der Erbauseinandersetzung berücksichtigten Schuldzinsen sind nicht mit der bisherigen BFH-Rechtsprechung vereinbar und nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden. Auch bei der überquotalen Übernahme von Verbindlichkeiten hinaus ist weiterhin von einem Erwerb ohne Gegenleistung auszugehen.
• (BStBl 2006 I S. 416)
Das BMF-Schreiben regelt die Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG, insbesondere die Berücksichtigung von vor dem entstandenen Unterentnahmen. Nach dem BMF-Schreiben sind die Grundsätze des (BStBl 2006 II S. 504) nur auf die Veranlagungszeiträume 1999 und 2000 anzuwenden. Entgegen der bisherigen Verwaltungsauffassung sind Unterentnahmen aus vor dem endenden Wirtschaftsjahren in 1999 und 2000 zu berücksichtigen. Bei Land- und Forstwirten mit abweichendem Wirtschaftsjahr ist der Gewinn des Wirtschaftsjahres 2000/2001 nach § 4a EStG zeitanteilig auf 2000 und 2001 aufzuteilen. In den auf 2000 entfallenden Gewinnanteil sind die Unterentnahmen aus vor dem endenden Wirtschaftsjahren mit einzubeziehen. Der Gewinnanteil für 2001 ist ohne Unterentnahmen aus vor dem endenden Wirtschaftsjahren zu berücksichtigen .
• (BStBl 2006 I S. 493)
Mit dem BMF-Schreiben werden die neuen Richtwerte zur Bewertung mehrjähriger Baumschulkulturen nach § 3 Abs. 1 Nr. 2 EStG bekannt gegeben.
V. Neue BFH-Rechtsprechung
Im Folgenden werden die für den Bereich der Land- und Forstwirtschaft maßgeblichen Urteile des Kalenderjahres 2005 und 2006 vorgestellt:
• (BStBl 2006 II S. 9)
Im Hinblick auf die Rechtsprechung des BFH zur Aufteilung eines einheitlichen Kaufpreises in den Fällen der gemischten Schenkung erfolgt eine Anpassung der Tz. 47 des (BStBl 1993 I S. 80). Mit dem Urteil hat der BFH klargestellt, dass der von den Vertragsparteien vorgenommenen Aufteilung eines Kaufpreises auf einzelne Wirtschaftsgüter grundsätzlich – auch in Fällen der gemischten Schenkung – zu folgen ist. Die Tz. 47 soll dahingehend geändert werden, dass den vertraglichen Vereinbarungen über die Aufteilung des Kaufpreises bis zur Höhe der Verkehrswerte der einzelnen Wirtschaftsgüter gefolgt werden kann.
• (BStBl 2005 II S. 434)
Der für die steuerliche Anerkennung einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen erforderliche Rechtsbindungswille muss sich auf sämtliche für einen Versorgungsvertrag prägenden Leistungen – Sach- und Barleistungen – beziehen. Abweichungen des tatsächlich Durchgeführten vom Vereinbarten sind demnach steuerschädlich.
• (BFH/NV 2005 S. 1511)
Der BFH setzte sich in seinem Urteil mit der Gewinnerzielungsabsicht eines Architekten auseinander, der einen Forstbetrieb von ca. 90ha unter Einsatz hoher Fremdmittel bewirtschaftete. Für die Prognose des Totalgewinns stellte der BFH auf die objektiven Ertragsmöglichkeiten ab. Eine nicht am Wertzuwachs des Holzes während der Umtriebszeit orientierte hohe Fremdfinanzierung stellt einen kaum zu behebenden Strukturmangel des Forstbetriebes dar. Auch die Tatsache, dass ein öffentlich-rechtlicher Bewirtschaftungszwang bestand, hindert die Annahme der Liebhaberei nicht.
• (BFH/NV 2005 S. 1046)
Nach Auffassung des BFH führt der Umbau und die Vermietung von nach Einstellung der aktiven Bewirtschaftung nicht mehr benötigten Stallgebäuden eines nunmehr verpachteten landwirtschaftlichen Betriebes weder zu einer Betriebsaufgabe noch zu einer Zwangsentnahme der bebauten Flächen. Wesentlich ist hierbei, dass Wirtschaftsgebäude nur dann eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen, wenn sie für einen aktiv bewirtschafteten Betrieb unentbehrlich sind.
•
In seinem Beschluss stellt der BFH klar, dass auch ein ohne Betriebsaufgabeerklärung parzelliert verpachteter Betrieb nicht dadurch zerschlagen wird, dass der Verpächter nach einem Brandschaden die mitverpachten Wirtschaftsgebäude nicht wieder aufbaut, sondern nach Auflösung der ursprünglichen Pachtverhältnisse die landwirtschaftlichen Nutzflächen erneut verpachtet und die Hofstelle veräußert. Wesentlich war auch hierbei, dass die Hofstelle nicht unabdingbare Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes war.
• (BFH/NV 2005 S. 1062)
Behält der Erblasser bei der im Wege der vorweggenommenen Erbfolge erfolgten Übertragung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes Flächen zurück, die zwar im Verhältnis zum übertragenen Betrieb einen nur geringfügigen Umfang aufweisen, der die unentgeltliche Übertragungen allerdings nicht gefährdet (kleiner 10 % der landwirtschaftlichen Grundstücksflächen), so führt dies nicht zur Zwangsentnahme der zurückbehaltenen Flächen, wenn diese groß genug sind, als Grundlage eines fortgeführten, verkleinerten Betriebes zu dienen (größer 3.000 qm). Die Flächen können für sich betrachtet einen eigenen Betrieb darstellen, für den das Verpächterwahlrecht ausgeübt werden kann.
Dieses Urteil entspricht nicht der gängigen Verwaltungspraxis. Nach Auffassung der Verwaltung kann ein Verpächterwahlrecht nur ausgeübt werden, wenn die wesentlichen Betriebsgrundlagen in den neuen Betrieb übernommen worden und verpachtet worden wären.
• (BStBl 2005 II S. 698)
Wird eine Wohnung, die zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehört hat und im Rahmen der Abwahl der Nutzungswertbesteuerung bis 1998 aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden ist, innerhalb von drei Jahren nach der Entnahme wieder in ein Betriebsvermögen eingelegt (z.B. als Arbeitnehmerwohnung), so bestimmt sich die AfA-Bemessungsgrundlage nach dem Einlagewert (höchstens: Teilwert im Zeitpunkt der Entnahme abzüglich in Anspruch genommene AfA).
• (BStBl 2005 II S. 637)
In diesem Urteil stellt der BFH klar, dass auch bei einer zeitlich gestreckten Betriebsaufgabe die Notwendigkeit besteht, eine Aufgabebilanz auf einen bestimmten Zeitpunkt zu erstellen. Zweckmäßigerweise wird dabei auf den Zeitpunkt der Beendigung der betrieblichen Tätigkeit abgestellt.
• (BStBl 2006 II S. 581)
Die jederzeit mögliche Aufgabe eines verpachteten Betriebes ist für den vom Steuerpflichtigen gewählten Zeitpunkt anzuerkennen, wenn die Aufgabeerklärung spätestens drei Monate nach diesem Zeitpunkt abgegeben wird (jetzt R 16 Abs. 5 Satz 6 EStR 2005). Dies gilt jedoch nur unter der Voraussetzung, dass sich die gemeinen Werte in diesem Zeitraum nicht wesentlich geändert haben.
Im Fall der Betriebsverpachtung gilt eine Betriebsaufgabe jedoch erst mit Zugang der Betriebsaufgabeerklärung beim Finanzamt als vollzogen.
• (BStBl 2006 II S. 165)
Landwirtschaftsehegatten, die im Güterstand der Gütergemeinschaft leben, bewirtschaften ihren Hof regelmäßig als Mitunternehmer. Aus diesem Grund ist im Fall der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG immer eine von beiden Ehegatten unterschriebene Gesellschaftsbilanz vorzulegen, auch wenn es sich grundsätzlich um einen Fall von geringer Bedeutung handelt und keine Feststellungserklärung abgeben werden muss.
• (BStBl 2006 II 166)
Die Parzellierung und Veräußerung land- und forstwirtschaftlich genutzter Grundstücke ist grundsätzlich ein Hilfsgeschäft eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes und nicht Gegenstand eines selbständigen gewerblichen Grundstückshandels. Dies gilt unabhängig von der Größe des Areals, der Anzahl der Parzellen und der Höhe des Gewinns.
Die Grundstücksveräußerungen werden nur dann Gegenstand eines gewerblichen Grundstückshandels, wenn der Landwirt Aktivitäten entfaltet, die über die Parzellierung und Veräußerung hinausgehen und darauf gerichtet sind, den Grundbesitz zu einem Objekt anderer Marktgängigkeit zu machen. Schädliche Aktivitäten, die zu einer Umqualifizierung der Einkünfte eines Landwirts hin zu den Einkünften eines gewerblichen Grundstückshändlers führen, liegen z.B. dann vor, wenn der Landwirt einen Bebauungsplan beantragt, Planung zur Erstellung eines eigenen Bebauungsplans finanziert, die Anlage von Straßen und Abwasserkanälen plant, baut oder finanziert bzw. die Verlegung von Versorgungsleitungen vornimmt. Dies gilt selbst dann, wenn der Landwirt keinen Einfluss auf die Erstellung des Bebauungsplanes nimmt.
• (BStBl 2006 II S. 68)
Das Entnahmeprivileg für den zu einer neu errichteten Altenteilerwohnung gehörenden Grund und Boden gemäß § 52 Abs. 15 Satz 10 EStG a.F. (jetzt § 13 Abs. 5 EStG) setzt voraus, dass diese Wohnung nach ihrer Fertigstellung auch tatsächlich von einem Altenteiler genutzt wird.
• (BStBl 2006 II S. 652)
Wird ein landwirtschaftlicher Betrieb eingestellt, kann eine gewinnrealisierende tarifbegünstigte Betriebsaufgabe auch dann vorliegen, wenn ein Teil der Wirtschaftsgüter anschließend unter Begründung einer Betriebsaufspaltung als wesentliche Betriebsgrundlagen an eine GmbH vermietet wird.
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Der BFH hat in seinem Urteil ausgeführt, dass ein Steuerpflichtiger die Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 1 EStG für im Jahr der Betriebseröffnung angeschaffte oder hergestellte begünstigte Wirtschaftsgüter auch dann in Anspruch nehmen kann, wenn er keine Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 ff EStG bilden konnte. Das BFH-Urteil soll veröffentlicht werden, allerdings soll der Anwendungsbereich auf die Veranlagungszeiträume 2001 und 2002 beschränkt werden.
Bis zur endgültigen Veröffentlichung im BStBl können Rechtsbehelfe weiterhin ruhen.
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Für Tiere des Anlagevermögens kann die Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 bis 5 EStG ohne Ansatz eines Schlachtwerts gebildet werden. Sobald für die begünstigten Tiere Abschreibungen vorgenommen werden dürfen, ist die Rücklage nach § 7g Abs. 4 Satz 1 EStG in vollem Umfang auch insoweit aufzulösen, als der Rücklagenbetrag das spätere Abschreibungsvolumen übersteigt.
Dieses Urteil wird in Kürze im BStBl II veröffentlicht und ist somit uneingeschränkt anzuwenden.
Inhaltlich gleichlautend
OFDen Rheinland v. - S 2230 A - St 11
OFDen Münster v. - S 2230 - 129 - St 26 - 33
Fundstelle(n):
HAAAC-31214