Gründe

II.

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Das FG hat rechtsfehlerfrei entschieden, dass die Klägerin mit dem Betrieb des Parkplatzes einen Gewerbebetrieb unterhalten hat.

1. Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) unterliegt der Gewerbesteuer jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Unter Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen i. S. des EStG zu verstehen (§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG). Die Tätigkeit muss - als selbständige, nachhaltige und mit Gewinnerzielungsabsicht betriebene Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr - die Voraussetzungen des § 15 Abs. 2 EStG erfüllen und darf sich nach den Umständen des Einzelfalls nicht als private Vermögensverwaltung darstellen. Die Absicht, gewerbliche Gewinne zu erzielen, muss durch eine Tätigkeit verfolgt werden, die nach allgemeiner Auffassung als unternehmerisch gewertet wird (Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 17. Januar 1972 GrS 10/70, BFHE 106, 84, BStBl II 1972, 700, unter II. 2.). Bei der Abgrenzung zwischen Gewerbebetrieb und der nicht steuerbaren Sphäre der Vermögensverwaltung ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse und auf die Verkehrsanschauung abzustellen. In Zweifelsfällen ist maßgebend, ob die Tätigkeit, soll sie in den gewerblichen Bereich fallen, dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist (Beschlüsse des Großen Senats des BFH vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, BFHE 178, 86, 90, BStBl II 1995, 617, unter C. I. der Gründe, und vom 10. Dezember 2001 GrS 1/98, BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291, unter C. II.).

Das Gesetz bedient sich hier nicht ,,des tatbestandlich scharf kontrollierten Begriffs, der auf eine einfache Subsumtion hoffen ließe, sondern der Rechtsfigur des Typus'', der ausgehend vom Normalfall beschrieben wird. ,,Den jeweiligen Typus und dessen Kenntnis setzt das Gesetz stillschweigend voraus; es übernimmt ihn so, wie ihn der Gesetzgeber in der sozialen Wirklichkeit idealtypisch, d. h. im Normal- oder Durchschnittsfall vorfindet. Es ist nicht erforderlich, dass stets sämtliche als idealtypisch erkannten, d. h. den Typus kennzeichnenden Merkmale (Indizien) vorliegen. ... Maßgeblich ist das Gesamtbild.'' Der vom Bundesverfassungsgericht (BVerfG) mit diesen Worten hinsichtlich Erscheinungsform und Verwendung durch das Gesetz beschriebene Typus ,,in Verbindung mit seiner Konkretisierung durch Rechtsprechung und Literatur'' gewährleistet rechtsstaatliche Tatbestandsbestimmtheit und hinreichende Flexibilität, um durch die wirtschaftliche Entwicklung neu entstehende ,,Bilder des Gewerbebetriebs'' zu erfassen (BVerfG-Beschluss vom 20. Mai 1996 1 BvR 21/96, Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1996, 2644, zum sozialversicherungsrechtlichen Typus ,,Beschäftigung'' als ,,nichtselbständige Arbeit, insbesondere in einem Arbeitsverhältnis'').

2. Die Klägerin hat sich mit dem Betrieb des Parkplatzes selbständig, nachhaltig und mit Gewinnerzielungsabsieht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt (§ 15 Abs. 2 EStG). Ihre Tätigkeit ist nach ihrem Gesamtbild nicht als vermögensverwaltend, sondern, weil dem Bild des gewerblichen Park(haus)betriebes entsprechend, als unternehmerisch zu werten.

a) Der Betrieb eines Parkplatzes für Kurzparker ist ein typischer Gewerbebetrieb, der zusammen mit dem Betrieb eines Parkhauses in derselben europäisch harmonisierten Wirtschaftszweigklassifikation erfasst ist (Unterklasse 63.21.1 - vgl. Klassifikation der Wirtschaftszweige mit Erläuterungen, Statistisches Bundesamt, Ausgabe 1993, S. 366: ,,Parkhäuser und Parkplätze''). Die Verhältnisse des Streitfalls müssen hiermit verglichen werden (vgl. zu Letzterem BFH-Urteil vom 28. Juni 1984 IV R 150/82, BFHE 141, 330, BStBl II 1985, 211, unter 1. der Entscheidungsgründe).

Der Betrieb eines Parkhauses ist gekennzeichnet durch die je nach Verfügbarkeit sofortige Gebrauchsüberlassung eines Stellplatzes an ständig wechselnde Mieter, wobei der Betrieb organisiert wird durch Vorrichtungen zur Ein- und Ausfahrt und durch eine Zeitkontrolle, aufgrund derer das im Regelfall nach kurzen Zeiteinheiten bemessene Nutzungsentgelt (,,Parkgebühr'') zu entrichten ist. Besondere Werbemaßnahmen, die über verkehrstechnische Zufahrthinweise hinausgehen, und Nebenleistungen wie etwa die Bewachung des Fahrzeuges oder die Vermittlung des Abschlusses einer Versicherung können zwar vom Betreiber erbracht werden, sind aber nicht ,,typisch'' und essentiell.

Der auf das vorgelegte Gutachten gestützte Vortrag der Klägerin, es gebe keinen ,,typischen'' Gewerbebetrieb, mit dem ihr Betrieb abgeglichen werden könnte, insbesondere keinen ,,festen Gewerbetypus ,Parkplatzbetrieb' '', ist nicht nachvollziehbar.

Der von der Klägerin unterhaltene Betrieb entspricht auch nach seiner Organisation dem eines ,,typischen'' Parkhauses bzw. Parkplatzes. Hierbei ist unerheblich, dass der das gewerbliche Unternehmen kennzeichnende Betrieb keinen großen Aufwand für Sachanlagen und Personal erfordert. Unerheblich ist daher, dass während der Öffnungszeiten des Parkplatzes nur eine Hilfskraft auf dem Gelände den Betrieb aufrechterhält. Die Klägerin selbst räumt ein, dass deren wesentliche Aufgabe in der Ausgabe von Parkscheinen, dem Notieren der Parkdauer und dem Kassieren des Parkentgelts bei Verlassen des Geländes besteht. Ihr Vortrag, die Hilfskraft ersetze ,,praktisch den Parkscheinautomaten und eine damit zusammenhängende maschinelle Schrankeneinrichtung'', verdeutlicht die Parallele zum typischen, unstreitig gewerblich betriebenen Parkhaus und verkennt, dass Gewerblichkeit selbst dann anzunehmen wäre, wenn aufgrund weitestgehender Automatisierung der Personalaufwand minimiert wäre. Denn dies würde nichts an der Tatsache ändern, dass das Regulieren der Zu- und Ausfahrt und das Erheben des nutzungszeitabhängigen Entgelts die zur Annahme der Gewerblichkeit geforderte unternehmerische Organisation darstellen und den Betrieb in Verbindung mit dem häufigen Mieterwechsel als gewerblich erscheinen lassen. Dass die Klägerin keine Zusatz-/Nebenleistungen erbringt, ist unerheblich.

b) Hiermit steht in Einklang, dass der BFH den Betrieb eines gebührenpflichtigen Parkplatzes durch eine Gemeinde als einen Betrieb gewerblicher Art angesehen (Urteil vom 22. September 1976 I R 102/74, BFHE 120, 53, BStBl II 1976, 793) und damit eine lediglich vermögensverwaltende Betätigung der Gemeinde insoweit ausgeschlossen hat. Denn kein Betrieb gewerblicher Art ist die Vermögensverwaltung, die bei natürlichen Personen zu Einkünften aus Vermietung - und Verpachtung führt (vgl. BFH-Urteil vom 13. März 1974 I R 7/71, BFHE 112, 61, BStBl II 1974, 391, unter III. 2. c der Entscheidungsgründe; Hüttemann, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, 2002, S. 59 ff., 65 ff.; Blümich/Erhard, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 4 KStG Rz. 33; Buciek in Beermann, Steuerliches Verfahrensrecht, Kommentar, § 14 AO 1977 Rz. 9.1 i. V. m. Rz. 54). Hiermit stimmt überein, dass Betriebe öffentlich-rechtlicher Körperschaften besteuert werden, ,,wenn sie das äußere Bild eines Gewerbebetriebs bilden'' (BFH-Urteil vom 27. Juni 1990 I R 166/85, BFH/NV 1991, 628, unter Bezugnahme auf das BFH-Urteil in BFHE 120, 53, BStBl II 1976, 793). Dies entspricht dem Zweck des § 1 Abs. 1 Nr. 6 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG), die Betriebe der öffentlichen Hand gegenüber den Gewerbebetrieben der Privatwirtschaft steuerlich nicht zu begünstigen (BFH-Urteil vom 17. Mai 2000 I R 50/98, BFH/NV 2000, 1311).

c) Das Gutachten stellt darauf ab, dass die Vermietung unbeweglichen Vermögens im Regelfall der Vermögensverwaltung zuzurechnen ist und nicht bereits durch die Kurzfristigkeit der Mietverhältnisse, sondern allein durch die zusätzliche Erbringung von Nebenleistungen zur gewerblichen Tätigkeit wird. Dabei wird verkannt, dass sich die Einstufung als gewerblich schon nach bisheriger Rechtsprechung nicht ausschließlich aus der Erbringung von Nebenleistungen ergibt. Dies zeigt sich gerade bei dem von der Klägerin angestellten Vergleich mit der Abgrenzung des Gewerbebetriebs von der Vermögensverwaltung bei der Vermietung von Räumen. Dort führt einerseits nicht jede Sonderleistung zu einer gewerblichen Tätigkeit (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 19. Januar 1990 III R 31/87, BFHE 159, 199, BStBl II 1990, 383). Andererseits kann auch dann, wenn keine Zusatz- oder Nebenleistungen, auf welche das Gutachten einzig abhebt, erbracht werden, der Rechtscharakter als gewerblich aus der Einrichtung und Vorhaltung einer mit einem gewerblichen Beherbergungsunternehmen vergleichbaren unternehmerischen Organisation folgen. Für die Vermietung von Ferienwohnungen ist dies - unabhängig davon, ob Nebenleistungen erbracht wurden - bejaht worden, wenn die Wohnung jederzeit zur Vermietung bereitgehalten wird, so dass sie auch an Personen vermietet werden kann, die ohne Voranmeldung kommen und die Wohnung sofort mieten und beziehen können, weil - wie bei einem gewerblichen Beherbergungsbetrieb - nach Art einer Rezeption laufend Personal anwesend ist, das den Mietvertrag mit den Feriengästen abschließen und ihnen die jeweilige Wohnung zur Verfügung stellen kann (vgl. BFH-Urteile vom 25. Juni 1976 III R 167/73, BFHE 119, 336, BStBl II 1976, 728; in BFHE 159, 199, BStBl II 1990, 383; vom 13. November 1996 XI R 31/95, BFHE 182, 79, BStBl II 1997, 247). Der darin liegenden, wegen des besonders häufigen Wechsels der Mieter erforderlichen und die Annahme der Gewerblichkeit begründenden unternehmerischen Organisation entsprechen die Vorkehrungen und Tätigkeiten, die von der Klägerin getroffen werden müssen, um aus der Vermietung der Parkplätze Nutzen ziehen zu können.

d) Dass letzterem Gesichtspunkt für die Abgrenzung der gewerblichen von der vermögensverwaltenden Tätigkeit eine ausschlaggebende Bedeutung zukommen kann, zeigt auch die steuerrechtliche Beurteilung der kurzfristigen Vermietung von Sportanlagen wie Tennisplätzen, Golfplätzen und Eislaufbahnen durch Vereine als wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb und nicht als Vermögensverwaltung (§ 64 Abs. 1 i. V. m. § 14 Satz 1 der Abgabenordnung - AO 1977 -; vgl. hierzu BFH-Urteile vom 2. März 1990 III R 89/87, BFHE 161, 277, BStBl II 1990, 1012; vom 10. Januar 1992 III R 201/90, BFHE 167, 470, BStBl II 1992, 684; vom 9. April 1987 V R 150/78, BFHE 149, 319, BStBl II 1987, 659, und vom 30. März 2000 V R 30/99, BFHE 191, 434, BStBl II 2000, 705; Anwendungserlass zur Abgabenordnung § 67a Tz. 12 Abs. 2).

Auch dort folgt die Gewerblichkeit - ohne dass dies freilich in der bisherigen Rechtsprechung problematisiert worden wäre - aus der Notwendigkeit für den Betreiber, den Zugang und die Dauer der Nutzung des Platzes zu kontrollieren sowie die Abrechnung nach Zeiteinheiten zu organisieren.

e) Das Gutachten weist hin auf die Überlegungen von Schön (Der Betrieb 1998, 1169, 1173) zur Risikostruktur als Merkmal der Abgrenzung der gewerblichen von der vermögensverwaltenden Tätigkeit. Diese soll darin bestehen, dass der Gewerbetreibende dazu neige, ,,die von ihm investierten Produktionsfaktoren (Kapital und Arbeit) vollständig aufs Spiel zu setzen, um einen höheren Gegenwert zu erlangen''. Dem muss entgegengehalten werden, dass Schön selbst den Blick auf die Risikostruktur als teleologisch stimmige Einschränkung des Anwendungsbereichs handelsrechtlicher Normen versteht (a. a. O., S. 1173, rechte Spalte, Mitte) und zudem die Eigenständigkeit des Steuerrechts betont (a. a. O., S. 1170, rechte Spalte, Mitte). Nach Auffassung des Senats werden mit dem Hinweis auf diese besondere Risikostruktur zwar bedeutsam Fallgruppen von Gewerbebetrieben, aber ,,Bilder des Gewerbebetriebs'' nicht abschließend gekennzeichnet.

Es darf nicht außer Acht gelassen werden, dass die Klägerin ein anderen Gewerbetreibenden vergleichbares Risiko insoweit auf sich nimmt, als ihr Personalkosten entstehen, die zu Verlusten führen können, wenn der Parkplatz nicht genutzt wird. Dieses Risiko beruht allein auf der mit dem raschen und häufigen Mieterwechsel verbundenen Art und Weise der Bewirtschaftung des Grundstücks sowie auf der durch seine Nutzung als Parkplatz bedingten typischen unternehmerischen Organisation und kann nicht ohne weiteres mit Risiken verglichen werden, die sich bei einer vermögensverwaltenden Betätigung verwirklichen können.