Gründe

II.

Die Revision ist unbegründet. Das FG hat zutreffend entschieden, dass der Kläger durch den angefochtenen Kraftfahrzeugsteuerbescheid nicht in seinen Rechten verletzt ist (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -), da die dem Kläger für das Fahrzeug gewährte Steuerbefreiung nicht um die Zeiten der Stilllegung hinauszuschieben ist.

Gemäß § 3 b Abs. 1 Sätze 1 und 2 KraftStG in der vorliegend anzuwendenden Fassung des Art. 3 des Gesetzes zur Neuordnung des Zerlegungsrechts und zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuerrechts vom 6. August 1998 (BGBl. I 1998, 1998, 2002) ist das Fahrzeug des Klägers - was zwischen den Beteiligten unstreitig ist - ab dem 23. Dezember 1997, dem Tag der Erstzulassung steuerbefreit. Unstreitig ist zwischen den Beteiligten ebenfalls, dass die Dauer der Steuerbefreiung beim streitgegenständlichen PKW (Euro-3-PKW) gemäß § 3 b Abs. 1 Satz 4 1. Halbsatz KraftStG endet, sobald die Steuerersparnis vor dem 1. Januar 2006 auf der Grundlage der Steuersätze gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a KraftStG (vorliegend 10 DM je 100 ccm) einen Betrag von 250 DM erreicht hat, die Steuerbefreiung also bei ununterbrochener Zulassung des Fahrzeuges zum Straßenverkehr mit dem 24. März 1999 abgelaufen wäre.

Streitig ist vorliegend allein, ob und wie die Zeiten der Stilllegung, die nach der Erstzulassung, aber vor dem Ablauf der bei ununterbrochener Zulassung zu ermittelnden Steuerbefreiungsfrist liegen, zu berücksichtigen sind. Diesen Sachverhalt erfasst die Regelung in § 3 b Abs. 1 Satz 4 Halbsatz 2 (heute: Satz 7) KraftStG. Danach wird die Dauer einer vorübergehenden Stilllegung bei der Berechnung der sich aus dem vorhergehenden Halbsatz (§ 3 b Abs. 1 Satz 4 Halbsatz 1 KraftStG) ergebenden Beträge berücksichtigt.

Zuzugeben ist, dass der Wortlaut des § 3 b Abs. 1 Satz 4 Halbsatz 2 KraftStG auslegungsfähig erscheint. Die Formulierung lässt bei vordergründiger Betrachtung nicht eindeutig erkennen, in welcher Weise die Dauer der vorübergehenden Stilllegung berücksichtigt werden soll. Insoweit erscheint sowohl eine Verlängerung des Steuerbefreiungszeitraums als auch eine Anrechnung auf die Dauer der Steuerbefreiung möglich.

Der erkennende Senat legt diese Vorschrift in Übereinstimmung mit der Vorinstanz dahin aus, dass die Tage der vorübergehenden Stilllegung bei der Ermittlung der Dauer der Steuerbefreiung mitgezählt werden und es für die Berechnung der Dauer der Steuerbefreiung nicht darauf ankommt, ob ein Fahrzeug, nachdem es erstmals zum Verkehr zugelassen worden ist, ununterbrochen angemeldet ist, oder aber - wie vorliegend - vorübergehend stillgelegt wird.

Diese Auslegung der Vorschrift liegt bereits angesichts der positiven Formulierung in dem streitigen Halbsatz nahe. Hätte der Gesetzgeber die von dem Kläger begehrte Verlängerung der Steuerbefreiung um die Stilllegungszeiten gewollt, hätte er eine negative Formulierung der Gestalt wählen müssen, dass die Zeiten der vorübergehenden Stilllegung bei der Berechnung nicht berücksichtigt werden.

Die Auslegung entspricht zudem der Berücksichtigung von Stilllegungszeiten, wie sie in den bisherigen Steuerbefreiungsvorschriften der §§ 3 e, 3 f KraftStG geregelt waren. Diese Regelungen sind mit dem Gesetz zur stärkeren Berücksichtigung der Schadstoffemissionen bei der Besteuerung von PKW (Kraftfahrzeugsteueränderungsgesetz 1997 - KraftStÄndG 1997 -) vom 18. April 1997 (BGBl. I 1997, 805) aufgehoben und durch die Neuregelung des § 3 b KraftStG ersetzt worden. Gemäß §§ 3 e und 3 f KraftStG a. F. wurde die Steuerbefreiung für bestimmte Kraftfahrzeuge für einen genau vorgegebenen Zeitraum gewährt. Die Steuerbefreiung endete gemäß § 3 e Abs. 2 Satz 4 und § 3 f Abs. 2 KraftStG a. F. unabhängig von einer vorübergehenden Stilllegung. Auch der Kläger räumt ein, dass die Zeiten der vorübergehenden Stilllegung angesichts dieser Regelung auf die Dauer der Steuerbefreiung keinen Einfluss hatten und die Steuerbefreiung in diesem Fall verbraucht wurde. Dass der Gesetzgeber mit der Neuregelung in § 3 b KraftStG nunmehr in Abkehr von seiner bisherigen Praxis die Dauer der Steuerbefreiung um Zeiten der Stilllegung verlängern wollte, ist nicht ersichtlich und hat in dem Gesetzestext auch keinen Niederschlag gefunden. Aus der betragsmäßigen Erwähnung der Steuerersparnis in § 3 b Abs. 1 Satz 4 1. Halbsatz KraftStG lässt sich das vom Kläger erwünschte Ergebnis ebenfalls nicht ableiten. Insoweit handelt es sich nicht, wie der Kläger meint, um eine grundlegende Änderung des Systems der Steuerbefreiung. Die Steuerbefreiung wird vielmehr, ebenso wie in den vorhergehenden Befreiungsvorschriften der §§ 3e, 3f KraftStG a. F., zeitraumbezogen gewährt. Der Unterschied besteht lediglich darin, dass in den bisherigen Regelungen der §§ 3 e Abs. 2, 3 f Abs. 2 KraftStG a. F. die Befreiungszeiträume im Einzelnen gestaffelt nach Hubraum vorgegeben worden sind, während § 3 b Abs. 1 Satz 4 KraftStG nunmehr verschiedene Parameter vorgibt, die eine Berechnung der individuellen Dauer der Steuerbefreiung erfordern. Auch wenn die betragsmäßige Kappung in den §§ 3 e und 3 f KraftStG a. F. nicht ausdrücklich aufgeführt war, lag sie dennoch, wie sich der zeitlichen Staffelung der Befreiungszeiträume, die an den Hubraum gekoppelt war, entnehmen lässt, den Berechnungen zugrunde.

Dass der Gesetzgeber die vorübergehenden Stilllegungszeiten wie bisher berücksichtigt wissen wollte, ergibt sich zudem auch aus den Begründungen in den Gesetzesmaterialien. § 3 b KraftStG ist, wie erwähnt, mit Wirkung vom 1. Juli 1997 durch das KraftStÄndG 1997 (Art. 1 Nr. 4, Art. 5 Abs. 4 Satz 2) in das KraftStG eingefügt worden. In dem diesbezüglichen Gesetzesentwurf der Bundesregierung (BTDrucks 13/4918) enthielt § 3 b Abs. 1 Satz 2 (inhaltsgleich mit der vorliegend anzuwendenden Fassung des Satzes 4) keinen Hinweis auf die Behandlung der Zeiten der Stilllegung. In der Stellungnahme des Bundesrates zu dem Gesetzesentwurf wird die Einfügung des Halbsatzes in der vorliegend anzuwendenden Fassung mit der Begründung angeregt, dass dadurch klargestellt werden soll, dass - wie bisher bei befristeten Steuerbefreiungen - vorübergehende Stilllegungen die Dauer der Steuerbefreiung nicht verlängern (BTDrucks 13/5360 S. 2 Nr. 3). Entsprechend diesem Änderungsvorschlag ist das KraftStÄndG 1997 verabschiedet worden. Dem Vorbringen des Klägers, der Gesetzgeber habe mit der Regelung in § 3 b Abs. 1 Satz 4 Halbsatz 2 KraftStG nunmehr in bewusster Abkehr von den bisherigen Steuerbefreiungsregelungen in § 3 e Abs. 2 Satz 4 und § 3 f Abs. 2 Satz 1 KraftStG a. F. den Zeitraum der Steuerbefreiung um Zeiten der Stilllegung verlängern wollen, kann also angesichts der Gesetzesmaterialien nicht gefolgt werden. Ebenso wenig kann sich der Kläger auf die unterschiedlichen Sprachfassungen der Regelung in § 3 e Abs. 2 Satz 4 und § 3 f Abs. 2 Satz 1 KraftStG a. F gegenüber der vorliegend anzuwendenden Fassung des § 3 b Abs. 1 Satz 4 Halbsatz 2 KraftStG berufen. Denn die sprachliche Abweichung trägt, wie dargelegt, dem Umstand Rechnung, dass die Berechnung der Dauer der Steuerbefreiung nicht wie bisher den Regelungen der §§ 3 e, 3 f KraftStG a. F. unmittelbar zu entnehmen ist, sondern auf einer Berechnungsformel beruht.

Lässt bereits die Wortlautauslegung sowie die historische Auslegung des § 3 b Abs. 1 Satz 4 Halbsatz 2 KraftStG eine Verlängerung der Steuerbefreiungszeiten um die Zeiten der Stilllegung nicht zu, kann dahinstehen, ob diese Auslegung der Norm, wie das FG meint, ebenfalls durch den Normzweck zwingend geboten erscheint.