Gründe

II.

Die Revision ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Zu Unrecht hat das FG die Steuerbegünstigung des § 10 h EStG gewährt.

1. Nach § 10 h Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige von den Aufwendungen, die ihm durch Baumaßnahmen zur Herstellung einer Wohnung entstanden sind, im Jahr der Fertigstellung und in den drei folgenden Jahren jeweils bis zu 6 v. H., höchstens jeweils 19 800 DM, und in den vier darauf folgenden Jahren jeweils bis zu 5 v. H., höchstens jeweils 16 500 DM, wie Sonderausgaben abziehen. Voraussetzung dafür ist nach Satz 2 Nr. 4 der Vorschrift, dass der Steuerpflichtige die Wohnung insgesamt im jeweiligen Jahr des Zeitraums nach Satz 1 ,,voll unentgeltlich'' an einen Angehörigen i. S. des § 15 Abs. 1 Nr. 3 und 4 der Abgabenordnung (AO 1977) auf Dauer zu Wohnzwecken überlassen hat.

2. Entgegen der Auffassung des FG stellt die Hingabe des von der Tochter gewährten zinslosen Darlehens ein Entgelt dar, das die Förderung der überlassenen Wohnung nach Maßgabe des § 10 h Satz 2 Nr. 4 EStG ausschließt.

a) Das FG hat unter Bezugnahme auf Meyer (in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, § 10 h EStG Rz. 50) und Koller (Deutsches Steuerrecht - DStR - 1992, 844, 847) angenommen, die Hingabe des unverzinslichen Darlehens und die Überlassung der Dachgeschosswohnung stünden ,,rechtlich und vertragsmäßig'' in keinem synallagmatischen Zusammenhang von Leistung und Gegenleistung. Der Kläger und seine Tochter hätten im Darlehensvertrag keine ,,Mittelverwendungsbestimmung'' getroffen. Der Kläger habe über die Darlehensvaluta frei verfügen können. Die Tochter habe auch keine andere Gegenleistung für die Überlassung der Wohnung erbracht. Wohnungsüberlassung und zinsloses Darlehen seien danach rechtlich voneinander unabhängig zu beurteilende unentgeltliche Zuwendungen.

b) Diese Ausführungen des FG sind rechtsfehlerhaft.

aa) ,,Voll unentgeltlich'' i. S. des § 10 h Satz 2 Nr. 4 EStG kann nur eine Wohnungsüberlassung sein, für die keinerlei Entgelt gezahlt wird (vgl. Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 19. Aufl., § 10 h Rdnr. 8). Danach ist die Gewährung eines zinslosen Darlehens durch einen Wohnungsnutzer an den Wohnungseigentümer eine - die Förderung nach § 10 h Satz 2 Nr. 4 EStG ausschließende - Gegenleistung, wenn das Darlehen in sachlichem Zusammenhang mit der Wohnungsüberlassung gewährt wird (Schmidt/Drenseck, a. a. O., § 10 h Rdnr. 8; Kleeberg in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 10 h Rz. B 12).

bb) Im Streitfall ist ein solcher Bezug zwischen zinslosem Darlehen und der anschließenden Wohnungsüberlassung gegeben.

Zum einen besteht tatsächlich zwischen Wohnungsüberlassung und Darlehensgewährung ein unmittelbarer zeitlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang, auch wenn die Kläger und ihre Tochter die spätere Wohnungsüberlassung und deren Umfang nicht ausdrücklich in ihre Vereinbarungen einbezogen haben. Denn generell hängt die steuerrechtliche Qualifizierung eines Vorgangs nicht entscheidend von der Vertragsgestaltung ab; maßgeblich ist hier vielmehr, dass das zinslose Darlehen aus der Sicht der Kläger wie auch der Tochter nach dem Gesamtbild der Verhältnisse - insbesondere im Hinblick auf ihren Finanzierungsbedarf, die Höhe der Darlehenssumme und die Ausrichtung der Baumaßnahme auf die Wohnbedürfnisse der Tochter - ausschließlich zur Finanzierung des Wohnungsausbaus bestimmt war. Schon aufgrund des unmittelbaren zeitlichen Zusammenhangs zwischen Darlehensgewährung und Baumaßnahme ist davon auszugehen, dass die Darlehensgewährung durch die Wohnungsüberlassung veranlasst war.

Zum anderen begründet die Zuwendung des zinslosen Darlehens im Umfang der Zinsersparnis bei der Finanzierung des Dachgeschossausbaus einen wirtschaftlichen Vorteil der Kläger, der der anschließenden Wohnungsüberlassung an die Tochter nach Wortlaut und Zweck der Regelung den nach § 10 h Satz 2 Nr. 4 EStG erforderlichen Charakter einer ,,voll unentgeltlichen'' Leistung nimmt.

Denn der Gesetzgeber hat die mit § 10 h EStG bezweckte Ausschöpfung der Wohnungsreserven im privaten Wohnungsbereich und das Zusammenleben der Generationen unter einem Dach (vgl. BTDrucks 12/1506, S. 171) ausdrücklich nur unter der Voraussetzung einer ,,voll unentgeltlichen'' Wohnungsüberlassung an Angehörige fördern wollen. Dies macht seinen Willen deutlich, nur solche Maßnahmen zu begünstigen, zu denen die Angehörigen keinen - wie auch immer gearteten - finanziellen oder wirtschaftlichen Beitrag leisten. Ob dieser Beitrag im Einzelfall entbehrlich gewesen oder die Wohnung auch ohne diesen Beitrag überlassen worden wäre - wie die Kläger im Streitfall vortragen -, ist hiernach ebenso unerheblich wie die Frage danach, ob die Nutzungsüberlassung nach dem Maß des gewährten (Zins-)Vorteils begrenzt ist (so Meyer, a. a. O., § 10 h EStG Rdnr. 50). Vielmehr ist allein entscheidend, dass ein solcher finanzieller oder wirtschaftlicher Beitrag nach dem Gesamtbild der Verhältnisse tatsächlich geleistet worden ist.