Gründe

Der Senat beabsichtigt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Nach seiner Auffassung sind die Versorgungsleistungen als dauernde Last abziehbar.

II. Vorgreifliche Rechtsfragen

1. Es kann dahingestellt bleiben, ob die hier zu beurteilende Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen bürgerlich-rechtlich ein Altenteilsvertrag ist. Da existenzsicherndes Vermögen gegen Versorgungsleistungen übertragen worden ist, handelt es sich um einen Versorgungsvertrag, der dem landesrechtlich geregelten Altenteilsvertrag zumindest vergleichbar ist (vgl. Senatsurteile vom 11. März 1992 X R 141/88, BFHE 166, 564, BStBl II 1992, 499; vom 8. April 1992 X R 52/89, BFH/NV 1992, 657; vom 26. Januar 1994 X R 141/90, BFH/NV 1994, 845).

2. Der übergebene Betrieb ist als ertragbringende Organisationseinheit ungeachtet dessen eine existenzsichernde Wirtschaftseinheit, dass er nicht ,,eigentumsfundiert'', sondern auf der rechtlichen Grundlage eines langfristigen Pachtvertrags geführt wird.

3. In Anbetracht des von den Klägern errechneten durchschnittlichen Gewinns der Jahre 1985 bis 1987 sowie angesichts des Umstands, dass aufgrund der Vermögensübergabe das bislang an den Sohn gezahlte Geschäftsführergehalt den Ertrag des Unternehmens nicht mehr minderte, war der Betrieb insofern eine ,,existenzsichernde'' Wirtschaftseinheit, als er ausreichend Erträge abwarf, um zwei Generationen ein Auskommen zu sichern.

4. Der Rechtsbegriff ,,Versorgungsleistungen'' umfasst jedenfalls solche Zuwendungen zur Existenzsicherung, durch welche Grundbedürfnisse des Bezugsberechtigten wie Wohnen und Ernährung und der sonstige Lebensbedarf abgedeckt werden (vgl. BFH-Urteile vom 25. März 1992 X R 196/87, BFHE 167, 408, BStBl II 1992, 1012; vom 11. August 1992 IX R 223/87, BFHE 169, 85, BStBl II 1993, 31; vom 26. Juli 1995 X R 91/92, BFHE 178, 339, BStBl II 1995, 836, ständige Rechtsprechung). Diese Interessenlage ist exemplarisch und richtungweisend bewertet worden in den zu Art. 96 des Einführungsgesetzes zum Bürgerlichen Gesetzbuch (EGBGB) ergangenen landesrechtlichen Ausführungsgesetzen. Der Senat geht davon aus, dass die Beteiligten des hier zu beurteilenden Vermögensübergabevertrages abänderbare Versorgungsleistungen vereinbart haben, die grundsätzlich als dauernde Last nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG abziehbar sein können.

III. Rechtsprechung, Verwaltungsregelung und Literaturmeinungen zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung der privaten Versorgungsrente

1. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG sind als Sonderausgaben abziehbar die auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhenden Renten und dauernden Lasten, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben. Bei Leibrenten kann nur der Ertragsanteil abgezogen werden. Nach § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG sind - insoweit materiell-rechtlich korrespondierend (Senatsurteil vom 26. Juli 1995 X R 113/93, BFHE 179, 34, BStBl II 1996, 157) - als ,,sonstige Einkünfte'' steuerbar die Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen, soweit sie nicht zu den in § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 bezeichneten Einkünften gehören. Hauptanwendungsfall dieser Vorschriften ist die Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen zur Vorwegnahme der Erbfolge (,,private Versorgungsrente'').

Der erkennende Senat hat die Rechtsentwicklung, die Aussagen des Großen Senats des BFH und des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) sowie die nachfolgende Rechtsprechung des Senats zur privaten Versorgungsrente und ihrer Abgrenzung gegenüber der nicht steuerbaren und gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht abziehbaren Unterhaltsrente in seinem Vorlagebeschluss vom 10. November 1999 X R 46/97 (BFHE 189, 497, BStBl II 2000, 188) dargestellt; hierauf wird Bezug genommen.

2. Es ist derzeit ungeklärt, nach welchen Kriterien die nicht abziehbare/nicht steuerbare Unterhaltsrente von der privaten Versorgungsrente abzugrenzen ist. Der ,,Grundsatz vom Vorbehalt der Vermögenserträge'', mit dem der Große Senat die abziehbare Versorgungsrente aus dem Anwendungsbereich des § 12 Nr. 1 EStG ausgenommen und den das BVerfG als die Abziehbarkeit gleichheitsrechtlich legitimierend angesehen hat (Beschluss vom 17. Dezember 1992 1 BvR 4/87, Deutsches Steuerrecht - DStR - 1993, 315), führt nach Auffassung des erkennenden Senats in den Fällen des sog. Typus 2 zur Nichtanwendung des § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG (Beschluss in BFHE 189, 497, BStBl II 2000, 188, unter IV.). Andererseits widerstreitet dieser Grundsatz der vorbehaltenen Vermögenserträge der auf einen Vergleich von Vermögenspositionen bezogenen Rechnung der ,,50-v. H.-Grenze'', wenn - wie im Streitfall - ein Unternehmen übergeben wird, das weder nach herkömmlicher substanzwertorientierter Betrachtung (vgl. BFH-Urteil vom 21. Januar 1986 VIII R 238/81, BFH/NV 1986, 597 - ,,Mittelmethode'') einen Substanzwert noch unter Berücksichtigung eines angemessenen Unternehmerlohns einen Ertragswert hat, das aber ausreichend Erträge abwirft, aus denen Versorgungsleistungen an den Übergeber gezahlt werden können (Beschluss in BFHE 189, 497, BStBl II 2000, 188, unter III. 6. d).

3. Der XI. Senat des BFH hat in seinem Urteil vom 23. Januar 1992 XI R 6/87 (BFHE 167, 86, BStBl II 1992, 526) entschieden, es sei nicht Voraussetzung für die Anerkennung einer privaten Versorgungsrente als dauernde Last, dass sie aus Erträgen des übertragenen Vermögens geleistet werden könne; der Große Senat habe ,,lediglich auf die typischerweise gegebene Situation abgestellt, ohne dass es insoweit auf die Verhältnisse des Einzelfalles ankäme''. Ob es sich um Versorgungsleistungen nach der Art vorbehaltener Erträge handele, ergebe ein Vergleich des Kapitalwerts der Leistungen mit dem Wert des übertragenen Vermögens. Des Weiteren hat der XI. Senat in seinem Urteil vom 10. April 1991 XI R 25/89 (BFH/NV 1991, 720) für den Fall der Übergabe eines ,,alteingesessenen Geschäfts'' mit einem in der Bilanz ausgewiesenen Minuskapital gegen eine Rente mit einem Barwert von ca. 213 000 DM erkannt, die in sachlichem Zusammenhang hiermit vereinbarten Versorgungsleistungen seien nicht als dauernde Last abziehbar; der Wert des übernommenen Betriebsvermögens liege eindeutig unter der Hälfte dieses Wertes, so dass es einer genaueren Wertermittlung mittels des Ertragswertverfahrens, wie sie in dem BFH-Urteil in BFH/NV 1986, 597 erwogen worden sei, nicht bedürfe.

IV. Rechtsauffassung des erkennenden Senats

Nach Auffassung des erkennenden Senats ist die Bemerkung des Großen Senats zur Vergleichsrechnung des Abschn. 123 Abs. 3 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) a. F (jetzt: BMF-Schreiben vom 23. Dezember 1996, BStBl I 1996, 1508 Tz. 17 f., 38 f.) dahin gehend auszulegen, dass sie kein zusätzliches typusbegründendes Tatbestandsmerkmal darstellt. Hiervon ausgehend hat der Senat in seinem Beschluss in BFHE 189, 497, BStBl II 2000, 188 die Auffassung vertreten, dass die Vergleichsrechnung keine rechtliche Bedeutung hat, wenn die wiederkehrenden Renten mangels ausreichenden Ertrags des übertragenen Vermögens aus dessen Substanz gezahlt werden müssen (,,Typus 2''). Andererseits kann in Fällen wie dem vorliegend zu beurteilenden die Abziehbarkeit einer dauernden Last nicht an der 50-v. H.-Grenze scheitern, wenn der übergebene Betrieb zwar ausreichend Erträge abwirft, aus denen eine Versorgungsrente gezahlt werden kann, aber keinen ausreichenden Substanz- und/oder Ertragswert hat. Die vom Großen Senat des BFH in BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78 ausgesprochene Charakterisierung der Versorgungsleistungen ,,als vorbehaltene Vermögenserträge'' versteht der erkennende Senat in dem Sinne, dass durch den Abzug der dauernden Last beim Verpflichteten und durch die Erfassung wiederkehrender Einkünfte beim Bezieher das der gesetzlichen Regelung zugrunde liegende Prinzip der ,,vorbehaltenen Vermögenserträge'' rechtstechnisch verwirklicht wird (Urteil vom 25. März 1992 X R 100/91, BFHE 168, 243, BStBl II 1992, 803). Dieser Transfer von steuerlicher Leistungsfähigkeit ist nur, dann aber auch stets möglich, wenn die Erträge des übergebenen Vermögens die für das Altenteil typischen Versorgungsleistungen ermöglichen.

V. Entscheidungserheblichkeit der Vorlage

Die Beantwortung der Vorlagefrage ist für die Entscheidung über die Revision erheblich. Bejaht man die Vorlagefrage, wäre die Revision des FA unbegründet. Anderenfalls wäre ein Abzug als dauernde Last abzulehnen. Die Sache müsste an das FG zurückverwiesen werden zur Prüfung, ob der Kläger das Gaststättenunternehmen gegen eine betriebliche Erwerbsrente erworben hat. Denn wenn das Sonderrecht der Vermögensübergabe nicht anzuwenden ist, gelten § 12 EStG und die allgemeinen Grundsätze des Einkommensteuerrechts ohne Einschränkung (vgl. Senatsurteile vom 25. November 1992 X R 91/89, BFHE 170, 82, BStBl II 1996, 666; vom 17. Juni 1998 X R 104/94, BFHE 186, 280; vom 16. März 1999 X R 87/95, BFH/NV 2000, 12, m. w. N.). Dies bedeutet u. a., dass wiederkehrende Leistungen als betriebliche Erwerbsrente zur Abziehbarkeit von Anschaffungs- und Finanzierungskosten führen können (vgl. Senatsurteil vom 31. August 1994 X R 58/92, BFHE 176, 333, BStBl II 1996, 672).

Der erkennende Senat lässt offen, ob im Streitfall die 50-v. H.-Grenze der Anerkennung einer dauernden Last dann nicht entgegensteht, wenn der Wert des Unternehmens nicht nach der sog. Mittelwertmethode berechnet wird, die den Ertragswert und den Substanzwert je zur Hälfte berücksichtigt (,,Praktikermethode''), sondern nach einer reinen Ertragswertmethode. Der VIII. Senat hat in seinem Urteil in BFH/NV 1986, 597 dahingestellt sein lassen; ob mit dem neueren betriebswirtschaftlichen Schrifttum ausschließlich oder vornehmlich auf den Ertragswert abzustellen ist oder ob der Substanzwert weiterhin eine nicht zu vernachlässigende Bewertungsgröße ist. Nach den nicht angefochtenen Feststellungen des FG ist der Ertragswert des übergebenen Unternehmens mit 0 DM anzusetzen, so dass der nach dieser Methode ermittelte Wert des Unternehmens die 50-v. H.-Grenze nicht erreicht. Ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass der XI. Senat in seinem Urteil in BFH/NV 1991, 720 offenbar inzidenter von der Anwendbarkeit der ,,Praktikermethode'' ausgegangen ist.

VI. Rechtsgrund der Vorlage

Der vorlegende Senat stützt die Anrufung des Großen Senats auf § 11 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

1. Die Vorlagefrage ist - wie vorstehend (III. 3., IV.) dargelegt - innerhalb der Rechtsprechung des BFH nicht geklärt. Die divergierenden Rechtsauffassungen ergeben sich aus einer jeweils unterschiedlichen Interpretation der Grundaussage des Beschlusses des Großen Senats in BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78. Der vom Senat beabsichtigten Entscheidung steht vor allem das Urteil des XI. Senats in BFH/NV 1991, 720 entgegen. Ein Anfrageverfahren auf der Rechtsgrundlage des § 11 Abs. 3 FGO hält der Senat deswegen nicht für zweckdienlich, weil ein angefragter Senat über den strittigen Inhalt der Aussage des Beschlusses des Großen Senats nicht disponieren könnte.

2. Der Klärungsbedarf ergibt sich auch unter dem Gesichtspunkt, dass das BMF in seinem Schreiben in BStBl I 1996, 1508 (Tz. 17 f., 38 ff.) die 50-v. H.-Grenze nur beim ,,Typus 2'' anwendet. Hiernach kann Gegenstand der Vermögensübergabe auch eine existenzsichernde und ihrem Wesen nach ertragbringende Wirtschaftseinheit sein, deren Erträge aber nicht ausreichen, um die wiederkehrenden Leistungen zu erbringen. Wirtschaftseinheiten in diesem Sinne sind typischerweise Betriebe mit geringen Gewinnen oder Mietwohngrundstücke mit geringen oder negativen Einkünften. In Fortführung der Verwaltungsanweisung in R 123 Satz 3 EStR 1996 und der Vorläuferregelungen heißt es (a. a. O., Tz. 18 - Hervorhebung nicht im Original):

,,Voraussetzung für eine Vermögensübergabe in diesen Fällen ist, dass der Wert des Vermögens im Zeitpunkt der Vermögensübergabe bei überschlägiger und großzügiger Berechnung mindestens die Hälfte des Kapitalwerts der wiederkehrenden Leistungen beträgt.'' Daraus könnte gefolgert werden, dass die Finanzverwaltung in Fällen des Typus 1, wie er im Streitfall gegeben ist, der besagten Vergleichsrechnung keine Bedeutung beimisst. Dies stünde jedoch mit der Entscheidung des XI. Senats in BFH/NV 1991, 720 nicht in Einklang. Im Interesse der Rechtsklarheit und der Rechtsfortentwicklung hält es der X. Senat für geboten, dass der Große Senat die rechtliche Bedeutung der 50-v. H.-Grenze entweder einschränkt oder bestätigend präzisiert.