Instanzenzug:
Gründe
I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) erhoben gegen die Beklagten und Revisionsbeklagten, sechs verschiedene Finanzämter (FÄ), Klage, mit der sie wörtlich folgende Anträge stellten:
”1) Es wird festgestellt, daß der Beklagte zu 1) aufgrund der Veräußerungsanzeigen bzw. Steuererklärungen aus den amtlich vorgeschriebenen Vordrucksätzen im Durchschreibeverfahren zwar von Amts wegen Unbedenklichkeitsbescheinigungen dem Notar A sowie Veräußerungsmitteilungen bzw. Grundlagenbescheide den Beklagten zu 2)-5) zum Az. 123/456 zugestellt hat, gleichwohl gegenüber den Steuerpflichtigen bzw. Gesamtschuldnern der Grunderwerbsteuern i.H.v. 700.000,— DM - d.h. der B-AG als Veräußerin sowie C, D, E, F, G, H, J und K als Gesellschafter bürgerlichen Rechts bzw. Gesamthandserwerber - bzw. gegenüber den am Erwerbsvorgang als Vertragsteile beteiligten Personen entgegen seiner Behauptung im Prüfbericht vom keinen inhaltlich bestimmten, begründeten, zustellungspflichtigen, empfangsbedürftigen bzw. befolgbaren und mit Rechtsmittelbelehrung versehenen Grunderwerbsteuerbescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung mit dem Datum des erlassen bzw. bekanntgegeben hat.
2) Es wird festgestellt, daß der Beklagte zu 1) aufgrund der Veräußerungsanzeigen bzw. Steuererklärungen aus den amtlich vorgeschriebenen Vordrucksätzen im Durchschreibeverfahren zwar von Amts wegen die Unbedenklichkeitsbescheinigungen dem Notar A sowie die Veräußerungsmitteilungen bzw. Grundlagenbescheide den Beklagten zu 2)-5) zum Az. 123/456 zugestellt hat, gleichwohl gegenüber den Steuerpflichtigen bzw. Gesamtschuldnern der Grunderwerbsteuern i.H.v. 700.000,— DM - d.h. der B-AG als Veräußerin sowie C, D, E, F, G, H, J und K als Gesellschafter bürgerlichen Rechts bzw. Gesamthandserwerber - bzw. gegenüber den am Erwerbsvorgang als Vertragsteile beteiligten Personen keine inhaltlich bestimmte, begründete, zustellungspflichtige, empfangsbedürftige bzw. befolgbare und mit Rechtsmittelbelehrung versehene Prüfungsanordnung erlassen bzw. bekanntgegeben hat.
3) Es wird festgestellt, daß der Beklagte zu 1) aufgrund der Veräußerungsanzeigen bzw. Steuererklärungen aus den amtlich vorgeschriebenen Vordrucksätzen im Durchschreibeverfahren zwar von Amts wegen die Unbedenklichkeitsbescheinigungen dem Notar A sowie Veräußerungsmitteilungen bzw. Grundlagenbescheide den Beklagten zu 2)-5) zum Az. 123/456 zugestellt hat, gleichwohl bei den Steuerpflichtigen bzw. Gesamtschuldnern der Grunderwerbsteuern i.H.v. 700.000,— DM - d.h. der B-AG als Veräußerin sowie C, D, E, F, G, H, J und K als Gesellschafter bürgerlichen Rechts bzw. Gesamthandserwerber - bzw. bei den am Erwerbsvorgang als Vertragsteile beteiligten Personen entgegen seiner Behauptung im Prüfbericht vom keine Außen- bzw. Betriebsprüfung durchgeführt hat.
4) Es wird festgestellt, daß der Beklagte zu 1) aufgrund der Veräußerungsanzeigen bzw. Steuererklärungen aus den amtlich vorgeschriebenen Vordrucksätzen im Durchschreibeverfahren zwar von Amts wegen die Unbedenklichkeitsbescheinigungen dem Notar A sowie Veräußerungsmitteilungen bzw. Grundlagenbescheide den Beklagten zu 2)-5) zum Az. 123/456 zugestellt hat, gleichwohl gegenüber den Steuerpflichtigen bzw. Gesamtschuldnern der Grunderwerbsteuern i.H.v. 700.000,— DM - d.h. der B-AG als Veräußerin sowie C, D, E, F, G, H, J und K als Gesellschafter bürgerlichen Rechts bzw. Gesamthandserwerber - bzw. gegenüber den am Erwerbsvorgang als Vertragsteile beteiligten Personen seinen Prüfbericht vom zur Auftrags-Nr. 71/88 und zur Steuer-Nr. 123/456 nicht als inhaltlich bestimmten, begründeten, zustellungspflichtigen, empfangsbedürftigen bzw. befolgbaren und mit Rechtsmittelbelehrung versehenen Verwaltungsakt bekanntgegeben hat.
5) Es wird festgestellt, daß die 9 (neun) Gesamthandskäufer bzw. die 9 (neun) Auflassungsempfänger in GbR bzw. die 9 (neun) Gesamthandseigentümer der Wohn- und Gewerbegrundstücke L-Straße 1 und 2 bzw. die am Erwerbsvorgang als Vertragsteile beteiligten Personen als Gesamt- und Gesamthandsschuldner der Grunderwerbsteuern i.H.v. 700.000,— DM - d.h. C, D, E, F, G, H, J, K und M als Gesellschafter bürgerlichen Rechts - den von dem Beklagten zu 1) zum Zwecke der Begründung seines Prüfberichts vom zur Steuer-Nr. 123/456 unterstellten,
a) schuldrechtlichen Gesellschaftsvertrag mit dem Datum des ,
b) den schuldrechtlichen Vertrag über die Mittelverwen-
dungskontrolle mit dem Datum des ,
c) den schuldrechtlichen Geschäftsbesorgungsvertrag mit dem Datum des ,
d) den schuldrechtlichen Vergütungsvertrag von Initi-
ativleistungen mit dem Datum des ,
e) den schuldrechtlichen Finanzierungsvermittlungs-
vertrag mit dem Datum des ,
f) den schuldrechtlichen Vertrag über die Zinshöchstbe-
tragsgarantie mit dem Datum des ,
g) den schuldrechtlichen Steuerberatungsvertrag mit dem Datum des ,
h) die schuldrechtlichen Erbpachtverträge mit dem Datum des ,
i) den schuldrechtlichen Rechtsberatungsvertrag mit dem Datum des ,
j) den schuldrechtlichen Vertrag über eine Begrenzung des Mietausfallwagnisses mit dem Datum des ,
k) den schuldrechtlichen Vertrag über eine Mietgarantie und Mietverwendung mit dem Datum des ,
l) die schuldrechtlichen Generalübernehmerverträge mit dem Datum des und dem Datum des ,
m) den schuldrechtlichen Grundstückskaufvertrag mit dem Datum des ,
n) einen schuldrechtlichen Kaufvertrag über die Grundstücke L-Straße 1 und 2 bzw. die Flurstücke 200, 201 und 202 sowie die angebliche Einigung und Auflassung über die zu ihrem Gesamthandsvermögen gehörenden, vorbezeichneten Grund- bzw. Flurstücke
nicht als Vertragsparteien geschlossen bzw. die entsprechenden, gemeinschaftlichen, inhaltlich übereinstimmenden Willenserklärungen nicht abgegeben haben und die von dem Beklagten zu 1) zum Zwecke der Begründung seines Prüfberichts vom unterstellten, jedoch überhaupt nicht existierenden schuldrechtlichen Kauf-, Miet-, Darlehens-, Dienstleistungs-, Werk-, Makler- und Geschäftsbesorgungsverträge zwischen den angeblichen Vertragsparteien ausweislich der Steuererklärungen, Buchführungsunterlagen und Bezugskonten auch nicht durch einen gegenseitigen Leistungsaustausch dinglich erfüllt worden sind.
6) Es wird festgestellt, daß die 9 (neun) Gesamthandskäufer bzw. die 9 (neun) Auflassungsempfänger in GbR bzw. die 9 (neun) Gesamthandseigentümer der Wohn- und Gewerbegrundstücke L-Straße 1 und 2 bzw. die am Erwerbsvorgang, d.h. dem schuldrechtlichen, notariellen Grundstückskauf- und Gesellschaftsvertrag vom sowie der notariell beurkundeten Einigung und dinglichen Auflassung vom als Vertragsteile beteiligten Personen sowohl als Gesamtschuldner als auch als Gesamtschuldner der Grunderwerbsteuern i.H.v. 700.000,— DM - d.h. C, D, E, F, G, H, J, K und M als Gesellschafter bürgerlichen Rechts - entgegen der Unterstellung des Beklagten zu 1) zum Zwecke der Begründung seines Prüfberichts vom .
a) als Gesellschaftszweck nur den gemeinschaft-
lichen Erwerb, nicht jedoch die Modernisie-
rung und Bebauung der Wohn- und Gewerbegrundstücke L-Straße 1 und 2 vereinbart haben,
b) dem Steuerberater C am gemeinschaft-
lich keine mündlichen, privatschriftlichen oder nota-
riell beurkundeten Vollmachten zum Erwerb der Wohn- und Gewerbegrundstücke L-Straße 1 und 2, zur Durchführung einer Bebauung, zum Abschluß von schuldrechtlichen Kredit- und Darlehensverträgen sowie zum Abschluß von schuldrechtlichen Initiato-
renverträgen erteilt haben,
c) beim Bau- und Wohnungsaufsichtsamt des Bezirks ... keinen gemeinschaftlichen, inhaltlich übereinstimmenden Antrag auf die Erteilung von Abriß-
und Baugenehmigungen gestellt bzw. keine entsprechen-
den Willenserklärungen abgegeben haben und auch keine
Abriß- oder Baugenehmigungen bzw. keine entsprechen-
den Verwaltungsakte erhalten haben und
d) der Steuerberater C ausweislich der Steuerakten der Beklagten zu 1)-6) zu keinem Zeitpunkt im Namen und/oder in Vollmacht der 9 (neun) Gesamthandskäufer bzw. der 9 (neun) Auflassungsempfänger in GbR bzw. der 9 (neun) Gesamthandseigentümer der Wohn- und Gewerbegrundstücke L-Straße 1 und 2 - d.h. C, D, E, F, G, H, J, K und M als Gesellschafter bürgerlichen Rechts - aufgetreten ist und/oder auch zu keinem Zeitpunkt in deren Namen und/oder in deren Vollmacht gehandelt hat.
7) Es wird festgestellt, daß entgegen der Unterstellung des Beklagten zu 1) in seinem Prüfbericht vom zur Steuer-Nr. 123/456 die grunderwerb- und grund- sowie - jedoch anteilig - vermögen-, einkommen-, schenkungsteuer-, buchführungs-, anzeige- und wahrheitspflichtigen - gem. § 12a UStG freilich von der Umsatzsteuer befreiten - Gesamthandseigentümer der Grundstücke L-Straße 1 und 2 - d.h. C, D, E, F, G, H, J, K und M als Gesellschafter bürgerlichen Rechts - zu keinem Zeitpunkt mit der N-GmbH & Co. KG einen schuldrechtlichen Kaufvertrag über die Grundstücke L-Straße 1 und 2 bzw. die Flurstücke 200, 201 und 202 zum Kaufpreis von ... DM geschlossen, zu keinem Zeitpunkt in ihrer gesamthänderischen Bindung die Einigung und Auflassung über das zu ihrem Gesamthandsvermögen gehörende Grundstückseigentum erklärt und auch zu keinem Zeitpunkt mit oder ohne Rechtsgrund aus dem Gesellschaftsvermögen der N einen Betrag i.H.v. ... DM überhaupt - auch nicht durch Barzahlung - erhalten haben bzw. auf Kosten der N-GmbH & Co. KG auch nicht um einen Betrag i.H.v. ... DM dinglich bereichert und/oder dinglich entschuldet worden sind.
8) Es wird festgestellt, daß entgegen der Unterstellung des Beklagten zu 1) in seinem Prüfbericht vom zur Steuer-Nr. 123/456 nicht der vermögen-, einkommensteuerpflichtige - gem. § 12a UStG freilich von der Umsatzsteuer befreite - Kläger zu 2) - d.h. O persönlich - in seiner Eigenschaft als ein angeblicher ”Gründungsgesellschafter der geprüften GbR” bzw. als steuerlicher Zurechnungsträger auf seine eigenen Kosten bzw. aus seinem eigenen steuerpflichtigen Vermögen die im Gewerbegebäude L-Straße 1 gelegenen und zum Gesamthandsvermögen gehörenden Räumlichkeiten zu einem Hotel aus- und umgebaut sowie eingerichtet hat und entsprechend entreichert worden ist, sondern, daß die gewerbe-, gewerbekapital-, umsatz-, körperschaftsteuer-, buchführungs-, anzeige- und wahrheitspflichtige Klägerin zu 3) - d.h. die R-GmbH - als steuerliche Zurechnungsträgerin im Jahre 1988 rechtsgrundlos und unentgeltlich sowie mit der mit uneingeschränkten Zustimmung der Gesamthandseigentümer als der steuerlichen Zurechnungsträger die vorbezeichneten Räumlichkeiten entsprechend der Bauplanung des gesamthänderischen Miteigentümers - Architekt S - mit dem Einsatz ihres eigenen Gesellschaftskapitals zu einem Hotel aus und umgebaut hat und die dadurch eingetretene Ertrags- bzw. Nutzwerterhöhung von jährlich 780.000,— DM zum Betriebsvermögen der R-GmbH als der wirtschaftlichen Eigentümerin gehört.
9) Es wird festgestellt, daß der Prüfbericht des Beklagten zu 1) vom zur Steuer-Nr. 123/456 gegenüber der Phantasiebezeichnung 'GbR L-Straße 1-3' als der angeblichen Gesamtschuldnerin der Grunderwerbsteuer sowie als der alleinigen Inhalts- und Bekanntgabeadressatin nichtig ist.”
Das Finanzgericht (FG) hat die Klage durch Gerichtsbescheid wegen Rechtsmissbrauchs als unzulässig abgewiesen und die Revision zugelassen. Zuvor hatte es die Kläger aufgefordert, im Einzelnen darzulegen, welches FA hinsichtlich welchen Antrags Beklagter sein soll, und darauf hingewiesen, dass Bedenken gegen die Klagehäufung und die Zulässigkeit der Klage bestünden.
Mit der Revision machen die Kläger eine Reihe von Verfahrensmängeln geltend und rügen, dass das FG statt einer Sachentscheidung zu Unrecht eine Prozessentscheidung getroffen hat.
Sie beantragen, die Vorentscheidung aufzuheben und den Klageanträgen zu entsprechen, hilfsweise, die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.
Die FÄ sind dem entgegengetreten.
II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Es kann auf sich beruhen, ob die Klage bereits wegen Rechtsmissbrauchs unzulässig ist, wie das FG meint. Selbst wenn dem FG darin nicht zu folgen wäre, wäre die Klage wegen fehlender Sachentscheidungsvoraussetzungen unzulässig gewesen.
1. Hinsichtlich der Anträge zu 5 bis 7 fehlt es an der Zulässigkeit des Rechtswegs i.S. des § 33 Abs. 1 Nr. 1 FGO. Die Anträge sind mit Ausnahme des Antrags zu 6 c) auf die Feststellung des Bestehens bzw. Nichtbestehens zivilrechtlicher Rechtsverhältnisse gerichtet. Darüber können Finanzbehörden und FGe nur als Vorfragen im Rahmen konkreter Steuerschuldverhältnisse entscheiden. Nur im Zusammenhang mit einem derartigen konkreten Steuerschuldverhältnis können privatrechtliche Verträge oder Willenserklärungen Gegenstand einer öffentlich-rechtlichen Streitigkeit über Abgabenangelegenheiten i.S. des § 33 Abs. 1 Nr. 1 FGO sein (vgl. Koch in Gräber, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., 1997, § 33 Anm. 3). Die Kläger haben aber die Fragen nach dem Nichtbestehen der angeführten Rechtsverhältnisse nicht als Vorfragen im Rahmen eines konkreten Steuerschuldverhältnisses aufgeworfen, sondern losgelöst und unabhängig von einem Steuerschuldverhältnis. Dafür ist der Finanzrechtsweg nicht gegeben.
Eine Verweisung des Rechtsstreits durch das FG insoweit, als er die Anträge zu 5 bis 7 betrifft, an die ordentlichen Gerichte gemäß § 17a Abs. 2 des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) schied aus, da die Kläger bewusst eine Entscheidung der FG herbeiführen wollten, um sich auf diesem Wege einem anderweitig nicht erreichten Ziel im Gewand eines Streits über Abgabenangelegenheiten doch noch zu nähern. Aus diesem Grunde haben sie die Klage trotz ihres weitgehend zivilrechtlichen Gegenstandes gegen Finanzbehörden gerichtet. Im Übrigen scheitert eine Verweisung an die ordentlichen Gerichte auch an der fehlenden Passivlegitimation der beklagten FÄ, denn diese können nicht Beklagte in einem Zivilrechtsstreit sein, der das Bestehen oder Nichtbestehen zivilrechtlicher Rechtsverhältnisse zwischen Dritten zum Gegenstand hat. In welchem Ausmaß und mit welchem Ergebnis die Kläger die mit den Anträgen zu 5 bis 7 aufgeworfenen Fragen bereits zum Gegenstand von Klagen vor den Zivilgerichten gemacht haben, bedarf keiner weiteren Aufklärung. Daraus könnte sich allenfalls ein weiteres Hindernis für eine Sachentscheidung im vorliegenden Verfahren ergeben, nämlich dann und insoweit, wenn bzw. als über das Bestehen oder Nichtbestehen der angeführten privatrechtlichen Rechtsverhältnisse bereits durch die Zivilgerichte rechtskräftig entschieden worden ist.
Gelänge es den Klägern, das Bestehen oder Nichtbestehen der bezeichneten privaten Rechtsverhältnisse in einen Vorfragenzusammenhang mit einem konkreten Steuerschuldverhältnis zu bringen, könnte dies zwar zur Zulässigkeit des Finanzrechtswegs nach § 33 Abs. 1 Nr. 1 FGO führen; doch dann ergäben sich andere Hindernisse für eine Sachentscheidung über die Feststellungsklage, und zwar zunächst im Hinblick auf die Passivlegitimation der einzelnen beklagten FÄ gemäß § 63 Abs. 1 Nr. 3 FGO. Passiv legitimiert kann danach, bezogen auf den jeweiligen Antrag, immer nur eine bestimmte Finanzbehörde sein. Ein weiteres Hindernis für eine Sachentscheidung über die Feststellungsklage ergäbe sich aufgrund deren Subsidiarität gemäß § 41 Abs. 2 Satz 1 FGO. Nach dieser Vorschrift kann eine Feststellung nicht begehrt werden, soweit jemand seine Rechte durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen kann oder hätte verfolgen können. Als Teil eines konkreten Steuerschuldverhältnisses aber sind zivilrechtliche Vorfragen gerichtlich im Rahmen von Anfechtungs- oder Verpflichtungsklagen zu entscheiden. Sind oder wären derartige Klagen gemäß § 40 Abs. 2 FGO mangels Beschwer als unzulässig abgewiesen worden bzw. abzuweisen, weil die Anträge nicht ergeben, dass die Kläger durch Verwaltungsakte der Finanzbehörden oder durch die Ablehnung oder Unterlassung bestimmter Verwaltungsakte oder einer anderen Leistung durch Finanzbehörden in ihren Rechten verletzt worden sind, wäre damit für eine Feststellungsklage nur das Hindernis des § 41 Abs. 2 FGO beseitigt. Es bliebe aber die Notwendigkeit, das Feststellungsinteresse i.S. des Abs. 1 der Vorschrift zu prüfen (vgl. zum Feststellungsinteresse, , BFHE 149, 387, BStBl II 1987, 545). Ein Feststellungsinteresse wäre dann aus denselben Gründen zu verneinen, die bei der Anfechtungs- oder Verpflichtungsklage zur Ablehnung einer Beschwer geführt haben bzw. führen müssten. Bei dieser Prozessrechtslage bestand für den Senatsvorsitzenden des FG keine Veranlassung, gemäß § 76 Abs. 2 FGO auf die Stellung anderer Anträge hinzuwirken; das Gericht ist nicht zur Rechtsberatung verpflichtet.
2. Hinsichtlich der Anträge zu 1 bis 4 fehlt es —wiederum abgesehen von der Passivlegitimation der einzelnen FÄ— an diesem Feststellungsinteresse i.S. des § 41 Abs. 1 FGO. Insoweit ist die Klage auf die Feststellung des Nichtvorhandenseins von etwas gerichtet, von dem niemand zu Lasten der Kläger behauptet hat, dass es vorliegt. Denn nicht die Kläger, sondern die Gesellschaft bürgerlichen Rechts ist Steuerschuldnerin gewesen.
3. Hinsichtlich des Antrags zu 6 c) gelten die Ausführungen zu II. 1. mit der Maßgabe entsprechend, dass an die Stelle der zivilrechtlichen Rechtsverhältnisse die öffentlich-rechtlichen Rechtsbeziehungen mit den Baubehörden und an die Stelle der Zivilgerichte die Verwaltungsgerichte treten.
4. Hinsichtlich des Antrags zu 8 fehlt der Klage die Zulässigkeitsvoraussetzung des § 41 Abs. 2 Satz 1 FGO. Die Frage wäre —wenn überhaupt— nur im Rahmen der Besteuerung der Klägerin zu 3. zu klären.
5. Hinsichtlich des Antrags zu 9 fehlt der Klage das Feststellungsinteresse i.S. des § 41 Abs. 1 FGO, weil mit ihr etwas Unmögliches festgestellt werden soll. Ein Prüfungsbericht ist kein Verwaltungsakt, da er nicht auf unmittelbare Rechtswirkung nach außen gerichtet ist (vgl. Brockmeyer in Klein, Abgabenordnung, § 118 Anm. 19). Er ist daher der auf Verwaltungsakte bzw. Steuerbescheide zugeschnittenen Unterscheidung zwischen wirksamen und nichtigen Verwaltungsakten nicht zugänglich.
6. Da danach die Klage aus Gründen unzulässig ist, die sich aus den beim FG eingereichten Schriftsätzen der Kläger selbst ergeben, war dem Antrag der Kläger auf Einsicht in die dem Gericht gemäß § 71 Abs. 2 FGO von der Finanzbehörde vorgelegten Akten nicht zu entsprechen. Ein Anspruch auf Akteneinsicht besteht nicht, weil die Einsicht in die Steuerakten in diesem Fall nicht der Verwirklichung des Rechtsschutzes dienen kann (so , Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2001, 589).
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO, die Streitwertfestsetzung auf § 25 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 2 des Gerichtskostengesetzes (GKG). Entgegen der vom FG vorgenommenen Streitwertfestsetzung war für jeden der neun Anträge der Regelstreitwert von 8 000 DM anzusetzen (§ 13 Abs. 1 Satz 2 GKG). Der Senat konnte auf Grund mündlicher Verhandlung zur Sache entscheiden, obwohl weder die FÄ noch die Kläger durch eine zur Vertretung vor dem BFH befugte Person vertreten waren, da sämtliche Beteiligten, insbesondere die Kläger durch Zustellung der Ladung an den von ihnen bestellten Prozessbevollmächtigten, gemäß § 91 Abs. 1 und 2 FGO ordnungsgemäß geladen worden waren.
Auf diese Entscheidung wird Bezug genommen in folgenden Gerichtsentscheidungen:
Fundstelle(n):
XAAAA-88001