Einkommensteuer | Veräußerung der Beteiligung i.S. des § 17 EStG (BFH)
Der bis zum Zeitpunkt der
Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach
§ 1 Abs. 1
EStG entstandene Vermögenszuwachs hat nicht i.S. von
§ 17 Abs. 2
Satz 3 EStG aufgrund gesetzlicher Bestimmungen des
Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach
§ 6 AStG
vergleichbaren Steuer unterlegen, wenn dort keine Steuer festgesetzt worden ist
(; veröffentlicht am
).
Hintergrund: Veräußerungsgewinn i.S. des § 17 Abs. 1 EStG ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt (§ 17 Abs. 2 Satz 1 EStG). Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 1 EStG zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 AStG vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der Steuer nach § 6 AStG vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert (§ 17 Abs. 2 Satz 3 EStG).
Sachverhalt: Die Beteiligten streiten über die Höhe der Anschaffungskosten bei Veräußerung von Anteilen i.S. des § 17 EStG nach Zuzug aus den Niederlanden. Der Kläger ist niederländischer Staatsbürger und gründete im Jahr 1998 eine Kapitalgesellschaft mit Sitz in den Niederlanden („B.V.“), deren Alleingesellschafter er war. Zu diesem Zeitpunkt lebte der Kläger in den Niederlanden. Im Jahr 2006 verzog der Kläger nach Deutschland und lebt seitdem dort. Mit Vertrag vom veräußerte der Kläger seine Beteiligung.
In der Einkommensteuererklärung 2016 wurde der Gewinn nach § 17 EStG unter Berücksichtigung des Teileinkünfteverfahrens ermittelt. Es wurden zusätzliche Anschaffungskosten nach § 17 Abs. 2 Satz 3 EStG ermittelt. Bei diesem Wert handele es sich um den von den niederländischen Steuerbehörden festgestellten Wert der Beteiligung für Besteuerungszwecke in den Niederlanden.
In den Niederlanden kam es jedoch nicht zur Besteuerung, sodass die deutschen Steuerbehörden für die Anteilsveräußerung lediglich das Stammkapital als Anschaffungskosten ansetzten. Der Kläger führte aus: Auf die Höhe der im Ausland zu zahlenden Steuer komme es nicht an. Eine letztlich aus Gründen des niederländischen Steuerrechts nicht erhobene (im Unterschied zu einer nicht festgesetzten) Steuer könne für den deutschen Fiskus keine Begründung zur Nachholung einer vermeintlich unterbliebenen Besteuerung darstellen (s. unsere Online-Nachricht v. 14.8.2020).
Der BFH wies die Revision des Klägers zurück:
Der bis zum Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht entstandene Wertzuwachs der Beteiligung hat in den Niederlanden aber nicht einer der Steuer nach § 6 AStG vergleichbaren Steuer unterlegen. Anders als das FG und das FA meinen, spricht der Wortlaut "unterlegen" im Ausgangs-punkt gegen die Auslegung, dass die Steuer festgesetzt und tatsächlich bezahlt worden sein muss. Dieser Begriff ist nicht in dem Sinne eindeutig, dass der Gesetzestext es von vornherein ermöglicht, auf die dem Kläger gegenüber festgesetzte und von ihm entrichtete Steuer abzustellen.
Denn der Gesetzgeber verwendet ihn z.B. in § 1 Abs. 3 Satz 2 EStG, in § 1 Abs. 1 des Erbschaftsteuergesetzes und in § 1 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes zweifelsfrei in dem Sinne, dass hiermit die nach dem Gesetz zu besteuernden ("steuerbaren") und nicht (nur) die tatsächlich besteuerten Vorgänge bezeichnet werden.
Da im Rahmen der Rechtsfolge des § 17 Abs. 2 Satz 3 EStG (Anknüpfung an den "Entstrickungswert") jedoch maßgebend eine "Berechnung" der der Steuer nach § 6 AStG vergleichbaren Steuer vorausgesetzt wird, tritt insoweit eine Konkretisierung des Tatbestandsmerkmals "einer … Steuer unterlegen hat" in dem Sinne ein, dass zumindest ein Steuerbescheid des Wegzugsstaats mit Berechnung und Festsetzung der Steuer ergangen sein muss.
Die Entscheidung betrifft erstmals die Anwendung der Wertverknüpfung des § 17 Abs. 2 Satz 3 EStG und die Frage der Steuerverhaftung im Ausland entstandener stiller Reserven im Zuzugsfall. Der Wertzuwachs, der bis zum Zuzug im Ausland entstanden ist, unterfällt nur dann nicht der inländischen Besteuerung, wenn im Wegzugsfall eine tatsächliche Besteuerung im Ausland vergleichbar der Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG stattgefunden hat. D.h. im Ausland muss die Steuer berechnet und festgesetzt worden sein. Ob diese gestundet oder ggf. sogar auch erlassen und damit letztlich auch bezahlt worden ist, spielt keine Rolle. Der Fall wäre daher anders zu entscheiden gewesen, wenn in den Niederlanden ein entsprechender Konservierungs- und Aufschubbescheid ergangen wäre. Dies folgt nicht zuletzt auch aus der Regelung in Art. 13 Abs. 6 DBA Niederlande, die die tatsächliche Steuerfestsetzung und damit Besteuerung zur Voraussetzung der entsprechenden Freistellung macht.
Quelle: BFH, Urteil v. vom - IX R 13/20; NWB Datenbank (JT)
Fundstelle(n):
RAAAI-02280