§ 152 AO; Anwendungserlass zur Abgabenordnung vom (BStBl 1998 I S. 630), geändert durch (BStBl 2000 I S. 190), vom (BStBl 2000 I S. 1232), vom (BStBl 2000 I S. 1549), vom (BStBl 2001 I S. 310), vom (BStBl 2001 I S. 504), vom - IV A 4 - S 0062 - 1/02 - (BStBl 2002 I S. 64), vom (BStBl 2002 I S. 639), vom (BStBl 2003 I S. 17) und vom (BStBl 2003 I S. 239).
1. Der Verspätungszuschlag wird gegen den Erklärungspflichtigen festgesetzt. Wird die Steuererklärung von einem gesetzlichen Vertreter oder einer sonstigen Person im Sinne der §§ 34, 35 abgegeben, so ist der Verspätungszuschlag gleichwohl grundsätzlich gegen den Steuerschuldner festzusetzen (vgl. BStBl 1991 II S. 675). Eine Festsetzung gegen den Vertreter kommt nur in Ausnahmefällen (z. B. leichtere Beitreibbarkeit des Verspätungszuschlags gegen den Vertreter) in Betracht.
2. Das Versäumnis ist regelmäßig dann nicht entschuldbar, wenn die Steuererklärung wiederholt nicht oder wiederholt nicht fristgemäß abgegeben wurde oder eine von der Finanzbehörde antragsgemäß bewilligte Fristverlängerung (§ 109) nicht eingehalten wurde.
3. Der Verspätungszuschlag ist eine Nebenleistung (§ 3 Abs. 3). Er entsteht mit der Bekanntgabe seiner Festsetzung (§ 124 Abs. 1) und wird mit Ablauf der vom Finanzamt gesetzten Frist fällig (§ 220 Abs. 2). I. d. R. ist dies die Zahlungsfrist für die Steuer (Ausnahme vgl. Nr. 6). Wegen der Verjährung des Verspätungszuschlags wird auf § 228 hingewiesen, wegen der Rücknahme und des Widerrufs auf §§ 130, 131, wegen der Haftung für Verspätungszuschläge auf §§ 69 ff.
4. Ein Verspätungszuschlag kann auch bei verspäteter Abgabe oder bei Nichtabgabe von Erklärungen zur gesonderten Feststellung (§ 180) festgesetzt werden. In diesem Fall sind bei der Bemessung des Verspätungszuschlags die steuerlichen Auswirkungen nach den Grundsätzen zu schätzen, die die Rechtsprechung zur Bemessung des Streitwerts entwickelt hat. Der Verspätungszuschlag ist abweichend von Nr. 1 Satz 3 gegen denjenigen festzusetzen, der nach § 181 Abs. 2 AO, § 3 Abs. 1 der V zu § 180 Abs. 2 AO die Erklärung zur gesonderten Feststellung abzugeben hat. Bei mehreren Feststellungsbeteiligten ist es grundsätzlich ermessensfehlerfrei, ihn gegen den Erklärungspflichtigen festzusetzen, der gegenüber dem Finanzamt bei der Erledigung der steuerlichen Angelegenheiten für die Gemeinschaft bzw. die Beteiligten auftritt (vgl. BStBl 1987 II S. 764).
5. Bei verspäteter Abgabe einer Steueranmeldung (§ 168) ist der Verspätungszuschlag durch besonderen Verwaltungsakt festzusetzen. Einer besonderen Begründung bedarf es hierbei i. d. R. nicht (§ 121 Abs. 2 Nr. 2). Unabhängig von der Fälligkeit der Steuer ist in diesen Fällen jedoch eine Zahlungsfrist für den Verspätungszuschlag einzuräumen (§ 220 Abs. 2).
6. Nach § 152 Abs. 2 Satz 1 darf der Verspätungszuschlag höchstens 25.000,-- EUR betragen (zur Anwendung siehe Art. 97 § 8 Abs. 2 und 3 EGAO). Ein Verspätungszuschlag in Höhe von mehr als 5.000,-- EUR ist nur festzusetzen, wenn mit einem Verspätungszuschlag in Höhe von bis zu 5.000,-- EUR ein durch die verspätete Abgabe der Steuererklärung (Steueranmeldung) entstandener Zinsvorteil nicht ausreichend abgeschöpft werden kann.
7.1) Bei der Ermessensentscheidung sind sämtliche in § 152 Abs. 2 Satz 2 ausdrücklich und abschließend aufgezählten Kriterien zu beachten; das Für und Wider der Kriterien ist gegeneinander abzuwägen ( BStBl 1989 II S. 693). Wenngleich die Beurteilungsmerkmale grundsätzlich gleichwertig sind, sind sie nicht notwendigerweise in jedem Fall in gleicher Weise zu gewichten. Im Ergebnis kann je nach den Umständen des Einzelfalls ein Merkmal stärker als ein anderes hervortreten ( BStBl 1997 II S. 642) oder auch ganz ohne Auswirkung auf die Bemessung bleiben.
Danach gilt für die Anwendung des § 152 Abs. 2 Satz 2 grundsätzlich Folgendes ( BStBl 2000 II 2001 S. 60 m. w. N.):
Es ist nicht ermessensfehlerhaft, wenn die Höhe des Verspätungszuschlags den durch die verspätete Abgabe der Erklärung gezogenen Vorteil erheblich übersteigt.
Da die Bemessung des Zuschlags nicht durch das Maß des gezogenen Vorteils begrenzt wird, kommt es u. U. nicht entscheidend darauf an, ob und in welcher Höhe letztlich ein Zinsvorteil erzielt wurde.
Ein Verspätungszuschlag kann auch festgesetzt werden, obwohl es auf Grund von Anrechnungsbeträgen zu einer Erstattung gekommen ist oder wenn ein oder zwei der in § 152 Abs. 2 Satz 2 genannten und in jedem Fall zu prüfenden Voraussetzungen nicht erfüllt sind.
Es ist in schweren Fällen (z. B. bei erheblicher Fristüberschreitung, schwer wiegendem Verschulden und hoher Steuerfestsetzung) nicht ermessensfehlerhaft, den Verspätungszuschlag so zu bemessen, dass er als angemessene Sanktion wirkt.
Bei der Beurteilung der Frage, welche Vorteile der Steuerpflichtige aus der verspäteten oder unterlassenen Abgabe der Steuererklärung gezogen hat, ist zu berücksichtigen, dass Zinsvorteile bereits durch Zinsen nach § 233 a teilweise ausgeglichen sein können.
1) Zusatz der OFD
Gemäß der Änderung der AEAO vom (BStBl 2003 I S. 239) wird die bisherige Nummer 7 der Regelung zu § 152 zum aufgehoben. Sie ist auf Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Lohnsteuer-Anmeldungen für vor dem endende Voranmeldungszeiträume bzw. Anmeldungszeiträume weiterhin anzuwenden und lautete wie folgt:
”7. Von der Festsetzung eines Verspätungszuschlags ist bei einer bis zu fünf Tage verspäteten Abgabe der monatlich oder vierteljährlich abzugebenden Umsatzsteuer- Voranmeldungen und der monatlich, vierteljährlich oder jährlich abzugebenden Lohnsteuer-Anmeldungen grundsätzlich abzusehen (Abgabe-Schonfrist). Dies gilt jedoch nicht in Missbrauchsfällen. Ein Missbrauch liegt insbesondere vor, wenn der Steuerpflichtige die angemeldete Steuer nicht gleichzeitig mit der Abgabe der Anmeldung entrichtet, sondern die Zahlung bewusst verzögert. Es reicht aber aus, dass der Steuerpflichtige die angemeldete Steuer mittels eines der Steueranmeldung beigefügten Schecks leistet, gleichzeitig mit der Abgabe der Steueranmeldung zur Zahlung anweist (z. B. Überweisungsauftrag) oder eine Einzugsermächtigung erteilt hat. Fällt der letzte Tag der Abgabe-Schonfrist auf einen Sonntag, einen allgemeinen Feiertag oder auf einen Sonnabend, so tritt an seine Stelle der nächste Werktag, der kein Sonnabend ist. Zur Zahlungs-Schonfrist vgl. zu § 240 Nr. 1.
Beispiele:
Der Steuerpflichtige gibt die am 10. Januar fällige Umsatzsteuer-Voranmeldung am 15. Januar ab. Der Steueranmeldung ist ein Scheck über die angemeldete Steuer beigefügt. Es ist kein Verspätungszuschlag festzusetzen. Säumniszuschläge sind nicht entstanden (§ 240 Abs. 1 Satz 3).
Der Steuerpflichtige gibt die am 10. Januar fällige Umsatzsteuer-Voranmeldung am 14. Januar ab. Die angemeldete Steuer entrichtet er mittels eines am 15. Januar bei der Finanzbehörde eingegangenen Schecks. Ein Verspätungszuschlag kann festgesetzt werden, weil die Zahlung nicht zugleich mit der Anmeldung erfolgte. Da für Scheckzahlungen keine Zahlungs-Schonfrist gewährt wird (§ 240 Abs. 3 Satz 2), sind zugleich Säumniszuschläge verwirkt.”
OFD Hannover v. - S 0323 - 1 - StH 462, S 0323 - 1 - StO 321
Fundstelle(n):
LAAAA-80906