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Steuerschuldnerschaft beim Handel mit CO2-Zertifikaten
Hohe Verwechslungsgefahr bei den unterschiedlichen Zertifikatsarten
[i]Günsoy, Steuerberater als Begleiter von gewerblich tätigen Mandanten auf dem Weg zur CO 2-Zertifizierung, NWB 44/2020 S. 3272 NWB MAAAH-61708 Der Handel mit CO 2-Zertifikaten nimmt bei vielen Unternehmen unterschiedlicher Branchen und Größenordnungen deutlich zu. Dies hat zwei Ursachen: Zum einen sind immer mehr Unternehmen zur Teilnahme am CO 2-Emissionshandel der EU verpflichtet. Zum anderen engagieren sich aus unterschiedlichen Gründen zunehmend mehr Unternehmen im freiwilligen Klimaschutz. Bei der Frage der umsatzsteuerlichen Behandlung scheint § 13b Abs. 2 Nr. 6 UStG einschlägig zu sein, der zu einer umgekehrten Steuerschuldnerschaft führt, so dass beim Veräußerer von CO 2-Emissionsrechten keine Umsatzsteuer entstehen würde. Diese Ansicht kann aber nicht uneingeschränkt vertreten werden, sondern es ist nach der Art der CO 2-Emissionszertifikate zu unterscheiden. § 13b UStG greift nämlich nur bei sog. Compliance-Zertifikaten, während man im freiwilligen Klimaschutz regelmäßig auf Non-Compliance-Zertifikate zurückgreift, die kein Fall des § 13b UStG sind, sondern beim Veräußerer der Umsatzsteuer unterliegen. Der vorliegende Beitrag arbeitet die Unterschiede mit ihren Rechtsfolgen heraus.
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I. Weltweiter Handlungsbedarf bei Treibhausgasen
[i]Globale Wirkung von TreibhausgasenCO 2-Zertifikate wurden durch das 1997 verabschiedete Kyoto-Protokoll entwickelt, das in Deutschland Gesetzeskraft hat. Der Grundgedanke des Kyoto-Protokolls besteht darin, dass es für die Klimaschädlichkeit von Treibhausgasemissionen irrelevant ist, an welchem Ort der Erde die Emissionen entstehen. Treibhausgasemissionen wirken global, d. h. sie breiten sich in der Atmosphäre so schnell aus, dass der Ort der Emission keine Rolle spielt.
Zu den Treibhausgasen gehören Kohlendioxid (CO 2), Methan (CH4), Distickstoffoxid (Lachgas, N 2O), teilhalogenierte Fluorkohlenwasserstoffe (HFKW), perfluorierte Kohlenwasserstoffe (FKW), Schwefelhexafluorid (SF6) sowie seit 2015 Stickstofftrifluorid (NF3). S. 978Treibhausgase sind ein natürlicher Bestandteil in der Atmosphäre. Sie bilden – ähnlich den Glasscheiben eines Gewächshauses – eine „Schutzglocke“ um die Erde und verhindern die Rückstrahlung langwelliger Wärmestrahlung ins Weltall. Sie absorbieren einen Teil der Wärme und sorgen so auf der Erde für Temperaturen, die ein Leben ermöglichen. Ohne Treibhausgase wäre es auf der Erde zu kalt.
Problematisch [i]Klimawandel durch zu starke Zunahme von Treibhausgasen sind daher nicht die Treibhausgase an sich, sondern ihre zu starke Zunahme.
Dies lässt sich beispielsweise mit Vitaminen vergleichen. Ohne Vitamin D droht Menschen eine erhöhte Infektanfälligkeit, Muskel- und Knochenleiden. Wird Vitamin D über längere Zeit überdosiert, drohen Kalkablagerungen, Nierenschäden oder sogar Bauchspeicheldrüsenkrebs. Die richtige Dosierung ist entscheidend – sowohl bei den Vitaminen als auch bei den Treibhausgasen.
Seit Beginn der Industrialisierung wurden zu viele Treibhausgase ausgestoßen, dadurch wurde die „Schutzglocke“ zu stark, es wurde zu viel Wärme absorbiert. Eine geringe Überdosierung war zunächst relativ unkritisch, die zunehmende Überdosierung bringt das sehr komplexe Klimasystem aus dem Gleichgewicht. Die Folge sind nicht gleichmäßig wärmere Sommer in Mitteleuropa, sondern die Zunahme von Wetterextremen. Es bestehen keine Zweifel, dass die weltweiten Waldbrände und Überflutungen durch Starkregen im Sommer 2021 durch den Klimawandel verursacht sind.
[i]Umrechnung in CO 2-Äquivalente Die Treibhausgase werden auf ein einheitliches Maß, sog. CO 2-Äquivalente, umgerechnet; jedes Treibhausgas hat einen bestimmten Äquivalenzfaktor, z. B. 21 bei Methan oder 23.900 bei Schwefelhexafluorid. Die Höhe der Äquivalenzfaktoren hängt von der Klimawirksamkeit und Verweildauer der Gase in der Atmosphäre ab. 1.000 Jahre nach Emission sind noch 15 % bis 40 % des Kohlendioxids in der Atmosphäre vorhanden, der gesamte Abbau von Kohlendioxid dauert mehrere hunderttausend Jahre.
Aufgrund der Umrechnung in CO 2-Äquivalente wird in der Praxis häufig nur von CO 2 gesprochen, wenn sämtliche Treibhausgase gemeint sind.
II. Umsetzung des Kyoto-Protokolls
[i]Mechanismen zum KlimaschutzZiel des Kyoto-Protokolls, des Pariser Abkommens sowie sämtlicher Klimaschutzmaßnahmen ist die Begrenzung der Treibhausgasemissionen. Das Kyoto-Protokoll bedient sich drei flexibler Mechanismen, dem Emissionshandel (EH), Clean Development Mechanismen (CDM) sowie Joint Implementation (JI):
Der im Folgenden ausführlich behandelte Emissionshandel wird in Deutschland in Form des EU-Emissionshandels seit 2005 praktiziert.
Clean Development Mechanismen sind in Deutschland ebenfalls begrenzt zugelassen, es handelt sich – wie später ausgeführt – um Klimaschutzprojekte in Entwicklungsländern, für die Emissionsminderungsgutschriften (Certified Emission Reductions, CER) erlangt und im Rahmen des Emissionshandels eingesetzt werden dürfen.
Joint Implementation betrifft Projekte, die Industriestaaten untereinander durchführen, wird aber aufgrund der fehlenden Relevanz für Unternehmen hier nicht weiter behandelt. S. 979
Aus [i]Vereinfachte Zertifizierung für freiwilligen Klimaschutz dem Instrument der Clean Development Mechanismen haben sich freiwillige Klimaschutzprojekte entwickelt, die nicht den aufwendigen Anerkennungsprozess nach dem Kyoto-Protokoll durchlaufen müssen, aber ebenfalls Zertifikate generieren, die für Zwecke des freiwilligen Klimaschutzes eingesetzt werden können. Der große Vorteil dieser Projekte liegt darin, dass ein größerer Anteil der verwendeten Gelder für den Klimaschutz zur Verfügung steht, da die Verwaltungsaufwendungen durch den reduzierten Zertifizierungsprozess geringer sind. Durch eine vereinfachte Zertifizierung wird dennoch sichergestellt, dass die Emissionsminderungen tatsächlich erzielt wurden. Die aus diesen Projekten generierten Zertifikate (Verified Emission Reductions oder Voluntary Emission Reductions, VER) sind ebenfalls Gegenstand dieses Beitrags.
III. Emissionsberechtigungen aus dem EU-Emissionshandel (EUA)
1. Wesen der EUA
[i]Vergabe von EmissionsrechtenDie Idee des Emissionshandels besteht darin, Emissionen zu einem handelbaren Gut zu machen. Der Ausstoß von Treibhausgasemissionen wird durch eine Obergrenze (Cap) begrenzt und ist nur zulässig, wenn eine entsprechende Menge an Emissionsrechten abgegeben wird. Die getätigten Emissionen werden gemessen oder (z. B. anhand der eingesetzten fossilen Brennstoffe) berechnet. Die Angaben werden geprüft und an die DEHST als zuständige Behörde gemeldet.