Einkommensteuer | Privates Veräußerungsgeschäft nach unentgeltlicher Übertragung (BFH)
Hat der Steuerpflichtige die
Veräußerung eines Grundstücks angebahnt, liegt ein Missbrauch rechtlicher
Gestaltungsmöglichkeiten grundsätzlich nicht vor, wenn er das Grundstück
unentgeltlich auf seine Kinder überträgt und diese das Grundstück an den
Erwerber veräußern; der Veräußerungsgewinn ist dann bei den Kindern nach deren
steuerlichen Verhältnissen zu erfassen (;
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Hintergrund: Nach § 42 Abs. 1 Satz 1 AO kann durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts das Steuergesetz nicht umgangen werden. Ist der Tatbestand der Regelung in einem Einzelsteuergesetz erfüllt, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient, so bestimmen sich die Rechtsfolgen nach jener Vorschrift (§ 42 Abs. 1 Satz 2 AO). Anderenfalls entsteht nach § 42 Abs. 1 Satz 3 AO der Steueranspruch beim Vorliegen eines Missbrauchs i. S. des § 42 Abs. 2 AO so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht.
Sachverhalt: Die Beteiligten streiten um die Besteuerung eines Gewinns aus einem privaten Veräußerungsgeschäft nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG und - damit zusammenhängend - um das Vorliegen eines Gestaltungsmissbrauchs nach § 42 Abs. 1 AO.
Die Klägerin erwarb im Jahr 2011 ein Grundstück. Im Jahr 2012 übertrug die Klägerin das Eigentum an ihrem Grundstück unentgeltlich jeweils zu hälftigem Miteigentum auf ihren volljährigen Sohn und ihre volljährige Tochter. Diese verkauften das Grundstück mit notariell beurkundetem Vertrag vom selben Tag. Der Kaufpreis wurde je zur Hälfte an den Sohn und die Tochter ausgezahlt. Die Verkaufsverhandlungen waren allein von der Klägerin geführt worden.
In ihrer Steuererklärung für das Streitjahr (2012) erklärte die Klägerin keinen Gewinn aus einem privaten Veräußerungsgeschäft. Das FA sah in der Schenkung an den Sohn und die Tochter einen Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten i. S. von § 42 AO; der Veräußerungsgewinn sei der Klägerin zuzurechnen. Im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr setzte das FA daher sonstige Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft an. Die Klägerin legte gegen die Einkommensteuerfestsetzung 2012 erfolglos Einspruch ein.
Das FG wies die Klage als unbegründet ab ().
Der BFH hat die Revision als begründet angesehen und das FG Urteil aufgehoben:
Die Klägerin hat das im Jahr 2011 angeschaffte Grundstück nicht veräußert, sondern es nach den bindenden Feststellungen des FG unentgeltlich im Wege der Schenkung auf die Beigeladenen übertragen. Dass die Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung von Rechtsgeschäften zwischen nahestehenden Personen der Annahme einer unentgeltlichen Übertragung entgegenstehen, lässt sich den Feststellungen des FG nicht entnehmen. Da die Klägerin das Grundstück nicht veräußert hat, ist ihr auch kein Veräußerungsgewinn i. S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG entstanden.
Ein Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten (§ 42 AO), der zur Entstehung des Steueranspruchs aus der Veräußerung des Grundstücks bei der Klägerin führen könnte, liegt ebenfalls nicht vor.
Die unentgeltliche Übertragung des Grundstücks an einen Dritten, der das Grundstück sodann innerhalb der Spekulationsfrist des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG veräußert, unterfällt dem Anwendungsbereich des § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG und stellt daher ungeachtet der zeitlichen Nähe zwischen Übertragung und Weiterveräußerung grundsätzlich keinen Gestaltungsmissbrauch i. S. des § 42 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 AO dar.
Unterfällt ein Sachverhalt einer Regelung i. S. des § 42 Abs. 1 Satz 2 AO, bestimmen sich die Rechtsfolgen allein nach dieser Vorschrift. Daneben kommt die Annahme eines Missbrauchs von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts nach § 42 Abs. 1 Satz 1 i. V. mit Abs. 2 AO und die daran anknüpfende Rechtsfolge in § 42 Abs. 1 Satz 3 AO grundsätzlich nicht in Betracht.
Bei § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG handelt es sich um eine Regelung, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient und damit um eine spezielle Missbrauchsverhinderungsvorschrift i. S. des § 42 Abs. 1 Satz 2 AO. Nach § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG ist für den Fall des unentgeltlichen Erwerbs dem Einzelrechtsnachfolger für die Zwecke des § 23 EStG die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen. Die Vorschrift regelt die Entstehung des Veräußerungsgewinns bei vorangegangenem unentgeltlichen Erwerb. Vom Rechtsvorgänger verwirklichte Besteuerungsmerkmale werden dem unentgeltlichen Rechtsnachfolger aufgrund Gesetzes persönlich zugerechnet. Dies bewirkt, dass das private Veräußerungsgeschäft bei demjenigen besteuert wird, der die Veräußerung vorgenommen und den Veräußerungserlös tatsächlich erhalten hat.
Im Streitfall ist auch der Tatbestand des § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG erfüllt. Die Klägerin und ihre Kinder haben mit der unentgeltlichen Übertragung des Grundstücks und der anschließenden Veräußerung genau die Voraussetzungen erfüllt, die mittels Anwendung des § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG zur Entstehung jeweils eines hälftigen Veräußerungsgewinns bei den Beigeladenen führen.
Anmerkung von Dr. Nils Trossen, Richter im IX. Senat des BFH:
Die Entscheidung beleuchtet das Verhältnis von spezialgesetzlichen Missbrauchsverhinderungsvorschriften zum Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten nach § 42 AO. Liegen die tatbestandlichen Voraussetzungen einer Missbrauchsverhinderungsvorschrift – hier des § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG – vor, ist die Anwendung des § 42 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 AO gesperrt. Eine Missbrauchsverhinderungsvorschrift kann daher selbst nicht „missbraucht“ werden.
Für die Beratungspraxis bedeutet dies: Erfüllt die Gestaltung die Voraussetzungen der spezialgesetzlichen Missbrauchsverhinderungsvorschrift, treten die Rechtsfolgen dieser Vorschrift – hier der Eintritt des Rechtsnachfolgers in die Rechtsposition des Rechtsvorgängers – ein. In diesem Fall können die Rechtsfolgen nicht über § 42 AO negiert werden. Sind die Voraussetzungen der Missbrauchsverhinderungsvorschrift bei der gewählten Gestaltung hingegen nicht vollständig erfüllt, ist der Anwendungsbereich des § 42 AO eröffnet.
Quelle: ; NWB Datenbank (RD)
Fundstelle(n):
NWB OAAAH-87585