ErbStH H E 3.5

ErbStH H E 3.5 (Zu § 3 ErbStG)

Zu § 3 ErbStG

H E 3.5

Angemessenheit von Hinterbliebenenbezügen

> BFH vom 20.5.1981 II R 11/81, BStBl II S. 715

Erbschaftsteuer auf Erwerb eines Anspruchs aus einer Direktversicherung

Der Erwerb eines Anspruchs aus einer vom Arbeitgeber zugunsten des Erblassers mit dessen Einverständnis abgeschlossenen Direktversicherung unterliegt der Erbschaftsteuer, wenn der Bezugsberechtigte nicht die persönlichen Voraussetzungen für eine Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung des Erblassers erfüllt (> BFH vom 18.12.2013 II R 55/12, BStBl 2014 II S. 323).

Herrschender Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH

Für die Annahme einer herrschenden Stellung des Geschäftsführers genügt es bereits, wenn ihm ein so maßgeblicher Einfluss eingeräumt ist, dass die Organe der Kapitalgesellschaft Beschlüsse ohne seine Mitwirkung nicht fassen können. Für die Beurteilung sind die tatsächlichen Verhältnisse in der Kapitalgesellschaft und insbesondere in der Geschäftsführung in dem Zeitpunkt maßgebend, in dem die Hinterbliebenenversorgung vereinbart wurde.

Ein herrschender Gesellschafter-Geschäftsführer ist insbesondere anzunehmen, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:

Kapitalanteil mindestens 50 % oder Sperrminorität bei besonderer Vereinbarung im Gesellschaftsvertrag. Unmittelbare und mittelbare Beteiligungen sind zusammenzurechnen. Neben den Anteilen, die dem Erblasser selbst gehören, sind auch die Anteile zu berücksichtigen, bei denen ihm die Ausübung der Gesellschaftsrechte ganz oder teilweise vorbehalten ist. Dazu rechnen auch von Mitgesellschaftern treuhänderisch für den Gesellschafter gehaltene Anteile. Die Anteile des Ehegatten, des Lebenspartners im Sinne des Lebenspartnerschaftsgesetzes oder von Kindern sind ebenfalls zu berücksichtigen.
Kapitalanteil weniger als 50 %, aber mehr als 10 %, und der Gesellschafter-Geschäftsführer verfügt zusammen mit einem oder mehreren anderen Gesellschafter-Geschäftsführern über die Mehrheit, von den anderen aber keiner allein.
Unabhängig von einer Kapitalbeteiligung ist eine faktische Beherrschung gegeben, z. B. weil
1. das Selbstkontrahierungsverbot nach § 181 BGB abbedungen ist;
2. der Geschäftsführer als Einziger über die notwendigen Branchenkenntnisse verfügt;
3. der Gesellschafter Großgläubiger der Gesellschaft ist.

Entscheidungshilfe zu Nummer 3

Wenn nicht bereits aufgrund des Kapitalanteils ein abhängiges Beschäftigungsverhältnis von vornherein ausgeschlossen ist, sind die Voraussetzungen für ein abhängiges Beschäftigungsverhältnis anhand des Gesamtbilds der tatsächlichen Verhältnisse zu prüfen.

Tabelle in neuem Fenster öffnen

I.	Selbstkontrahierung? Abdingung des Selbstkontrahierungsverbots nach § 181 BGB	ja → nein ↓	Indiz gegen ein abhängiges Beschäftigungsverhältnis
II.	Branchenkenntnisse? Der Geschäftsführer verfügt als einziger Gesellschafter über für die Führung des Betriebs notwendige Branchenkenntnisse	ja → nein ↓	Indiz gegen ein abhängiges Beschäftigungsverhältnis, da die anderen Gesellschafter nicht oder kaum in der Lage sind, dem Geschäftsführer Weisungen zu erteilen
III.	Bindung an Zeit, Dauer und Ort der Arbeitsleistung? Es kommt nicht allein darauf an, inwieweit die Sachentscheidungsbefugnis begrenzt ist. Wesentlicher ist, ob der äußere Rahmen der Tätigkeit durch einseitige Weisungen geregelt werden kann.	nein → ja ↓ ↓ ↓	Kein abhängiges Beschäftigungsverhältnis
IV.	Familien-GmbH?	ja → nein ↓ ↓ ↓	Kein abhängiges Beschäftigungsverhältnis, wenn Geschäftsführertätigkeit mehr durch familienhafte Rücksichtnahmen und durch ein gleichberechtigtes Nebeneinander als durch einen für ein Arbeitnehmer-Arbeitgeberverhältnis typischen Interessengegensatz gekennzeichnet ist
V.	Firmenumwandlung? Der Geschäftsführer war vor der Umwandlung Alleininhaber einer Einzelfirma	ja → nein ↓ ↓ ↓	Kein abhängiges Beschäftigungsverhältnis, wenn der Geschäftsführer „Kopf und Seele“ des Betriebs geblieben ist und die gesellschaftsrechtlichen Maßnahmen nur deshalb getroffen worden sind, weil er sich dadurch haftungs- oder steuerrechtlich besser zu stehen glaubt
VI.	Erhebliches Unternehmerrisiko?	ja → nein ↓	Indiz gegen ein abhängiges Beschäftigungsverhältnis; Teilhabe am Arbeitsprozess in diesen Fällen häufig zwar funktionsgerecht, aber nicht „dienender“ Natur
abhängiges Beschäftigungsverhältnis

> BFH vom 13.12.1989 II R 23/85, BStBl 1990 II S. 322 und vom 20.5.1981 II R 11/81, BStBl II S. 715 sowie BVerfG vom 9.11.1988 BvR 243/86, BStBl 1989 II S. 938

Hinterbliebenenbezüge aus einer befreienden Lebensversicherung

> BFH vom 24.10.2001 II R 10/00, BStBl 2002 II S. 153

Hinterbliebenenbezüge bei Gesellschaftern einer Personengesellschaft

Beruhen die Hinterbliebenenbezüge nicht auf einem Arbeitnehmer-Verhältnis des Gesellschafters zur Personengesellschaft, unterliegen sie grundsätzlich nach § 3 Absatz 1 Nummer 4 ErbStG der Erbschaftsteuer (> BFH vom 22.12.1976 II R 58/67, BStBl 1977 II S. 420, vom 21.9.1983 II R 197/81, BStBl II S. 775, vom 27.11.1985 II R 148/82,BStBl 1986 II S. 265, vom 13.12.1989 II R 31/89, BStBl 1990 II S. 325, und vom 5.5.2010 II R 16/08, BStBl II S. 923, sowie BVerfG vom 5.5.1994 BvR 397/90, BStBl II S. 547). Bei den Hinterbliebenenbezügen handelt es sich um Sonderbetriebsvermögen der Personengesellschaft (§ 12 Absatz 5 ErbStG i. V. m. § 151 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2, § 157 Absatz 5, § 95 Absatz 1 BewG, § 15 Absatz 1 und 2 EStG), da sie nachträgliche Einkünfte aus Gewerbebetrieb bzw. selbstständiger Arbeit nach § 24 Nummer 2 EStG darstellen (> BFH vom 5.5.2010 II R 16/08, BStBl II S. 923). Dies gilt unabhängig davon, ob der begünstigte Hinterbliebene vor dem Tod des Erblassers bereits an der Gesellschaft beteiligt war, durch den Tod des Erblassers eine Beteiligung an der Gesellschaft erwirbt oder auch nach dem Tod des Erblassers nicht an der Gesellschaft beteiligt ist. Die Hinterbliebenenbezüge sind mit ihrem Kapitalwert zu bewerten (§ 97 Absatz 1 und 1a Nummer 2 i. V. m. §§ 13, 14 BewG). Erwirbt der Hinterbliebene neben dem Sonderbetriebsvermögen von Todes wegen auch eine Beteiligung an der Gesellschaft, gehören der Anspruch auf die Hinterbliebenenbezüge und der Gesellschaftsanteil bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen zum begünstigten Vermögen im Sinne des § 13b Absatz 1 Nummer 2 ErbStG. Werden allein die Hinterbliebenenbezüge übertragen, liegt dagegen kein begünstigtes Vermögen vor (> R E 13b.5 Absatz 3 Satz 9).

Hinterbliebenenbezüge, die auf Tarifvertrag u. Ä. beruhen