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Bearbeitung und Plausibilisierung von Wertpapieren
KMU-Jahresabschluss – Best Practice Teil 8
Teil 8 der [i]Eggert, KMU-Jahresabschluss – Best Practice, Beitragsreihe, Übersicht über alle bisher erschienenen Teile unter NWB DAAAH-06968 Reihe zur „Best Practice“ beschäftigt sich mit den Wertpapieren. Da die Reihenfolge der Beiträge im Wesentlichen dem Gliederungsschema des HGB folgt, wird hier ausschließlich die Position im Umlaufvermögen behandelt. Die Finanzanlagen im Anlagevermögen wurden bereits in Teil 5 beleuchtet. Um Wiederholungen zu vermeiden, wird im Folgenden immer dann darauf verwiesen, wenn es thematisch sinnvoll ist. Wie gewohnt, rundet auch diesen Beitrag eine Checkliste zur Jahresabschlusserstellung ab.
Eine Kurzfassung des Beitrags finden Sie .
I. Gesetzliche Regelung zum Ausweis
1. Bilanz
Nach [i]Frank/Utz, Wertpapiere des Umlaufvermögens (HGB, EStG), infoCenter NWB KAAAE-63060 § 266 Abs. 2 B. III. HGB sind die Wertpapiere wie folgt auszuweisen und zu untergliedern:
Tabelle in neuem Fenster öffnen
1. | Anteile an verbundenen Unternehmen; |
2. | sonstige Wertpapiere. |
Die Wertpapiere sind entsprechend der Vorschrift des § 246 Abs. 1 Satz 1 HGB zwingend anzusetzen. Damit die beiden hier genannten Positionen überhaupt infrage kommen, muss Umlaufvermögen vorliegen. Ansonsten müsste der Ansatz unter den Finanzanlagen (§ 266 Abs. 2 A. III. HGB) geprüft werden, welche ausschließlich Anlagevermögen ausweisen. Wertpapiere liegen (nur) dann vor, wenn eine Veräußerungsabsicht besteht.
2. Gewinn- und Verlustrechnung
Die [i]Wolz, Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung (HGB), infoCenter NWB CAAAE-67649 Erträge der Wertpapiere (Anteile an verbundenen Unternehmen oder sonstige Wertpapiere – aber wie erläutert in beiden Fällen nur diejenigen des Umlaufvermögens)S. 743 können gem. § 275 Abs. 2 HGB folgende Positionen der Gewinn- und Verlustrechnung betreffen:
Tabelle in neuem Fenster öffnen
9. | Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen |
Die Position ist – anders als die Nr. 10 von § 275 Abs. 2 HGB – nicht auf Erträge des Finanzanlagevermögens beschränkt, so dass hier nach dem Wortlaut auch die genannten „Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen“ des Umlaufvermögens zu erfassen sind.
Daneben kommen infrage:
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11. | sonstige Zinsen und ähnliche Erträge, davon aus verbundenen Unternehmen |
Für den Fall, dass Wertminderungen zu erfassen sind, ist folgende Position auszuwählen:
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12. | Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens |
Das die [i]Ertragserfassung brutto Wertpapiere haltende Unternehmen bilanziert immer die Bruttoerträge. Die einbehaltenen Kapitalertragsteuern (inkl. des Solidaritätszuschlags) sind bei Kapitalgesellschaften als haltendes Unternehmen wie Steuervorauszahlungen zu werten und dementsprechend auf die Konten 2213 und 2216 im SKR 03 bzw. 7630 und 7633 bei Verwendung des SKR 04 zu buchen, da sie auf die Steuerschuld angerechnet werden.
Handelt es [i]Busch/Zwirner, Handelsrechtliche Rechnungslegung bei Personengesellschaften – Neufassung des IDW RS HFA 7 n. F., StuB 8/2018 S. 286 NWB PAAAG-81312 sich beim haltenden Unternehmen um eine Personengesellschaft, stellen die einbehaltenen Steuern nach der Auffassung des IDW Entnahmen der Gesellschafter dar.
Dies ist grundsätzlich korrekt. Wird allerdings z. B. aufgrund einer gesellschaftsvertraglichen Regelung der gesamte Geldverkehr zwischen der Personengesellschaft und deren Gesellschaftern über Gesellschafterdarlehenskonten geführt, stellen die einbehaltenen Steuern Minderungen (Tilgungen) dieses Gesellschafterdarlehens dar.
II. Begriff und Abgrenzung
Der Begriff [i]Erweiterung der Position durch die Bilanzierungspraxis des Wertpapiers erfordert zumindest nach dem historischen Verständnis „eigentlich“ eine Verbriefung, da es sich um ein Vermögensrecht handelt, für das die Urkunde erforderlich ist. Deshalb können unter der Bezeichnung „Wertpapiere“ streng genommen keine GmbH-Anteile und keine Anteile an Personengesellschaften bilanziert werden. Die Praxis löst die Frage jedoch pragmatisch und bilanziert über die beiden Nummern des HGB hinaus eine dritte Position nämlich auch die beiden genannten Fälle der Anteile. S. 744
Da es gem. § 265 Abs. 5 Satz 2 HGB ausdrücklich zulässig ist, neue Posten hinzuzufügen, wenn der Inhalt nicht von einem vorgeschriebenen Posten abgedeckt wird, ist somit gegen die „Nr. 3“ in § 266 Abs. 2 B. III. HGB nichts einzuwenden.
Nochmals [i]Schmidt, Abgrenzung von Anlage- und Umlaufvermögen (HGB, EStG, IFRS), infoCenter NWB BAAAA-41691 ausdrücklich darauf hinzuweisen ist aber bei der Abgrenzung, dass nur dann Wertpapiere im Umlaufvermögen (und nicht Finanzanlagevermögen) ausgewiesen werden können, wenn keine dauernde Verbindung angestrebt wird (§ 271 Abs. 1 Satz 1 HGB).