Gründe

I.

Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), die ihren Sitz in der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) hat, erwarb in der Bundesrepublik Kaffee und kaffeehaltige Waren aus dem zoll- und einfuhrumsatzsteuerrechtlich freien Verkehr. Der Kaffee und die kaffeehaltigen Waren wurden unter Befreiung von der Kaffeesteuer nach Österreich verbracht, wo sie bei der Y GmbH in Salzburg und ab Juli 1998 bei der M GmbH in Lauterach zwischengelagert wurden.

Für die Entgegennahme der Aufträge zur Lieferung des Kaffees und der kaffeehaltigen Waren von Kunden aus der Bundesrepublik bediente sich die Klägerin der in München ansässigen B GmbH, die zunächst als Call Center tätig wurde und später die Auftragsbearbeitung und Debitorenbuchhaltung übernahm. Die Aufträge wurden an die Läger in Österreich übermittelt, wo die bestellten Waren zusammengestellt und versandfertig verpackt wurden. In Salzburg gründete die Klägerin eine Zweigniederlassung, bei der eine Angestellte den Versand mit der Y GmbH koordinierte. Bei der Y GmbH wurden die Waren von der Deutschen Post AG abgeholt, in die Bundesrepublik verbracht und an die Kunden der Klägerin ausgeliefert. Die bei der M GmbH gelagerten Waren ließ die Klägerin mit eigenen LKW abholen und nach Lindau (Bundesrepublik) verbringen, wo sie der Deutschen Post AG zur Auslieferung an die Kunden übergeben wurden. Die den Waren beigepackten Rechnungen waren auf die Anschrift der Klägerin ausgestellt. In dem Zeitraum vom 5. September 1997 bis zum 29. Januar 1999 wurden 24 181,32 kg Kaffee an gewerbliche Abnehmer versandt.

Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Hauptzollamt —HZA—) ging davon aus, dass die Klägerin in dem Zeitraum vom 1. Juli 1997 bis zum 29. Januar 1999  80 593,68 kg Kaffee sowie 19,25 kg kaffeehaltige Waren aus dem zollrechtlich freien Verkehr Österreichs zu gewerblichen Zwecken bezogen habe und setzte deshalb gegen sie mit Steuerbescheid Kaffeesteuer fest.

Nach erfolglosem Einspruch erhob die Klägerin Klage vor dem Finanzgericht (FG). Das FG wies die Klage ab und führte zur Begründung im Wesentlichen aus, die Kaffeesteuer sei nach § 11 des Kaffeesteuergesetzes (KaffeeStG) vom 21. Dezember 1992 (BGBl I, 2199) i.d.F. des Art. 7 des Gesetzes vom 12. Juli 1996 (BGBl I, 962) entstanden. Dabei könne dahinstehen, ob die Steuer nach § 11 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KaffeeStG durch das Verbringen der versandfertigen Pakete in die Bundesrepublik entstanden sei und man die Klägerin als Bezieherin i.S. von § 11 Abs. 1 Satz 2 KaffeeStG ansehe. Jedenfalls stelle das Versenden der Waren an die Abnehmer in der Bundesrepublik eine Verwendung zu gewerblichen Zwecken im Steuergebiet durch die Klägerin i.S. von § 11 Abs. 2 KaffeeStG dar. Demgegenüber liege kein Versandhandel i.S. von § 12 Abs. 1 KaffeeStG vor. Obgleich nach § 12 Abs. 1 KaffeeStG nicht erforderlich sei, dass der Versandhändler seinen Sitz in dem Mitgliedstaat habe, aus dem er den Kaffee in das Steuergebiet liefere, habe die Klägerin lediglich einen nationalen Versandhandel betrieben. Die Kunden hätten den Kaffee in der Bundesrepublik bestellt, wo auch die gesamte Auftragsbearbeitung stattgefunden habe. Der Kaffee sei in Österreich nur zwischengelagert, von dort in Sammelsendungen in die Bundesrepublik zurückverbracht und erst hier einzeln zur Post aufgegeben worden. Anderes könnte allenfalls dann gelten, wenn die in Österreich versandfertig verpackten Pakete als Einzelsendungen von dort an die jeweiligen Abnehmer in die Bundesrepublik versandt worden wären. Dann wäre anhand der Frankierung objektiv feststellbar gewesen, dass es sich um Lieferungen aus einem anderen Mitgliedstaat gehandelt hätte.

Hiergegen richtet sich die Nichtzulassungsbeschwerde der Klägerin. Sie macht geltend, die Rechtssache habe grundsätzliche Bedeutung. Es sei die Rechtsfrage zu klären, ob die Annahme eines Versandhandels i.S. von § 12 Abs. 1 KaffeeStG ausscheide, wenn derjenige, der im Auftrag des Verkäufers den Versand des Kaffees an nichtgewerbliche Endverwender von einem anderen Mitgliedstaat aus durchführe, mehrere Pakete nicht einzeln, sondern zusammen in einer Sammellieferung in die Bundesrepublik verbringe. Die Ansicht des FG, wonach es darauf ankomme, auf welche Art und Weise der Versand durchgeführt werde, finde im Wortlaut des Gesetzes keine Stütze. Die aufgeworfene Rechtsfrage sei klärungsbedürftig, weil es zur Auslegung des § 12 Abs. 1 KaffeeStG weder veröffentlichte Rechtsprechung noch Literatur gebe. Darüber hinaus sei beim HZA noch ein weiteres Verfahren anhängig, das einen gleich gelagerten Sachverhalt betreffe. Die Entscheidung der Rechtsfrage sei zudem für die gesamte Branche der Kaffeeversandhändler von außerordentlicher Bedeutung. Beantworte man die Rechtsfrage anders als das FG, würden deutsche Versandhändler weitgehend ähnliche Wettbewerbschancen wie ihre im Ausland ansässigen Konkurrenten haben.

Die Revision sei überdies zuzulassen, weil die Fortbildung des Rechts eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) erfordere. Das Urteil des FG weise schwerwiegende Rechtsfehler auf. So sei das FG im Widerspruch zu den von ihm festgestellten Tatsachen davon ausgegangen, dass es sich um Sammelsendungen gehandelt habe. Die Pakete seien jedoch einzeln versandt worden. Lediglich ein Teil der Transportstrecke sei gemeinsam durchgeführt worden. Das FG habe des Weiteren zu Unrecht angenommen, dass der Versand der Waren erst in der Bundesrepublik und nicht bereits in Österreich durch die Abholung der Pakete begonnen habe.

Das HZA ist der Beschwerde entgegengetreten.

II.

Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

1. Die Revision ist nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen. Eine Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO), wenn die für die Beurteilung des Streitfalles maßgebliche Rechtsfrage das Interesse der Allgemeinheit an einer einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Die Zulassung der Revision setzt neben der Klärungsbedürftigkeit der Rechtsfrage deren Klärbarkeit im Revisionsverfahren voraus. An der Klärbarkeit fehlt es, wenn sich die Vorentscheidung aus anderen Gründen als richtig erweist (§ 126 Abs. 4 FGO entsprechend). Die Beantwortung der als grundsätzlich angesehenen Rechtsfrage ist dann nicht entscheidungserheblich (vgl. BFH-Beschlüsse vom 5. Mai 1997 V B 57/96, BFH/NV 1997, 863; vom 4. November 1998 IV B 146/97, BFH/NV 1999, 589).

a) Wie das FG im Ergebnis zutreffend entschieden hat, ist die Kaffeesteuer hier nicht nach § 12 Abs. 2 Satz 1 KaffeeStG mit der Folge entstanden, dass die jeweiligen Empfänger der Paketsendungen im Steuergebiet (§ 2 Nr. 1 KaffeeStG) nach § 12 Abs. 2 Satz 2 KaffeeStG Steuerschuldner geworden sind. Dabei kann sich die Klägerin hinsichtlich der 19,25 kg kaffeehaltiger Waren und der 24 181,32 kg Kaffee, die an gewerbliche Abnehmer versandt worden sind, von vornherein nicht auf § 12 KaffeeStG berufen. Nach § 4 KaffeeStG gilt § 12 KaffeeStG nicht auch sinngemäß für kaffeehaltige Waren. Ferner kann ein Versandhandel i.S. von § 12 Abs. 1 KaffeeStG nur vorliegen, wenn Kaffee aus einem anderen Mitgliedstaat an nichtgewerbliche Endverwender im Steuergebiet geliefert wird.

b) Allerdings hat das FG zu Unrecht angenommen, ein Versandhandel habe allenfalls vorliegen können, wenn die Pakete als Einzelsendungen von Österreich aus an die jeweiligen Abnehmer im Steuergebiet versandt worden wären. § 12 Abs. 1 KaffeeStG lässt es offen, wie der Versand der Ware im Einzelnen von dem Versandhändler oder einem Dritten durchgeführt wird. Der Versand des Kaffees muss lediglich von einem anderen Mitgliedstaat aus durch den Händler selbst oder durch einen von ihm beauftragten Dritten erfolgen. Es kommt nach § 12 Abs. 1 KaffeeStG auch nicht darauf an, ob anhand der Frankierung der Pakete feststellbar ist, dass es sich um Lieferungen aus einem anderen Mitgliedstaat handelt. Ferner ist die Annahme des FG, der Versand an die Kunden habe erst von dem deutschen Steuergebiet aus begonnen, mit den von ihm getroffenen Feststellungen nicht zu vereinbaren. Denn hiernach wurde die Ware entweder von der Deutschen Post AG oder von der Klägerin selbst in Österreich abgeholt und ohne weitere Zwischenlagerung den jeweiligen Abnehmern übersandt. Der Versand der Ware begann mithin bereits in Österreich.

c) Ein Versandhandel scheidet hier indessen deshalb aus —und so sieht es im Ausgangspunkt auch das FG—, weil die Klägerin den Kaffee nicht aus Österreich als einem anderen Mitgliedstaat an nichtgewerbliche Endverwender in das Steuergebiet geliefert hat.

Die Bestimmung des § 12 Abs. 1 KaffeeStG setzt zwar im Gegensatz zu ähnlichen Regelungen in anderen Verbrauchsteuergesetzen (vgl. z.B. § 18 Abs. 1 Satz 1 des Biersteuergesetzes —BierStG— vom 21. Dezember 1992, BGBl I, 2158) nicht voraus, dass der Versandhändler seinen (juristischen) Sitz in dem Mitgliedstaat hat, aus dem der Kaffee geliefert wird. Gleichwohl ist erforderlich, dass der Versandhändler den Kaffee ”aus einem anderen Mitgliedstaat” an nichtgewerbliche Endverwender im Steuergebiet liefert. Der Wortlaut des § 12 Abs. 1 KaffeeStG legt daher bereits die Annahme nahe, dass der Versandhändler zwar nicht unbedingt seinen (juristischen) Sitz in dem anderen Mitgliedstaat haben muss, jedoch nicht im Steuergebiet niedergelassen sein darf. Denn andernfalls könnte er den Kaffee nicht ”aus” einem anderen Mitgliedstaat liefern.

Dies entspricht zudem der Ansicht des Gesetzgebers, der davon ausging, dass die Lieferung von Kaffee durch ”ausländische Versandhändler” an private Endverwender im Steuergebiet nicht von § 11 KaffeeStG erfasst werde (BTDrucks 12/3432, S. 94) und mit der Regelung über den Versandhandel (§ 12 KaffeeStG) Umgehungen der Steuer sowie Wettbewerbsnachteile inländischer Produzenten durch Bezüge von in anderen Mitgliedstaaten nicht mit einer Kaffeesteuer belasteten Kaffees vermieden werden sollen (BTDrucks 12/3432, S. 92). Ein Händler, der im Steuergebiet niedergelassen ist und Kaffee aus einem anderen Mitgliedstaat in das Steuergebiet verbringt oder verbringen lässt (§ 11 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KaffeeStG) oder im Steuergebiet zu gewerblichen Zwecken in Besitz nimmt oder verwendet (§ 11 Abs. 2 Satz 1 KaffeeStG), wird indessen nach § 11 Abs. 1 Satz 2 bzw. nach § 11 Abs. 2 Satz 2 KaffeeStG Steuerschuldner. Er kann daher im Steuergebiet auf Zahlung der Kaffeesteuer in Anspruch genommen werden.

Anders als in anderen Verbrauchsteuergesetzen (vgl. z.B. § 18 Abs. 2 Satz 2 BierStG) wird nach § 12 Abs. 2 Satz 2 KaffeeStG der Empfänger im Steuergebiet Steuerschuldner. Diese Regelung beruht darauf, dass die Kaffeesteuer keine gemeinschaftsrechtlich harmonisierte Verbrauchsteuer ist (vgl. Art. 3 Abs. 1 der Richtlinie 92/12/EWG des Rates vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften —ABlEG— Nr. L 76/1) und weder die Richtlinie Nr. 76/308/EWG des Rates vom 15. März 1976 über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Abgaben, Zölle, Steuern und sonstige Maßnahmen (ABlEG Nr. L 73/18, zuletzt geänderte Fassung im ABlEG 1995 Nr. 1/1; vgl. Art. 2 Buchst. f dieser Richtlinie) noch die Richtlinie Nr. 77/799/EWG des Rates vom 19. Dezember 1977 über die gegenseitige Amtshilfe zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten im Bereich der direkten Steuern und indirekten Steuern (ABlEG Nr. L 336/15, zuletzt geänderte Fassung im ABlEG 1995 Nr. L 1/1; vgl. Art. 1 Abs. 1 dieser Richtlinie) Anwendung finden (vgl. Bongartz in Peters/Bongartz/ Schröer-Schallenberg, Verbrauchsteuerrecht, Rz. L 31). Eine Beitreibung der im Steuergebiet entstandenen Kaffeesteuer bei einem in einem anderen Mitgliedstaat niedergelassenen Verkäufer, der von dort aus den Kaffee in das Steuergebiet versendet, käme deshalb in den Fällen des § 12 Abs. 1 KaffeeStG nicht in Betracht.

Diese Auffassung wird durch die Regelung in § 12 Abs. 3 KaffeeStG bestätigt. Für die Bestellung eines zugelassenen Beauftragten, der nach § 12 Abs. 3 Satz 2 KaffeeStG weiterer Steuerschuldner wird, besteht nur dann ein Bedürfnis, wenn der Versandhändler nicht im Steuergebiet niedergelassen ist und aus diesem Grunde hier nicht selbst für die Anmeldung des in das Steuergebiet versandten Kaffees und die Entrichtung der dafür entstandenen Steuer Sorge tragen kann.

d) Da die Klägerin als Kapitalgesellschaft mit Sitz in der Bundesrepublik im Steuergebiet niedergelassen ist und von hier aus den Kaffee an ihre Abnehmer verkaufte, lieferte sie diesen nicht ”aus einem anderen Mitgliedstaat”, wie dies § 12 Abs. 1 KaffeeStG voraussetzt. Lediglich der Versand der Ware als weitere Tatbestandsvoraussetzung des § 12 Abs. 1 KaffeeStG wurde von einem anderen Mitgliedstaat aus durchgeführt. Es bedarf daher keiner Entscheidung, ob —wie das FG angenommen hat— die gesamte Auftragsbearbeitung in der Bundesrepublik stattfand. Die Klägerin ist jedenfalls im Steuergebiet niedergelassen und hat als Verkäuferin die Auslieferungen des bestellten Kaffees veranlasst, was sich nicht zuletzt daraus ergibt, dass die hierüber ausgestellten Rechnungen auf ihre Anschrift lauteten.

e) Es bedarf im Rahmen der Nichtzulassungsbeschwerde keiner Entscheidung, ob die Klägerin entweder als Bezieherin des Kaffees nach § 11 Abs. 1 Satz 2 KaffeeStG oder als diejenige, die den Kaffee erstmals im Steuergebiet zu gewerblichen Zwecken verwendet hat nach § 11 Abs. 2 Satz 2 KaffeeStG Steuerschuldnerin geworden ist. Der Senat neigt jedoch zu der Annahme, dass die Klägerin nach § 11 Abs. 2 Satz 2 KaffeeStG Steuerschuldnerin geworden ist, weil sie den Kaffee erstmals im Steuergebiet zu gewerblichen Zwecken (zumindest mittelbar) in Besitz gehalten und verwendet hat.

2. Soweit die Klägerin geltend macht, die Vorentscheidung weise schwerwiegende Rechtsfehler auf, könnte dies allenfalls nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO zu einer Zulassung der Revision führen. Hierzu hätte die Klägerin jedoch nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO u.a. substantiiert darlegen müssen, weshalb das angefochtene Urteil willkürlich und unter keinem rechtlichen Gesichtspunkt vertretbar erscheint (vgl. Senatsbeschluss vom 7. August 2002 VII B 214/01, BFH/NV 2002, 1606, 1607; BFH-Beschluss vom 23. August 2002 IV B 89/01, BFH/NV 2003, 177, 178).

Diesen Anforderungen wird die Beschwerdebegründung nicht gerecht. Die Klägerin rügt lediglich Rechtsanwendungsfehler durch die Vorinstanz. Dies kann indessen nicht zur Zulassung der Revision führen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 2. November 2000 X B 39/00, BFH/NV 2001, 610; vom 4. Juli 2002 IX B 169/01, BFH/NV 2002, 1476).