Gründe

Die klagende und beschwerdeführende Bank (Klägerin) wendet sich gegen einen Erstattungsbescheid des Beklagten und Beschwerdegegners (Finanzamt —FA—), mit dem dieser einen angeblich der Klägerin ohne rechtlichen Grund durch Überweisung als Leistungsempfängerin zugewandten Betrag von rd. ... DM, gestützt auf § 37 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977), zurückfordert. Das FA hatte in dem Überweisungsauftrag ein angeblich bei der Klägerin bestehendes Konto des Steuerpflichtigen L benannt, obwohl dieser in seiner Steuererklärung eine andere Bankverbindung angegeben hatte. Allerdings hatte bei der Klägerin früher tatsächlich ein Konto des Steuerpflichtigen bestanden, das die Klägerin aber schon zwei Jahre zuvor gekündigt hatte. Wegen eines nach wie vor bestehenden Solls war jedoch das Konto offenbar noch nicht gelöscht worden. Die Klägerin hat den Überweisungsbetrag mit ihrer Forderung aus diesem Konto verrechnet.

Die gegen den Erstattungsbescheid erhobene Klage ist ohne Erfolg geblieben. Das Finanzgericht (FG) urteilte, die Klägerin sei Leistungsempfängerin und nicht lediglich als Zahlstelle in die zwischen dem FA und L bestehende steuerrechtliche Beziehung eingeschaltet. Seit der Kündigung des Kontos des L habe es bei der Klägerin kein Konto mehr gegeben, auf das vom FA hätte geleistet werden können; vielmehr habe die Klägerin den ihr zugegangenen Betrag einbehalten und sei somit dessen Empfängerin. Daran ändere die von ihr vorgenommene Verrechnung des Betrages mit Forderungen gegen L nichts.

Gegen die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil richtet sich die Beschwerde der Klägerin, die auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gestützt wird.

Die Beschwerde ist zulässig, aber unbegründet. Die Revision ist nicht zuzulassen.

1. Die Rechtssache hat keine grundsätzliche Bedeutung und bietet auch keinen Anlass, zur Fortbildung des Rechts eine höchstrichterliche Entscheidung herbeizuführen.

Das diesbezügliche Vorbringen der Beschwerde läuft zusammengefasst darauf hinaus, es bedürfe der Klärung durch eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH), ob das FA eine Steuererstattung von der angewiesenen Bank zurückfordern könne, wenn diese die betreffende Zahlung ihrem Kunden —wenn auch nicht unmittelbar aufgrund des mit ihm bestehenden Girovertrages, sondern erst nach dessen Kündigung zum Ausgleich eines bestehen gebliebenen Solls— gutgeschrieben habe und ob das FA bejahendenfalls diesen Rückforderungsanspruch durch Leistungsbescheid geltend machen könne.

Diese beiden Fragen rechtfertigen nicht die Zulassung der Revision, weil sie teils in der Rechtsprechung bereits geklärt sind, teils klar und eindeutig beantwortet werden können, ohne dass dies die Durchführung eines Revisionsverfahrens erforderte.

a) Es ist geklärt, dass der Leistungsempfänger i.S. des § 37 Abs. 2 AO 1977 mit dem tatsächlichen Empfänger der Zahlung des FA nicht identisch sein muss. Schuldner eines abgabenrechtlichen Rückforderungsanspruchs ist vielmehr nach ständiger Rechtsprechung des BFH derjenige, zu dessen Gunsten erkennbar die Zahlung geleistet wurde, die zurückverlangt wird (vgl. schon Urteil des BFH vom 8. April 1987 X R 64/81, BFH/NV 1988, 2). Dies ist in der Regel derjenige, demgegenüber die Finanzbehörde ihre —vermeintliche oder tatsächlich bestehende— abgabenrechtliche Verpflichtung erfüllen will (vgl. Senatsbeschluss vom 21. Februar 2000 VII B 157/99, BFH/NV 2000, 941, m.w.N.). Ein Dritter ist folglich, obgleich tatsächlicher Empfänger einer Zahlung, insbesondere dann nicht Leistungsempfänger, wenn das FA aufgrund einer Zahlungsanweisung des Erstattungs- bzw. Vergütungsberechtigten an ihn eine Steuererstattung oder Vergütung auszahlt (vgl. Senatsurteile vom 13. Juni 1997 VII R 62/96, BFH/NV 1998, 143, 144; vom 13. Februar 1996 VII R 89/95, BFHE 180, 1, BStBl II 1996, 436, 438; Beschluss vom 8. April 1986 VII B 128/85, BFHE 146, 229, BStBl II 1986, 511; Urteil vom 6. Dezember 1988 VII R 206/83, BFHE 155, 40, BStBl II 1989, 223). Denn in einem solchen Fall will das FA erkennbar nicht mit befreiender Wirkung zu dessen Gunsten leisten, sondern es erbringt seine Leistung mit dem Willen, eine Forderung gegenüber dem steuerlichen Rechtsinhaber zu erfüllen (BFH-Urteil vom 22. August 1980 VI R 102/77, BFHE 131, 371, BStBl II 1981, 44). Mithin ist nicht der durch die Anweisung des Rechtsinhabers begünstigte Zahlungsempfänger, sondern der nach materiellem Steuerrecht Erstattungsberechtigte als Leistungsempfänger i.S. des § 37 Abs. 2 AO 1977 anzusehen (BFH-Beschluss in BFHE 146, 229, BStBl II 1986, 511; BFH-Urteil in BFHE 155, 40, BStBl II 1989, 223).

Geklärt ist indes in diesem Zusammenhang ferner, dass ungeachtet des Willens des FA, an den Rechtsinhaber der Erstattungsforderung eine Leistung zu erbringen, der tatsächliche Empfänger der Zahlung des FA dann Leistungsempfänger ist, wenn er lediglich vorgetäuscht hat, als Bote des Rechtsinhabers aufzutreten (Senatsbeschluss vom 27. April 1998 VII B 296/97, BFHE 185, 364, BStBl II 1998, 499; vgl. auch Senats-Urteil in BFHE 131, 371, BStBl II 1981, 44) oder wenn das FA an ihn eine Zahlung in der irrigen Annahme vorgenommen hat, er sei von dem Rechtsinhaber ermächtigt, für diesen Zahlungen entgegen zu nehmen, in Wahrheit jedoch eine diesbezügliche Rechtsbeziehung zwischen dem Zahlungsempfänger und dem Rechtsinhaber nicht besteht, dieser z.B. bei der Bank, die wegen einer Gutschrift des Erstattungsbetrages angewiesen wird, kein Konto unterhält (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs —BGH— vom 31. Mai 1976 VII ZR 260/75, BGHZ 66, 372 zum Fall der Zahlung an einen falschen Empfänger). Das ist ohne weiteres einsichtig, wenn das FA an irgendeinen völlig unbeteiligten Dritten eine Zahlung erbringt (Senatsurteil in BFH/NV 1998, 143), gilt aber nicht weniger bei Zahlungen an eine Bank, die geschäftsmäßig Zahlungen für Dritte, ihre Kunden, zur Gutschrift erhält. Denn entscheidend kommt es bei alledem für die Bestimmung des Leistungsempfängers nicht auf den inneren Willen des Leistenden, sondern auf die Sicht des Zuwendungsempfängers an (Senatsurteil in BFH/NV 1998, 143; vgl. BGH-Urteil vom 31. Oktober 1963 VII ZR 285/61, BGHZ 40, 272). Auch eine Bank kann jedoch nicht annehmen, das FA würde sie als Zahlstelle eines Steuerpflichtigen in Anspruch nehmen wollen, wenn es wüsste, dass dieser bei ihr kein Konto unterhält, er sie also zur Entgegennahme für ihn bestimmter Zahlungen nicht ermächtigt hat. Ob die Bank in einem solchen Fall den erhaltenen Betrag an den Rechtsinhaber weiterleitet, ist in diesem Zusammenhang ohne Bedeutung; denn die Weiterleitung des Erstattungsbetrages wäre nach dem eben Ausgeführten als Leistung der Bank zu bewerten, welche sie von dem zunächst gegen sie entstandenen Rückforderungsanspruch des FA selbstredend nicht zu befreien vermöchte, mag auch das FA von seiner Erstattungsschuld dann frei werden, wenn es die Zahlung der Bank an den steuerlichen Rechtsinhaber als auf seine Schuld erfolgt (§ 267 des Bürgerlichen Gesetzbuchs —BGB—) gegen sich gelten lassen muss, was allerdings gerade in dem hier gegebenen Fall der Aufrechnung der Bank mit eigenen Forderungen gegen ihren ehemaligen Girokunden, die kein ”Bewirken” der vom FA geschuldeten Leistung i.S. des § 267 Abs. 1 Satz 1 BGB darstellt, nicht in Betracht kommen dürfte (vgl. Urteil des Reichsgerichts vom 11. November 1927 II 102/27, RGZ 119, S. 1, 4).

Der Streitfall weist freilich gegenüber diesen Konstellationen dadurch eine Besonderheit auf, dass das FA nicht an eine Bank gezahlt hat, zu welcher der Erstattungsberechtigte keinerlei Rechtsbeziehungen unterhielt, sondern auf ein gekündigtes, jedoch noch im Soll befindliches und deshalb nicht endgültig abgerechnetes Konto desselben. Das ist jedoch im Ergebnis ohne Belang, wie in der Rechtsprechung der Finanzgerichte bereits mehrfach ausgesprochen worden ist (FG Düsseldorf, Urteil vom 27. März 1998  18 K 3597/96 AO, Entscheidungen der Finanzgerichte —EFG— 1998, 974; FG Saarland, Beschluss vom 3. Dezember 1996  1 V 204/96, EFG 1997, 582; FG Köln, Urteil vom 16. April 1997  11 K 7599/94, EFG 1998, 76; zustimmend Klein/Brockmeyer, Abgabenordnung, 7. Aufl., § 37 Rdnr. 24; abweichend Niedersächsisches FG, Urteil vom 1. Februar 1995 VI 521/92, Wertpapier-Mitteilungen/Zeitschrift für Wirtschafts- und Bankrecht —WM— 1995, S. 1020).

Allerdings blieb die Klägerin auch nach Kündigung des Girovertrages, sofern in den einschlägigen Allgemeinen Geschäftsbedingungen nicht ausdrücklich geregelt, auf Grund dessen rechtlicher Nachwirkungen berechtigt, noch eingehende Überweisungsbeträge für ihren ehemaligen Kunden entgegenzunehmen (BGH-Urteil vom 21. März 1995 XI ZR 189/94, Neue Juristische Wochenschrift —NJW— 1995, 1483) und mit dessen diesbezüglichem Herausgabeanspruch gegen ihre eigene, aufgrund des unausgeglichenen Solls bestehende Forderung aufzurechnen (Gößmann, Recht des Zahlungsverkehrs, 3. Aufl. 1997, Rdnr. 97). Die in diesem Falle gegenüber dem Steuerpflichtigen bewirkte Leistung —die Befreiung von seiner Verbindlichkeit gegenüber der Bank— ist indes ebenso wenig wie bei Weiterleitung von Zahlungen auf ein niemals eröffnetes Konto dem FA zuzurechnen, sondern eine solche der Bank, welche die in diesem Zusammenhang maßgebliche Zweckbestimmung trifft und nicht auf Grund ihrer diesbezüglichen Verpflichtung zur Abwicklung des Zahlungsverkehrs zwischen FA und ihrem Kunden aus einem mit diesem noch bestehenden Girovertrag, sondern aus eigenem Entschluss das ihr als Leistungsempfängerin vom FA Zugewandte dazu verwendet, es ihrem ehemaligen Kunden in der Weise zugute kommen zu lassen, dass sie durch Aufrechnung eigene Forderungen realisiert. Der zwischen der Bank und dem FA entstandene Rückforderungsanspruch bleibt mithin hiervon unberührt (vgl. Senatsbeschluss vom 2. August 1988 VII B 33/88, BFH/NV 1989, 146).

b) Der BFH hat bereits unter der Geltung der Reichsabgabenordnung (AO) in ständiger Rechtsprechung ausgesprochen, dass Rückforderungsansprüche wegen Steuern, die zu Unrecht erstattet worden sind, dem öffentlichen Recht angehören und durch Verwaltungsakt geltend zu machen sind, weil sie nichts anderes als umgekehrte Erstattungs- und Vergütungsansprüche seien (vgl. Urteile vom 29. Juni 1978 VI R 20/77, BFHE 125, 343, BStBl II 1978, 608, und in BFHE 131, 371, BStBl II 1981, 44). Das gilt nach seiner Rechtsprechung nicht nur für Leistungen an den vermeintlichen Steuerpflichtigen (einschließlich der Rückforderung zu viel gezahlter Erstattungs- und Vergütungsbeträge), sondern auch in dem hier gegebenen Fall, dass sich eine Zahlung entgegen der inneren Vorstellung des FA nicht als Leistung an den Steuerpflichtigen, sondern als solche an einen an dem Steuerschuldverhältnis unbeteiligten Dritten darstellt (sog. fehlgeleitete Zahlung). Der erkennende Senat hat dies damit begründet, § 37 Abs. 2 AO 1977 bezwecke den Ausgleich aller ungerechtfertigten und irrtümlichen Steuererstattungen; maßgeblich für eine Rückforderung gemäß § 37 Abs. 2 AO 1977 sei daher allein, dass das FA zum Zwecke der Tilgung eines Erstattungsanspruchs innerhalb eines wirklichen oder vermeintlichen Steuerschuldverhältnisses eine —wenn auch fehlgeleitete— Zahlung willentlich erbracht hat (Senatsbeschluss vom 9. April 1991 VII B 168/90, BFH/NV 1992, 148). Der für das sozialrechtliche Rückforderungsverfahren nach § 50 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch (SGB X) entwickelten Auffassung des Bundessozialgerichts —BSG— (Urteil vom 29. Oktober 1986  7 RAr 77/85, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht —NVwZ— 1988, 95; vgl. auch BGH-Urteil vom 18. Januar 1979 VII ZR 165/78, BGHZ 73, 202), ist der Senat nicht gefolgt (eingehend hierzu FG Baden-

Württemberg, Urteil vom 27. November 1987 IX K 432/83, EFG 1988, 335). Er hält daran fest, zumal die Beschwerde keinerlei Argumente vorträgt, die geeignet sind, den Senat zur Aufgabe seiner Rechtsansicht zu veranlassen.

2. Hat die Rechtssache nach alledem keine grundsätzliche Bedeutung und gibt sie, was in gleicher Weise aus den Ausführungen unter 1. folgt, auch keinen Anlass zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO), so ist die Revision —ungeachtet diesbezüglicher Mängel der Beschwerdebegründung (vgl. § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO)— auch nicht nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zuzulassen.

a) Zu Unrecht rügt die Revision Abweichung des angefochtenen Urteils von dem Beschluss des Senats in BFHE 146, 229, BStBl II 1986, 511, wonach ernstlich zweifelhaft sei, ob gegenüber einem am Steuerschuldverhältnis nicht beteiligten Dritten ein Erstattungsanspruch durch Verwaltungsakt geltend gemacht werden kann. Dabei kann dahinstehen, ob die Abweichung von einem solchen im Verfahren nach § 69 FGO ergangenen Beschluss eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO jemals rechtfertigen könnte. Denn hier fällt ins Gewicht, dass der Senat, wie ausgeführt, seine in jenem Beschluss geäußerten Zweifel inzwischen überwunden und die Rückforderung durch Bescheid auch gegenüber einem Dritten ausdrücklich zugelassen hat. Die Einheitlichkeit der Rechtssprechung kann folglich nicht (mehr) gefährdet erscheinen.

b) Ebenso wenig ist sie es, weil die angegriffene Entscheidung von dem Urteil des Niedersächsischen FG in WM 1995, 1020 abweicht. Abgesehen davon, dass diese Entscheidung den —hier nicht gegebenen— Fall betrifft, dass der Steuerpflichtige das gekündigte Konto selbst als Erstattungskonto benannt hat und deshalb davon auszugehen sein mag, dass die Gutschrift der Bank auf seinem (gekündigten) Konto das FA von seiner steuerlichen Verpflichtung hat frei werden lassen —anders als hier, wo allenfalls eine Aufrechnung des FA mit einem Bereicherungsanspruch gegen den Steuergläubiger in Betracht kommen dürfte—, ist diese Entscheidung vereinzelt geblieben; ihr ist bereits das Urteil des FG Nürnberg vom 30. Januar 2001 II 265/2000 (juris, STRE 200171495) entgegengetreten, so dass wegen jener Entscheidung eine Klärung durch eine Revisionsentscheidung des BFH nicht erforderlich erscheint.

c) Das Urteil des Hessischen FG vom 30. November 1990  9 K 9182/86 (EFG 1991, 291) betrifft entgegen der Ansicht der Beschwerde nicht die im Streitfall entscheidende Frage, ob die Überweisung auf ein früheres Konto des Steuerpflichtigen zum Erlöschen von dessen Erstattungsanspruch führt, sondern es betrifft eine Überweisung des Erstattungsbetrages zusammenveranlagter Eheleute auf ein anderes als das in der Steuererklärung angegebene Konto.

d) Der Beschluss in BFH/NV 1992, 148 enthält keinen Rechtssatz, der in einem für den beschließenden Senat auf Grund der Darstellung der Beschwerdeschrift oder auch nur anderweit erkennbaren Widerspruch zu der angegriffenen Entscheidung steht. Der von der Beschwerde herausgegriffene Satz, dass bei einer Schuldentilgung die Zahlung nicht mehr auf Rechnung des FA mit der Folge erfolge, dass das FA keine weitere Zahlung mehr erbringen müsste, ist nur mit Rücksicht auf die Besonderheiten des dort entschiedenen Streitfalls —Einlösung einer möglicherweise unterschlagenen Zahlungsanweisung durch einen Treuhänder des Nichtberechtigten— und die dazu vom Senat als möglich in Betracht gezogenen Fallgestaltungen überhaupt verständlich.

e) Auf die angeblichen Divergenzen zu der nach Ansicht der Beschwerde ”einhelligen Rechtsprechung nahezu aller Gerichte der anderen Gerichtszweige” braucht hier nicht erneut eingegangen zu werden; dass der Senat die Rechtsprechung zu § 50 SGB X für den Geltungsbereich der AO 1977 nicht zu übernehmen vermag, ist bereits ausgeführt worden. Das von der Beschwerde angeführte Urteil des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG) vom 30. April 1992  5 C 29.88 (NJW 1993, 215), aus dem die Beschwerde ableitet, dass Leistungsempfänger stets der Bankkunde sei und überdies ein etwaiger Erstattungsanspruch gegen eine Bank nicht durch einen Leistungsbescheid geltend gemacht werden dürfe, enthält solche allgemeinen Rechtssätze nicht; es betrifft vielmehr die Frage, ob Sozialhilfe von demjenigen zurückgefordert werden kann, dem sie, ohne dass er Adressat des Sozialhilfebescheides war oder sozialhilferechtlicher Rechtsinhaber wäre, wirtschaftlich (als unterhaltspflichtiger Angehöriger) zugute gekommen ist. Daraus lässt sich für den Streitfall nichts gewinnen und es ist jedenfalls in der Beschwerdebegründung nicht nachvollziehbar dargelegt, inwiefern die Ausführungen des BVerwG den beschließenden Senat zu einer von seiner bisherigen Rechtsprechung abweichenden Auslegung der AO 1977, insbesondere deren § 37 Abs. 2 und § 218, oder der Anrufung des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes veranlassen müssten.