Umwandlungsteuer | Berücksichtigung negativer Anschaffungskosten (BFH)
Die Minderung der
Anschaffungskosten des Einbringenden nach
§ 20 Abs. 7 Satz 3 UmwStG 2002 durch
Entnahmen im Rückwirkungszeitraum kann auch zu einem negativen Wert führen
(; veröffentlicht am
).
Sachverhalt: Die Beteiligten streiten darüber, ob bei einer rückwirkenden Einbringung eines Einzelunternehmens mit einem negativen Buchwert in eine Kapitalgesellschaft gem. § 20 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 8 des UmwStG 2002 im Rückwirkungszeitraum im Einzelunternehmen getätigte Entnahmen und Einlagen für den Wertansatz des eingebrachten Betriebsvermögens zu berücksichtigen sind.
Hierzu führten die Richter des BFH weiter aus:
§ 20 Abs. 7 Satz 3 UmwStG 2002 sieht vor, dass von den Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile i.S. des § 20 Abs. 4 UmwStG 2002 der Buchwert der Entnahmen abzuziehen und der sich nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG ergebende Wert der Einlagen hinzuzusetzen ist. Die Norm beinhaltet nach ihrem Wortlaut lediglich eine Korrektur der sich nach § 20 Abs. 4 UmwStG 2002 ergebenden Anteilsanschaffungskosten, nicht dagegen die Vorgabe eines "Mindestansatzes" des eingebrachten Betriebsvermögens (Rödder, DStR 1996, 860, 862; Ott, GmbHR 2015, 918, 923).
Dem Wortlaut der Vorschrift ist insbesondere nicht zu entnehmen, dass das Ergebnis der vorgenannten Rechenoperation nicht ggf. negativ sein könnte.
Hierfür spricht in systematischer Hinsicht, dass § 20 Abs. 7 Satz 1 UmwStG 2002 zwar "das Einkommen und das Vermögen des Einbringenden und der übernehmenden Kapitalgesellschaft" erfasst und diese auf Antrag so zu ermitteln sind, als ob das eingebrachte Betriebsvermögen mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags (Abs. 8) auf die Übernehmerin übergegangen wäre. Für Entnahmen und Einlagen nach dem steuerlichen Übertragungsstichtag enthält Satz 2 der Vorschrift eine davon abweichende Anordnung, nach der Satz 1 hinsichtlich "des Einkommens und des Gewerbeertrags" nicht gilt. Satz 2 schließt demnach die Anwendung von Satz 1 auf das übergehende Vermögen nicht aus, sondern tritt als Ausnahmebestimmung (für Entnahmen und Einlagen) neben die Grundregel des Satzes 1 (Herlinghaus in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, a.a.O., § 20 Rz 239b).
Darüber hinaus stellen § 20 Abs. 7 Sätze 2 und 3 UmwStG 2002 ihrem Zweck nach besondere Einkommensermittlungsvorschriften dar, durch die vermieden werden soll, dass durch die grundsätzliche Anwendung körperschaftsteuerlicher Vorschriften Vorgänge als vGA besteuert werden, die nach dem Recht der Personengesellschaft Entnahmen gewesen wären (vgl. , BStBl II 1986, 880; , BStBl II 1987, 797, jeweils zu § 17 Abs. 7 Satz 4 UmwStG 1969).
Die Normen zielen nicht darauf, einen geänderten Entnahmezeitpunkt zu fingieren (Ott, GmbHR 2015, 918, 923; Krohn/Schell, Ubg 2015, 197, 205; Widmann in Widmann/Mayer, a.a.O., § 20 UmwStG Rz R 553; Herlinghaus in Rödder/ Herlinghaus/van Lishaut, a.a.O., § 20 Rz 239c).
Zuletzt gibt es keinen generellen Rechtssatz der besagt, dass - sei es allgemein, sei es nur im Anwendungsbereich des Umwandlungssteuergesetzes 2002 - unter keinen Umständen negative Anschaffungskosten anerkannt werden dürften. Vielmehr hat die höchstrichterliche Rechtsprechung negative Anschaffungskosten im Zusammenhang mit im Privatvermögen gehaltenen Anteilen zur Schließung einer ansonsten drohenden Besteuerungslücke bereits für den Sonderfall einer Beteiligung i.S. von § 17 Abs. 4 EStG 1997 und die Berücksichtigung von Ausschüttungen einer Kapitalgesellschaft aus dem verwendbaren Eigenkapital i.S. des § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG (EK 04) befürwortet (, BStBl II 1999, 698).
Das Urteil ist zwar zum UmwStG 2002 ergangen, hat aber gleichermaßen für die Anwendung des UmwStG 2006 Bedeutung.
Quelle: ; NWB Datenbank (il)
Fundstelle(n):
BAAAG-88868