Gründe

I. Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) wohnten in den Streitjahren 1982 bis 1991 im Inland und wurden hier als Eheleute zusammenveranlagt. Der Kläger war von 1973 bis 1988 Geschäftsführer einer deutschen GmbH, die zu einem norwegischen Konzern (X) gehörte. Im Oktober 1973 schloss die X mit einer Schweizer Aktiengesellschaft (Y-AG) —nach Auffassung der Finanzverwaltung einer Domizilgesellschaft— einen Handelsvertretervertrag, wonach die Y-AG Produkte der X gegen Provision verkaufen durfte. Im Dezember 1980 wurde dieser Vertrag durch einen Handelsvertretervertrag zwischen der X und einer italienischen Werbeagentur (Z) ersetzt, deren Geschäftsführungsmitglied der Kläger war. Die in den Streitjahren seitens der X an die Z gezahlten Provisionen behandelte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) als verdecktes (zweites) Gehalt an den Kläger, das gemäß § 19 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) als Arbeitslohn zu besteuern sei. Die Zahlungen seien auch nicht teilweise als steuerfreie Abfindungen gemäß § 3 Nr. 9 EStG anzusehen.

Das Finanzgericht (FG) gab dem FA in der Sache recht. Allerdings könnten die Gehaltszahlungen für 1982 bis 1986 wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung nicht mehr erfasst werden, so dass der Klage insoweit stattzugeben sei. Die Revision wurde nicht zugelassen, wogegen sich die Kläger mit ihrer Beschwerde wenden.

II. Die Beschwerde ist hinsichtlich der Streitjahre 1982 bis 1986 unzulässig, im Übrigen aber zulässig und begründet. Sie führt gemäß § 116 Abs. 6 der Finanzgerichtsordnung (FGO) hinsichtlich der Streitjahre 1987 bis 1991 zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.

1. Betreffend die Streitjahre 1982 bis 1986 ist die Beschwerde unzulässig. Die Klage hatte insoweit vor dem FG Erfolg, so dass für ein dagegen gerichtetes Rechtsmittel die erforderliche Beschwer fehlt.

2. Im Übrigen ist die Beschwerde zulässig und begründet. Das FG hat verfahrensfehlerhaft entschieden, weil es dem hilfsweise gestellten Beweisantrag der Kläger wegen der Pflicht zur Sistierung ausländischer Zeugen nicht nachgekommen ist.

a) Die Kläger weisen in ihrer Beschwerde unter Hinweis auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung vor dem FG darauf hin, in der Verhandlung hilfsweise die Vernehmung von drei namentlich benannten Zeugen beantragt zu haben, von denen wenigstens zwei Zeugen im Ausland wohnten. Die Beweise sollten zu ihrem —entscheidungsrelevanten— Vorbringen erhoben werden, dass die in Rede stehenden Gelder nicht dem Kläger, sondern der Z zugeflossen seien. Das FG habe sich jedoch nicht für verpflichtet gehalten, dem nachzukommen. Denn da es sich um einen Auslandssachverhalt handele, seien die Kläger gemäß § 90 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) verpflichtet gewesen, die als Beweismittel benannten Zeugen dem Gericht zu stellen. Ein bloßer Beweisantrag in der mündlichen Verhandlung genüge hierzu nicht.

Die Kläger sehen darin eine Verletzung ihres rechtlichen Gehörs (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes —GG—): Die Zeugenvernehmung habe nicht mit dem bloßen Hinweis auf § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO 1977 und die danach bestehende Sistierungspflicht abgelehnt werden dürfen. Es wäre vielmehr erforderlich gewesen, auf diese Pflicht explizit hinzuweisen, damit eine Terminsverlegung hätte beantragt werden können. Der Umstand, dass sie in der mündlichen Verhandlung durch einen fachkundigen Steuerberater vertreten worden seien, ändere daran nichts, weil das FG habe erkennen müssen, dass der Berater die Rechtslage falsch einschätzte. Zugleich habe das Gericht ihnen eine angemessene Frist einräumen müssen, um die benannten Beweispersonen als präsente Zeugen zu stellen.

b) Diesem Vorbringen der Kläger ist beizupflichten.

aa) Zwar entspricht es ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung, dass ein im Ausland ansässiger Zeuge nicht von Amts wegen geladen, sondern gemäß § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO 1977 zur Sitzung des FG gestellt werden muss (z.B. Senatsbeschlüsse vom 3. Dezember 1996 I B 8, 9/96, BFH/NV 1997, 580; vom 26. Oktober 1998 I B 48/97, BFH/NV 1999, 506; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., § 82 FGO Tz. 18, jeweils m.w.N.). In Anbetracht dessen muss das Gericht dem Kläger auch keine besondere Frist zur Gestellung der Zeugen einräumen. Das FG verletzt seine Fürsorgepflicht im Allgemeinen auch nicht dadurch, dass es den fachkundig vertretenen Kläger nicht ausdrücklich auf diese Pflicht, den im Ausland lebenden Zeugen in der Verhandlung zu präsentieren, besonders hinweist.

bb) Unter den im Streitfall gegebenen Umständen bestand für einen solchen Hinweis jedoch Veranlassung. Denn die Kläger hatten den Beweisantrag in der mündlichen Verhandlung erstmals und nur hilfsweise gestellt, erkennbar für die Fälle, dass entweder das FG dem Hauptantrag auf Änderung der angefochtenen Einkommensteuerbescheide aus anderen Gründen und nach Maßgabe der Aktenlage nicht stattgeben oder aber die Zeugenaussagen als nicht entscheidungserheblich einschätzen sollte. Wenn vor diesem Hintergrund seitens der Kläger auf die Sistierung der Zeugen (zunächst) verzichtet wurde, durfte das Gericht nicht ohne weiteres und nur unter Hinweis auf die Sistierungspflicht die Beweisanträge übergehen und durcherkennen. Es hätte vielmehr, falls es die Vernehmung der benannten Zeugen an sich für entscheidungserheblich hielt, entweder den Prozessbevollmächtigten der Kläger auf diese Pflicht —dann ggf. mit der Folge eines Antrages auf Terminsverlegung— hinweisen müssen oder aber von sich aus den Wiedereintritt in die mündliche Verhandlung beschließen müssen, beides mit dem Ziel, den Klägern die Möglichkeit zu geben, die Zeugen zu sistieren. Davon, dass das Gericht die Aussage der Zeugen als entscheidungsrelevant einschätzt, ist auszugehen. Denn abweichend von dem vierten von den Klägern benannten und ebenfalls im Ausland ansässigen Zeugen hat es das mögliche Ergebnis der Aussagen der drei anderen Zeugen nicht als wahr unterstellt. Von der Zeugenvernehmung wurde also allein wegen der fehlenden Präsenz der Zeugen in der Verhandlung abgesehen.

cc) Die Kläger mussten angesichts dessen nicht damit rechnen, dass das FG von einer Vernehmung der nicht präsentierten, hilfsweise benannten Zeugen absehen und sogleich in der Sache entscheiden würde. Sie konnten erwarten, dass ihnen die Möglichkeit eingeräumt wurde, diese in einem Anschlusstermin zur mündlichen Verhandlung beizubringen (zur Abgrenzung s. auch Senatsbeschluss vom 27. September 1999 I B 49/98, BFH/NV 2000, 452, 453). Insofern unterschied sich die Situation letztlich nicht von jener der Vernehmung einer im Inland lebenden Person, die erstmals in der mündlichen Verhandlung als Zeuge benannt wird. Der Umstand, dass die Kläger fachkundig vertreten waren, ändert daran nichts.

dd) Aus im Ergebnis gleichem Grunde haben die Kläger ihr Rügerecht auch nicht deshalb verloren, weil sie in der mündlichen Verhandlung keine Terminsverlegung beantragt haben. Da der Zeugenvernehmungsantrag von ihnen hilfsweise gestellt wurde, war hinreichend deutlich, dass sie auf dieser Vernehmung bestehen würden, sollte das Gericht trotz Entscheidungserheblichkeit der Aussagen und nach Aktenlage eine Entscheidung zu ihren Lasten treffen wollen. Ein Zeugnisverzicht war damit gerade nicht verbunden; eine Rüge noch in der mündlichen Verhandlung war —wie mit der Beschwerde auch vorgebracht— nicht geboten.

c) Ein ordnungsmäßiges Verfahren lässt sich sonach nur dadurch erreichen, dass die Sache unter Aufhebung des angefochtenen Urteils bezogen auf die Streitjahre 1987 bis 1991 an das FG zurückverwiesen wird, um die Sistierung der benannten Zeugen zu ermöglichen (§ 116 Abs. 6 FGO). Auf die weiteren von den Klägern vorgebrachten Beschwerdegründe war nicht mehr einzugehen.