Gründe
I. Die Beteiligten streiten darüber, ob Zuführungen zu einer Pensionsrückstellung steuerlich als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) zu werten sind und ob bestandskräftige Steuerbescheide nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) geändert werden können.
Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ist eine 1973 gegründete GmbH, an deren Stammkapital in den Streitjahren (1981 bis 1984) der Kaufmann B zu 75 v.H. und dessen Ehefrau zu 25 v.H. beteiligt waren. Ihr Unternehmensgegenstand ist die ”wirtschaftliche und finanzmathematische Beratung von Industrie, Handel und Gewerbe”. Geschäftsführer war in den Streitjahren —wie bereits seit Gründung der Klägerin— B. Dieser war außerdem seit 1971 als Gutachter für versicherungsmathematische Fragestellung freiberuflich tätig sowie bereits zum Zeitpunkt der Gründung der Klägerin Inhaber eines Einzelunternehmens mit dem Namen I.
Am sagte die Klägerin dem B ”in Anerkennung seiner Dienste und anstelle eines Jahresgehalts i.H.v. 100.000 DM” für den Fall seines Ausscheidens bei Erreichung der Altersgrenze (Vollendung des 65. Lebensjahres) oder aufgrund von Invalidität die Zahlung einer Altersrente zu. Hierfür bildete die Klägerin erstmals in ihren Bilanzen für 1977 und 1978 Rückstellungen, die das damals zuständige Finanzamt (FA) Z nicht beanstandete.
Am schlossen die Klägerin und B eine zweite Versorgungsvereinbarung, die sich von der ersten nur hinsichtlich der Höhe der vorzunehmenden Anpassungen unterschied. Nach Vollendung des 65. Lebensjahres erhielt B —vom an— von der Klägerin entsprechende Rentenzahlungen. Gleichzeitig war er weiterhin als Geschäftsführer der Klägerin tätig.
Der Beklagte und Beschwerdegegner (das FA) erließ für die Streitjahre zunächst erklärungsgemäße Körperschaftsteuerbescheide und Feststellungsbescheide gemäß § 47 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG). Einen Nachprüfungsvorbehalt i.S. des § 164 AO 1977 enthielten diese Bescheide nicht. Im weiteren Verlauf gelangte das FA indessen im Anschluss an eine Außenprüfung zu der Ansicht, dass die Versorgungszusage vom Dezember 1980 nicht ernstlich erteilt worden sei und dass deshalb die in den Streitjahren erfolgten Zuführungen zur Pensionsrückstellung nicht anerkannt werden könnten. Es erließ deshalb Änderungsbescheide, in denen die zuvor angesetzten Gewinne erhöht wurden.
Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage der Klägerin wies das Finanzgericht (FG) ab. Zur Begründung seines Urteils führte es aus, die Zuführungen zu der Pensionsrückstellung seien vGA, da die von der Klägerin gewählte Gestaltung einem Fremdvergleich nicht standhalte. Das gelte für die Versorgungszusage aus 1974 schon deshalb, weil bei deren Erteilung nicht absehbar gewesen sei, ob die voraussichtliche Ertragsentwicklung der Klägerin eine Erfüllung der Zusage erlaubte; seinerzeit habe nämlich noch keine Geschäftstätigkeit der Klägerin stattgefunden. Im Ergebnis dasselbe gelte für die zweite Zusage (aus 1980), da die Klägerin im Jahr 1980 nur einen Ertrag von 120 000 DM erzielt habe und diesen fast vollständig zum Aufbau der Pensionsrückstellung (105 620 DM) habe verwenden müssen. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte unter diesen Umständen eine Versorgungszusage nicht gewährt. Die fehlende Finanzierbarkeit der Zusage sei dem FA erst aufgrund der Betriebsprüfung für die Streitjahre bekannt geworden und deshalb eine neue Tatsache i.S. des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977. Das FG sei überzeugt, dass das FA bei rechtzeitiger Kenntnis dieser Tatsache die Anerkennung der Zusage von Anfang an verweigert hätte. Die hiernach mögliche Änderung der ursprünglichen Bescheide scheitere nicht an den Grundsätzen von Treu und Glauben; insbesondere habe das FA seine Ermittlungspflicht nicht verletzt. Die Revision gegen sein Urteil ließ das FG nicht zu.
Mit ihrer Nichtzulassungsbeschwerde rügt die Klägerin eine Abweichung des FG-Urteils von der Entscheidung des (BFHE 145, 487, BStBl II 1986, 241).
Das FA ist der Nichtzulassungsbeschwerde entgegengetreten.
II. Die Nichtzulassungsbeschwerde ist unzulässig. Die Klägerin hat die geltend gemachte Divergenz nicht in der gebotenen Form bezeichnet.
1. Nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung in der bis Ende 2000 geltenden Fassung (FGO a.F.) ist die Revision gegen ein finanzgerichtliches Urteil u.a. dann zuzulassen, wenn das Urteil von einer Entscheidung des BFH oder des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) abweicht und auf dieser Abweichung beruht. Eine Abweichung in dem genannten Sinne liegt nach ständiger Rechtsprechung des BFH nicht allein darin, dass das FG eine Entscheidung der genannten Gerichte unrichtig ausgelegt oder bestehende Rechtsprechungsgrundsätze unzutreffend angewandt hat. Sie ist vielmehr nur dann gegeben, wenn das FG seiner Entscheidung einen abstrakten Rechtssatz zugrunde gelegt hat, der von einem tragenden Rechtssatz aus einer Entscheidung des BFH oder des BVerfG abweicht. Anderenfalls kann lediglich eine fehlerhafte Rechtsanwendung durch das FG vorliegen, die als solche eine Zulassung der Revision nicht rechtfertigt (, BFH/NV 2000, 1201).
2. Wird eine Nichtzulassungsbeschwerde auf § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO a.F. gestützt, so muss in der Beschwerdeschrift die Abweichung bezeichnet werden (§ 115 Abs. 3 Satz 3 FGO a.F.). Hierzu muss der Beschwerdeführer die seiner Ansicht nach voneinander abweichenden Rechtssätze formulieren und sie einander so gegenüberstellen, dass die Abweichung erkennbar wird (BFH-Beschlüsse vom III B 97/99, BFH/NV 2000, 1203; vom VIII B 42/99, BFH/NV 2000, 1486; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, § 115 Rz. 63, m.w.N.). Geschieht dies nicht, so ist die Divergenzrüge nicht in statthafter Form erhoben worden und eine hierauf gestützte Nichtzulassungsbeschwerde unzulässig.
3. Im Streitfall hat die Klägerin sich zwar darauf berufen, dass das angefochtene Urteil von dem Rechtssatz abweiche, den der BFH im ersten Leitsatz seines Urteils in BFHE 145, 487, BStBl II 1986, 241 formuliert hat. Sie hat jedoch keinen das FG-Urteil tragenden Rechtssatz benannt, der von diesem Rechtssatz abweichen könnte. Das wäre umso mehr erforderlich gewesen, als das FG in Übereinstimmung mit der genannten BFH-Entscheidung ausdrücklich davon ausgegangen ist, dass eine Verletzung der finanzbehördlichen Ermittlungspflicht eine Anwendung des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 ausschließen kann. Im Ergebnis lässt der Vortrag der Klägerin mithin keine Abweichung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977 erkennen.
Fundstelle(n):
JAAAA-66707