Anordnung des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 7 EStG bei beschränkt Steuerpflichtigen

1. Allgemeines

Feststellungen des Bundesrechnungshofes geben Anlass, auf die in der Praxis zum Teil nicht ausreichend bekannte Vorschrift des § 50a Abs. 7 EStG – Anordnung des Steuerabzugs bei beschränkt Steuerpflichtigen – hinzuweisen.

Bei beschränkt steuerpflichtigen natürlichen oder juristischen Personen, die inländische Einkünfte i. S. d. § 49 EStG erzielen, die nicht bereits einem gesetzlichen Steuerabzug unterliegen, kann das Finanzamt des Vergütungsgläubigers (= Steuerschuldner) anordnen, dass der Schuldner der Vergütung für Rechnung des Gläubigers die Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer im Wege des Steuerabzugs einzubehalten und abzuführen hat, wenn dies zur Sicherung des Steueranspruchs zweckmäßig ist (§ 50a Abs. 7 Satz 1 EStG).

Die Anordnung zum Steuerabzug nach § 50a Abs. 7 EStG durch das Finanzamt – auch als „Sicherungseinbehalt” bezeichnet – richtet sich also an die inländische natürliche oder juristische Person, die dem beschränkt Steuerpflichtigen eine Vergütung schuldet, mit der dieser der beschränkten Steuerpflicht von Einkünften unterliegt.

Der Steuerabzug auf Anordnung nach § 50a Abs. 7 EStG ist gegenüber den Regelungen zum gesetzlichen Steuerabzug (Lohnsteuer, Kapitalertragsteuer, Bauabzugsteuer, Steuerabzug nach § 50a Abs. 1, Abs. 4 EStG) nachrangig. Der Steuerabzug nach § 50a Abs. 7 EStG kann deshalb nicht zusätzlich für bereits einem gesetzlichen Steuerabzug unterliegende Einnahmen oder anstatt eines solchen Steuerabzugs angeordnet werden.

Der Steuerabzug kann sowohl für einmalig anfallende Einkünfte i. S. d. § 49 EStG, wie etwa bei steuerpflichtigen Grundstücksveräußerungen durch beschränkt steuerpflichtige natürliche oder juristische Personen oder bei Vortragshonoraren, die an beschränkt steuerpflichtige Freiberufler gezahlt werden, als auch bei regelmäßig wiederkehrenden Einkünften i. S. d. § 49 EStG, wie etwa bei der Vermietung inländischer Immobilien durch beschränkt steuerpflichtige natürliche oder juristische Personen, angeordnet werden.

2. Örtliche Zuständigkeit

Die Anordnung des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 7 EStG ist von der Zentralisierung der Zuständigkeit für das Steuerabzugs- und Veranlagungsverfahren nach §§ 50, 50a EStG bei Vergütungen an beschränkt Steuerpflichtige auf das BZSt – mit Wirkung ab dem 01.01.2014 – nicht betroffen (vgl. § 5 Abs. 1 Nr. 12 FVG).

Über die Anordnung des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 7 EStG entscheidet somit weiterhin das Finanzamt, das für den beschränkt Steuerpflichtigen (= Vergütungsgläubiger) örtlich zuständig ist. Für beschränkt steuerpflichtige natürliche Personen bestimmt sich die örtliche Zuständigkeit nach § 19 Abs. 2 AO. Für beschränkt steuerpflichtige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögenmassen richtet sich die örtliche Zuständigkeit nach § 20 Abs. 3 und Abs. 4 AO.

In diesem Zusammenhang wird darauf hingewiesen, dass das FA Neubrandenburg für Personen mit Wohnsitz im Ausland zentral zuständig ist, wenn diese ausschließlich Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 Nr. 7 und Nr. 10 EStG erzielen (sog. Auslandsrentner, § 1 EStZustV). Dies gilt auch für die Anordnung des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 7 EStG.

Die Anordnung ist von der Veranlagungsstelle für beschränkt steuerpflichtige natürliche Personen bzw. von der Veranlagungsstelle für beschränkt steuerpflichtige Körperschaften zu erlassen.

Für jeden Vergütungsschuldner ist ein neues Steuerkonto im Steuernummernbezirk 299 (Finanzamt München: Steuernummernbezirk 253 unter der FA-Nr. 143) einzurichten. Der Grundkennbuchstabe SAZ ist zu setzen.

3. Zweckmäßigkeit des Steuerabzugs (Anordnung nach Ermessen)

Die Anordnung des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 7 EStG durch das Finanzamt ist eine Ermessensentscheidung und als solche am Zweck der Vorschrift auszurichten (§ 5 AO).

Der Steuerabzug nach § 50a Abs. 7 EStG muss zur Sicherstellung des Steueranspruchs „zweckmäßig” sein. Dies ist bei einer Gefährdung des Steueranspruchs der Fall.

Von einer Gefährdung des Steueranspruchs kann z. B. ausgegangen werden, wenn

• der beschränkt Steuerpflichtige (Vergütungsgläubiger) seinen steuerlichen Erklärungs- und Zahlungspflichten bisher nicht ausreichend nachkommt bzw. Anhaltspunkte vorliegen, dass dieser seinen Pflichten nicht nachkommen wird oder

• der Vergütungsgläubiger über kein nennenswertes Vermögen im Inland (mehr) verfügt und im Ausland vollstreckt werden müsste (vgl. BFH-Beschluss vom 24.03.1999, BFH/NV 1999, 1314) bzw. das Finanzamt keine Kenntnis über (mögliches) inländisches vollstreckbares Vermögen des Vergütungsgläubigers hat.

Bei der im Rahmen der Anordnung erforderlichen Ermessensausübung ist jedoch immer auch zu berücksichtigen, ob ein (Quellen-)Besteuerungsrecht Deutschlands für die beschränkt steuerpflichtigen Einkünfte auch unter Berücksichtigung eines Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) in Betracht kommt.

Grundsätzlich hindern zwar abweichende Zuweisungen des Besteuerungsrechts nach den DBA das Finanzamt nicht an der Anordnung des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 7 EStG (§ 50d Abs. 1 Satz 1 EStG i. V. m. § 50a EStG). Steht zum Zeitpunkt der Abzugsanordnung allerdings zweifelsfrei fest, dass ein DBA dem Besteuerungsrecht Deutschlands entgegensteht, wäre die Anordnung des Steuerabzugs nicht mehr „zweckmäßig” und damit ermessensfehlerhaft, da kein inländischer Besteuerungsanspruch besteht, der gesichert werden müsste. In solchen Fällen sollte jedoch der ausländische Staat zeitnah und umfassend über das ihm zustehende Besteuerungsrecht im Wege der zwischenstaatlichen Amtshilfe durch eine Spontanauskunft („Internationale Kontrollmitteilung”) in Kenntnis gesetzt werden, um eine abkommenskonforme Besteuerung im Ansässigkeitsstaat sicherzustellen.

Auf die Arbeitsanleitung zum Befüllen der E-Formulare wird hingewiesen. (http://ais.stv.bayern.de/content/104:577084:DO/Arbeitsanleitung_Maerz_2016.pdf)

4. Höhe des Steuerabzugs

Der Steuerabzug beträgt grundsätzlich 25 % der gesamten Einnahmen, bei Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen 15 % der gesamten Einnahmen (§ 50a Abs. 7 Satz 2 Halbsatz 2 EStG). Zusätzlich ist ein Solidaritätszuschlag i. H. v. 5,5 % des Steuerabzugsbetrags zu erheben (§ 3 Abs. 1 Nr. 6 SolZG i. V. m. § 4 SolZG).

Das Finanzamt kann jedoch die Höhe des Steuerabzugsbetrags hiervon abweichend an die voraussichtlich geschuldete Steuer anpassen, um einen der Höhe nach möglichst zutreffenden Abzug der geschuldeten Steuer an der Quelle zu gewährleisten (§ 50a Abs. 7 Satz 2 Halbsatz 2 EStG). Ist der Vergütungsgläubiger eine natürliche Person kann von dem „Regelabzugsbetrag” (25 %) aufgrund des progressiv ausgestalteten Einkommensteuertarifs sowohl nach unten als auch nach oben abgewichen werden. Bei Körperschaften als Gläubiger der Vergütung scheidet eine Anpassung des „Regelabzugsbetrags” (15 %) nach oben aufgrund des linearen Körperschaftsteuersatzes jedoch aus.

In die Bemessungsgrundlage für den Steuerabzug ist auch die Umsatzsteuer einzubeziehen, wenn der Vergütungsgläubiger Schuldner der Umsatzsteuer ist. In den Fällen des § 13b UStG wird die Umsatzsteuer vom Leistungsempfänger (Vergütungsschuldner) geschuldet und gehört nicht zur Bemessungsgrundlage für die Abzugssteuer nach § 50a Abs. 7 EStG.

Sind Teilvergütungen bereits vor der Anordnung des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 7 EStG an den beschränkt steuerpflichtigen Vergütungsgläubiger gezahlt worden, so kann der Steuerabzug nach § 50a Abs. 7 EStG, der sich nach der Gesamtvergütung bemisst, in voller Höhe von den verbleibenden Teilvergütungen angeordnet werden.

Ist die Vergütung bereits vollständig gezahlt, kann der Steuerabzug nach § 50a Abs. 7 EStG hingegen nicht mehr angeordnet werden (Nachholverbot).

5. Entstehung der Steuer

Die Steuer entsteht in dem Zeitpunkt, in dem die Vergütung, für die ein Steuerabzug nach § 50a Abs. 7 EStG angeordnet ist, an den beschränkt Steuerpflichtigen gezahlt wird (§ 50a Abs. 7 Satz 3 EStG i. V. m. § 50a Abs. 5 Satz 1 EStG und § 73c Nr. 1 EStDV).

Der Vergütungsschuldner hat die innerhalb eines Kalendervierteljahres im Zeitpunkt der Zahlung der Vergütung einbehaltene Steuer jeweils bis zum zehnten des dem Kalendervierteljahr folgenden Monats an das Finanzamt abzuführen, das den Steuerabzug angeordnet hat (§ 50a Abs. 7 Satz 3 Halbsatz 1 EStG i. V. m. § 50a Abs. 5 EStG). Das Finanzamt kann in Fällen regelmäßiger, monatlicher Zahlung der Vergütung anordnen, dass die innerhalb eines Monats einbehaltene Steuer jeweils bis zum zehnten des Folgemonats anzumelden und abzuführen ist, um die Abwicklung des Steuerabzugs an den Zahlungsrhythmus anzugleichen (§ 50a Abs. 7 Satz 3 Halbsatz 2 EStG, § 73e Satz 7 i. V. m. Satz 2 und Satz 4 EStDV).

Demselben Finanzamt ist bis zu diesem Zeitpunkt auch eine Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck auf elektronischem Weg zu übermitteln (§ 73e Satz 7 i. V. m. Satz 2 und Satz 4 EStDV).

6. Steuerbescheinigung i. S. d. § 50a Abs. 5 Satz 6 EStG

Der Vergütungsschuldner muss dem beschränkt steuerpflichtigen Vergütungsgläubiger auf Verlangen die Einzelheiten des Steuerabzugs nach amtlich vorgeschriebenem Muster bescheinigen (§ 50a Abs. 7 Satz 3 i. V. m. Abs. 5 Satz 6 EStG). In den Fällen des § 50a Abs. 7 EStG dient diese Steuerbescheinigung als Nachweis über die entrichtete Abzugsteuer. Auf das als Anlage beigefügte Muster der Steuerbescheinigung i. S. d. § 50a Abs. 5 Satz 6 EStG wird hingewiesen. Die Steuerbescheinigung ist auch in UNIFA-Word als Druckversion bereitgestellt (Ordner: Zentral/Veranlagung/Steuerabzug § 50a EStG).

7. Wirkung des Steuerabzugs gegenüber dem Steuerschuldner

Der Steuerabzug nach § 50a Abs. 7 EStG entfaltet gegenüber dem beschränkt steuerpflichtigen Steuerschuldner (Vergütungsgläubiger) keine abgeltende Wirkung (§ 50a Abs. 7 Satz 4 EStG). Aus diesem Grund sind die betroffenen Einkünfte in die Veranlagung des Vergütungsgläubigers mit einzubeziehen. Die im Wege des Steuerabzugs erhobene Steuer ist – bei Vorlage einer Steuerbescheinigung i. S. d. § 50a Abs. 5 Satz 6 EStG – im Rahmen der Veranlagung nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG auf die festzusetzende Steuer anzurechnen.

Für die Anrechnung sind folgende Eintragungsmöglichkeiten in den Steuererklärungsvordrucken vorgesehen bzw. sind im Rahmen der Veranlagung folgende Kennzahlen zu verwenden (Angaben gelten für VZ 2016):

• Einkommensteuererklärung für beschränkt steuerpflichtige Personen:

• Steuerabzugsbeträge nach § 50a Abs. 7 EStG: Hauptvordruck ESt1C – Zeile 37 (Kz. 18.154)

• darauf entfallender Solidaritätszuschlag: Hauptvordruck Zeile 38 (Kz. 18.152)

• Körperschaftsteuererklärung:

• Steuerabzugsbeträge nach § 50a Abs. 7 EStG: Anlage WA Zeile 8 (Kz. 19.134)

• darauf entfallender Solidaritätszuschlag: Anlage WA Zeile 6 (Kz. 19.234)

8. Verhältnis zur Steuervorauszahlung

Der Steuerabzug nach § 50a Abs. 7 EStG weist hinsichtlich seines vorläufigen Charakters Ähnlichkeit mit der Steuervorauszahlung auf. Der Steuerabzug kann neben, nicht jedoch anstelle von Steuervorauszahlungen angeordnet werden, wenn der Steueranspruch anderenfalls gefährdet wäre. Ein infolge des Nachholverbots (siehe Tz. 4) nicht mehr im Rahmen einer Abzugsanordnung abziehbarer Steuerbetrag kann gleichwohl im Rahmen einer nachträglichen Steuervorauszahlung gemäß § 37 Abs. 3 Satz 3 EStG vom beschränkt steuerpflichtigen Vergütungsgläubiger erhoben werden.

9. Haftung des Vergütungsschuldners

Werden Vergütungen trotz Anordnung des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 7 EStG ohne einen Sicherungseinbehalt an den beschränkt Steuerpflichtigen vom Vergütungsschuldner ausgezahlt, so haftet dieser für die Einbehaltung und Abführung der Steuer (§ 50a Abs. 7 Satz 3 EStG i. V. m. § 50a Abs. 5 Satz 5 EStG).

Für den Haftungsbescheid ist die UNIFA-Word-Vorlage „§ 50a Abs. 5 Haftungsbescheid ASt 041g” im Ordner: Zentral/Veranlagung/§ 50a EStG vorgesehen.

10. Vordruck zur Anmeldung des Steuerabzugs

Für Vergütungen, die dem Vergütungsgläubiger ab dem 01.01.2016 zufließen, ist der Vordruck „Anmeldung des Steuerabzugs zur Sicherung des Steueranspruchs bei beschränkt Steuerpflichtigen” (StAbS 2015) zu verwenden. Da die Formulare zur Steueranmeldung nach § 50a Abs. 7 EStG seit 01.01.2017 im ElsterOnline-Portal elektronisch zur Verfügung stehen, hat die Steueranmeldung grundsätzlich auf elektronischem Weg zu erfolgen (vgl. Tz. 11.2).

Zum Vordruck ist das „Merkblatt für die Anmeldung über den Steuerabzug zur Sicherung des Steueranspruchs bei beschränkt steuerpflichtigen Personen” (Merkblatt zu StAbS 2015) aufgelegt.

11. Anordnung und Anmeldung

11.1. Anordnung

Für die Anordnung des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 7 EStG steht die UNIFA-Word-Vorlage „Anordnung Steuerabzug § 50a Abs. 7 EStG” zur Verfügung (Zentral/Veranlagung/Steuerabzug § 50a EStG).

Bezüglich der Adressierung werden die zum geöffneten Fall gespeicherten Adressdaten in das Anschriftenfeld bzw. die Für-Anschrift übernommen, wobei davon ausgegangen wird, dass für den Vergütungsschuldner eine eigenes Steuerkonto eingerichtet wurde. Die Daten zum Vergütungsgläubiger sind personell in den variablen Teilen einzugeben. Wird die Vorlage ohne Hinterlegung einer Steuernummer geöffnet, so sind diesbezüglich alle Eingaben personell vorzunehmen.

11.2. Anmeldung

Für die Anforderung der Steueranmeldung steht die UNIFA-Word-Vorlage „§ 50a Abs. 7 EStG Anforderung Steueranmeldung”, für die Erinnerung zur Abgabe der Steueranmeldung die UNIFA-Word-Vorlage „Erinnerung Abgabe Steueranmeldung” zur Verfügung (siehe Ordner: Zentral/Veranlagung/Steuerabzug § 50a EStG).

Die Steueranmeldung ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck StAbS 2015 nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung auf elektronischem Weg zu übermitteln. Der Vordruck steht seit dem 01.01.2017 im ElsterOnline-Portal zur Verfügung. Auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten. In diesem Fall ist die Steueranmeldung vom Vergütungsschuldner oder einem zu seiner Vertretung Berechtigten zu unterschreiben.

Die Anweisung der Anmeldung zur Buchung erfolgt mit der UNIFA-Word-Vorlage „§ 50a Abs. 7 Steuerabzug Verfügung Anordnung” (Ordner: Zentral/Veranlagung/Steuerabzug § 50a EStG).

11.3. Umbuchung von abgeführten Steuerabzugsbeträgen

Aufgrund der Anrechnung der abgeführten Steuerabzugsbeträge nach § 50a Abs. 7 EStG auf die Einkommensteuer/Körperschaftssteuer des Vergütungsgläubigers, ist eine Umbuchung vom Steuerkonto des Vergütungsschuldners auf das Steuerkonto des Gläubigers der Vergütung nicht durchzuführen.

12. Kontrollmitteilungen über Grundstücksgeschäfte durch die Grunderwerbsteuerstellen

Die Grunderwerbsteuerstellen haben in den Fällen, in denen eine ausländische Gesellschaft oder eine im Ausland wohnhafte natürliche Person als Veräußerer eines Grundstücks auftritt, der zuständigen Veranlagungsstelle für beschränkt einkommensteuerpflichtige Personen bzw. beschränkt steuerpflichtige Körperschaften des Lagefinanzamts umgehend nach Eingang der Unterlagen (bereits vor Durchführung der GrESt-Festsetzung) eine Ausfertigung der Veräußerungsanzeige mit einer Kopie des Notarvertrags zur Prüfung des Sicherungseinbehalts nach § 50a Abs. 7 EStG zu übersenden.

Auf die Verfügung zur Weiterleitung von Veräußerungsanzeigen durch die Grunderwerbsteuerstellen vom 21.01.2010, O 2008.2.1-1/7 St11 wird hingewiesen.

Die Mitteilungen der Grunderwerbsteuerstellen sind von der zuständigen Veranlagungsstelle unverzüglich auszuwerten.

Bayerisches Landesamt für Steuern v. 27.01.2017 - S 2411.1.1-8/11 St32