Verfügung betr. Umsatzsteuer bei Zentralregulierungsgeschäften
Zentralregulierer oder Einkaufsverbände, die häufig in der Rechtsform von Genossenschaften oder Vereinen auftreten, übernehmen für ihre Mitglieder Warenbestellungen sowie den gesamten Abrechnungs- und Zahlungsverkehr und gewähren Kredite. Mitunter werden sie auch gegenüber den Lieferanten tätig und erbringen an diese Werbe- oder Vermittlungsleistungen. Der Zentralregulierer ist dabei nur in den Abrechnungsverkehr zwischen Lieferer und Abnehmer eingeschaltet, selbst wenn er die Lieferung vermittelt hat. Es liegt kein Reihengeschäft vor.
Bei der umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung ist jede Leistungsbeziehung gesondert zu betrachten.
Leistungsaustausch zwischen Warenlieferant und Zentralregulierer
Je nach vertraglicher Ausgestaltung besteht zwischen Warenlieferanten und Zentralregulierer ein Leistungsaustausch. Dabei erbringt der Zentralregulierer z. B. Vermittlungs- oder Werbeleistungen an den Warenlieferanten. Dafür erhält der Zentralregulierer ein Entgelt (z. B. auf Provisionsbasis).
Sofern eine Leistung des Zentralregulierers in der Bürgschaftsübernahme besteht, ist das darauf entfallende Entgelt nach § 4 Nr. 8 g UStG steuerfrei.
Leistungsaustausch zwischen Warenlieferant und Warenempfänger (= Mitglied des Zentralregulierers)
Zwischen Warenlieferant und dem Mitglied findet die Warenlieferung statt. Das Mitglied erhält die ggf. über den Zentralregulierer – bestellte Ware direkt geliefert. Die Rechnung über die Lieferung muss daher den Namen und die Anschrift des Mitgliedes (= Leistungsempfänger i. S. d. § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG) enthalten. Für diese Lieferung schuldet das Mitglied grundsätzlich das gesamte in Rechnung gestellte Entgelt und hat – unter den weiteren Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG – einen entsprechenden Vorsteuerabzug. In welcher Höhe der Vorsteuerabzug berechtigt ist bzw. ob dieser ggf. zu korrigieren ist, ist von den speziellen Vereinbarungen zwischen Warenlieferant und Zentralregulierer bzw. zwischen Zentralregulierer und dem jeweiligen Mitglied abhängig.
Beim Lieferanten führt der Skontobetrag, den der Zentralregulierer in Anspruch genommen hat, zu einer Entgeltsminderung. Die Umsatzsteuer des Lieferanten ist ggf. nach § 17 Abs. 1 Nr. 2 UStG zu berichtigen.
Die Bemessungsgrundlage für die Umsätze der Warenlieferanten an die Mitglieder des Zentralregulierers ist der um das (durch den Zentralregulierer in Anspruch genommene) Skonto geminderte Kaufpreis.
Der vom Mitglied für die Warenlieferung vorzunehmende Vorsteuerabzug aus den (weitergeleiteten und den Anforderungen des § 14 Abs. 4 UStG entsprechenden) Rechnungen über die Lieferung ist sowohl um das Lieferanten-Skonto als auch um den eventuell vom Zentralregulierer zusätzlich gewährten Skontobetrag zu mindern. Nicht entscheidend ist, dass der zusätzlich vom Zentralregulierer eingeräumte Preisnachlass nicht mit der unmittelbaren Leistungsbeziehung zwischen den Warenlieferanten und den Mitgliedern des Zentralregulierers zusammenhängt.
Leistungsaustausch zwischen Zentralregulierer und Mitglied (= Leistungsempfänger)
Unabhängig von der Leistung des Zentralregulierers an den Warenlieferanten besteht auch zwischen dem Zentralregulierer und seinen Mitgliedern (Empfänger der Warenlieferung) ein Leistungsaustauschverhältnis.
Der Zentralregulierer verpflichtet sich gegenüber den Mitgliedern, möglichst günstige Konditionen mit den Lieferanten auszuhandeln und das gesamte Abrechnungs- und Zahlungsgeschäft zu übernehmen. Dafür räumt der Zentralregulierer dem einzelnen Mitglied mitunter einen Kredit ein. Die Mitglieder zahlen für die Leistung des Zentralregulierers ein pauschaliertes Entgelt und/oder einen umsatzbezogenen Verwaltungsbeitrag oder ein Teil des von den Warenlieferanten eingeräumten Skontos verbleibt beim Zentralregulierer.
Für die Leistung des Zentralregulierers an die Mitglieder zahlen diese entweder einen gesonderten Mitgliedsbeitrag oder der Zentralregulierer leitet – je nach Vereinbarung – einen bestimmten Teil des bei Zahlung der Rechnung in Anspruch genommenen Skontos nicht an seine Mitglieder weiter.
Je nach Gestaltung der Satzung bzw. des Vertragsverhältnisses ist die Gewährung eines zusätzlichen, über das Skonto des Lieferers hinausgehenden Skontos an die Mitglieder (Warenempfänger) möglich. Der vom Zentralregulierer seinen Mitgliedern zusätzlich gewährte Preisnachlass ist kein Entgelt für eine potenzielle Leistung der Mitglieder an den Zentralregulierer.
Die vom Warenlieferanten an den Zentralregulierer (als Rechnungsempfänger) versandte Rechnung wird unter Inanspruchnahme des höchstmöglichen Skontoabzugs vom Zentralregulierer beglichen.
Soweit Skonti oder sonstige von den Lieferanten eingeräumte Minderungen im Namen und für Rechnung der Warenempfänger (Mitglieder) vom Zentralregulierer einbehalten werden, liegen beim Zentralregulierer durchlaufende Posten vor. Die eingeräumten Skonti betreffen die ursprüngliche Warenlieferung und sind bei der Ermittlung dieser Bemessungsgrundlage preismindernd zu berücksichtigen.
Nur teilweise Weiterleitung des in Anspruch genommenen Skontos
Gibt ein Zentralregulierer den Skontobetrag (der beim Lieferanten zu einer Entgeltminderung geführt hat) nur zum Teil an seine Mitglieder weiter, ist der Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger (= Mitglied des Zentralregulierers) nur in Höhe des tatsächlich in Anspruch genommenen Skontos zu mindern.
In diesem Fall entsteht zwischen dem Skontoabzug des Zentralregulierers und der Skontoinanspruchnahme des Leistungsempfängers eine Differenz. Der Zentralregulierer kann den auf diese Differenz entfallenden Steuerbetrag als eigene Steuerschuld unmittelbar an das Finanzamt entrichten. In diesem Fall kann eine weitergehende Berichtigung des Vorsteuerabzugs beim Leistungsempfänger nach § 17 Abs. 1 Satz 6 UStG unterbleiben (Beachte: gesonderte Aufzeichnungspflicht nach § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG). Der Zentralregulierer braucht dann gegenüber dem Leistungsempfänger nicht offenzulegen, welchen Skonto er selbst bei Bezahlung der Rechnung des Lieferanten in Anspruch genommen hat.
Der beim Zentralregulierer verbleibende Skonto(teil)betrag ist Entgelt für die Tätigkeit des Zentralregulierers gegenüber seinen Mitgliedern. Für den Fall, dass der Inhalt der Leistung (ganz oder teilweise) in der Gewährung eines Kredites besteht, kann dieses Entgelt nach § 4 Nr. 8a UStG steuerfrei sein.
Vereinzelt zahlen Zentralregulierer sog. „Anreizprämien” an ihre Mitglieder. Damit sollen die Mitglieder veranlasst werden, ihre Einkäufe nur bei bestimmten Herstellerfirmen zu tätigen. Mangels Leistungsaustausch stellt die Zahlung der „Anreizprämie” kein steuerbares Entgelt dar, da es sich vielmehr um von einzelnen Umsätzen unabhängige Zahlungen handelt. Etwas anderes gilt nur, wenn die Anreizprämie einer bestimmten Lieferung oder Leistung zugeordnet werden kann. Erstellt der Zentralregulierer selbst Rechnungen als Dritter im Namen und im Auftrag des Lieferanten oder fasst er einzelne Rechnungen als Sammelrechnung zusammen, hat die Rechnung den Vorgaben des § 14 Abs. 4 UStG zu entsprechen, um dem Mitglied den Vorsteuerabzug zu ermöglichen. Bei einer Abrechnung über die Leistungen mehrerer Unternehmer (Sammelrechnung) dürfen jeweils nur Leistungen desselben Unternehmers in einer Summe zusammengefasst werden. Die Leistungen verschiedener Unternehmer müssen eindeutig und nachvollziehbar voneinander getrennt werden.
Werden zugleich auch eigene Umsätze des Zentralregulierers abgerechnet, muss die Abrechnung die nach § 14 Abs. 4 UStG geforderten Angaben sowohl des eigentlichen Warenlieferanten als auch die des Zentralregulierers enthalten.
OFD Magdeburg v. - S 7100-9-St 244
Fundstelle(n):
USt-Kartei
ST UStG § 17 Abs.
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KAAAF-81386