Gewinnkorrekturen bei § 15a EStG
Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz sowie Mehrgewinne aus Außenprüfungen beim Vier-Konten-Modell
Aus gegebenem Anlass weise ich auf Folgendes hin:
1. Abgrenzung handels-/steuerrechtliches Kapital
1 Hinsichtlich der steuerlichen Qualifikation der handelsrechtlich geführten Kapitalkonten einer KG ist bezüglich der Frage, welche Positionen auf welche Konten gebucht werden, auf die Regelungen des Gesellschaftsvertrages abzustellen. Für Zwecke der Anwendung des § 15a EStG ist zu entscheiden, welche der handelsrechtlich geführten Kapitalkonten zu dem einheitlichen steuerlichen Kapitalkonto gehören. Abgrenzungskriterien für die Zuordnung zum steuerlichen Eigen- und Fremdkapital ergeben sich aus meiner Verfügung vom ofix: EStG/15a/8. Die Bezeichnung der handelsrechtlichen Kapitalkonten ist für die steuerliche Qualifikation ohne Bedeutung.
2 Beim sogen. Vier-Konten-Modell gibt es u. a. die Konstellation, dass auf einem der handelsrechtlichen Kapitalkonten die entnahmefähigen Gewinne verbucht werden, nicht jedoch Verluste. Bei diesem Konto, das häufig als „Darlehenskonto” bezeichnet wird, handelt es sich nach den allgemeinen Zuordnungskriterien steuerlich um Fremdkapital, das für die Anwendung des § 15a EStG nicht relevant ist.
3 Die Buchung von Gewinnen auf dieses Konto bedeutet, dass insoweit eine Entnahme des Gewinns vorliegt. Grundlage für diese Entnahme ist keine Entnahmehandlung, sondern die entsprechende Vereinbarung im Gesellschaftsvertrag.
4 Die Regelung der Gewinnzuordnung durch den Gesellschaftsvertrag als handelsrechtliche Vereinbarung bezieht sich ausschließlich auf Gewinne, die sich aus der Handelsbilanz ergeben.
2. Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz
5 Mehrgewinne, die sich aus Differenzen zwischen Handels- und Steuerbilanz ergeben, entstehen im Gesamthandsvermögen.
6 Da für sie die gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen über die Zuordnung von Gewinnen zu verschiedenen Kapitalkonten nicht gelten, fehlt für sie die Rechtsgrundlage für die Annahme einer Entnahme und damit auch für die Zuordnung zum Fremdkapital. Sie verbleiben daher im Gesamthandsvermögen, sind mithin auch für die Anwendung des § 15a EStG relevant und stehen als Verlustausgleichspotential zur Verfügung, da sie das einheitliche steuerliche Kapitalkonto erhöhen.
7 Die bilanzielle Darstellung kann entweder durch Anpassungen nach § 60 Abs. 2 EStDV oder durch Erstellung einer Steuerbilanz erfolgen. In beiden Fällen ergeben sich jedoch identische steuerliche Konsequenzen, da die ausschlaggebende Zuordnung zur Handels- und Steuerbilanz davon nicht berührt wird.
3. Mehrgewinne aus Außenprüfungen
8 Aufgrund eines Beschlusses der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder gilt hier folgendes:
9 Bei gesellschaftsvertraglicher Vereinbarung eines sogen. Mehrkontenmodells – in dessen Rahmen ein gesonderter Gesellschafterbeschluss hinsichtlich der Verfügung über den handelsrechtlichen Gewinnanteil nicht vorgesehen ist – sind Mehrgewinne, die sich auf Grund einer Außenprüfung ergeben, zunächst als Eigenkapital zu behandeln und bei Anwendung des § 15a EStG entsprechend zu berücksichtigen. Im Zeitpunkt, indem die erforderlichen Angleichungsbuchungen in der Handelsbilanz vorgenommen werden, erfolgt eine Zuweisung zum Fremdkapital.
10 Sieht die gesellschaftsvertragliche Vereinbarung bezüglich der Gewinnverwendung einen Ausschüttungsbeschluss vor, ist der Mehrgewinn zunächst dem Eigenkapital zuzurechnen und erst nach entsprechender Beschlussfassung einem Fremdkapitalkonto zuzuweisen.
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OFD Frankfurt/M. v. - S
2241a A - 031 - St 213
Fundstelle(n):
IAAAF-79668