Umwandlungssteuer | Verschmelzung einer wertlosen GmbH (BFH)

Befindet sich die Beteiligung an der übertragenden GmbH im Betriebsvermögen des übernehmenden Alleingesellschafters, der als Einzelgewerbetreibender seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, ist es nicht möglich, den Beteiligungsaufwand vor dem steuerlichen Übertragungsstichtag der Verschmelzung mit der Begründung als Betriebsausgabe abzuziehen, der Aufwand sei infolge aufgelaufener Verluste der GmbH bereits vor diesem Zeitpunkt endgültig verloren gewesen. Ein Betriebsausgabenabzug scheidet auch dann aus, wenn der Beteiligungsaufwand infolge der Verschmelzung nach § 4 Abs. 6 UmwStG 2002 unberücksichtigt bleibt (BFH, Urteil v. 5.11.2015 - III R 13/13; veröffentlicht am 6.4.2016).

Sachverhalt: Der Kläger ist Einzelunternehmer. Seine Einnahmenüberschussrechnung (EÜR) für 2005 wies einen Verlust i.H. von rund 77.500 € aus, der aus dem Kauf einer mittlerweile wertlosen GmbH (Kaufpreis rund 78.000 €) aus dem Jahr 2002 herrührte. Mitte 2006 wurde die GmbH auf das Einzelunternehmen des Klägers verschmolzen. Für das neue Unternehmen wurde zum 1.1.2006 eine Eröffnungsbilanz erstellt, die einen Übernahmeverlust aus der Verschmelzung in Höhe von rund 132.000 € auswies. Dieser errechnete sich aus einem negativen Wert des übertragenen Betriebsvermögens der GmbH zzgl. der mit dem Teilwert angesetzten GmbH-Beteiligung in Höhe von 1 €. Der Verschmelzung wurde die Schlussbilanz der GmbH zum 31.12.2005 zugrunde gelegt. Das Finanzamt versagte die vom Kläger für das Jahr 2005 auf die GmbH-Beteiligung vorgenommene Teilwertabschreibung in Höhe von 78.000 €, weil eine derartige Abschreibung im Rahmen der EÜR nicht zulässig sei. Den vom Kläger begehrten Wechsel zum Bestandsvergleich lehnte es ebenfalls ab. Die hiergegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg.

Hierzu führten die Richter des BFH weiter aus:

• Der Kläger kann im Rahmen der EÜR keine Teilwertabschreibung auf die GmbH-Beteiligung nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG vornehmen (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. Urteil v. 21.6.2006 - XI R 49/05, unter II.1.; BFH, Beschluss v. 9.2.2006 - IV B 60/04, unter II.d cc).

• An dieser Rechtsprechung hält der Senat fest. Nach § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens - so wie hier für die GmbH-Beteiligung - erst im Zeitpunkt der Veräußerung oder Entnahme dieser Wirtschaftsgüter als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

• Anhaltspunkte dafür, dass die GmbH-Beteiligung Umlaufvermögen war, bestehen nicht.

• Zudem gilt § 6 Abs. 1 EStG nach seinem eigenen Wortlaut nur für die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter, die nach § 4 Abs. 1 EStG oder nach § 5 EStG als Betriebsvermögen anzusetzen sind.

• Ebenso liegt keine Konstellation vor, die es erlaubt, im Jahr 2005 infolge aufgelaufener Verluste der GmbH einen der Verschmelzung vorgelagerten Betriebsausgabenabzug mit der Begründung zu bejahen, die für die Beteiligung aufgewendeten Mittel seien bereits vor dem 31.12.2005 endgültig verloren gewesen.

• Bei der Verschmelzung einer (bestehenden) GmbH kann nicht angenommen werden, dass der Beteiligungsaufwand bereits vor dem steuerlichen Übertragungsstichtag endgültig verloren ist.

• Auch kann die Teilwertabschreibung nicht infolge eines - auf den 31.12.2005 - vorzunehmenden Wechsels zum Bestandsvergleich und einer damit ggf. einhergehenden Abrechnung (im Rahmen der Übergangsgewinnermittlung) gewinnmindernd berücksichtigt werden. Denn der Kläger war nicht verpflichtet, auf den 31.12.2005 zum Bestandsvergleich zu wechseln.

• Selbst wenn der Kläger verpflichtet gewesen sein sollte, auf den 31.12.2005 eine Übernahmebilanz zu erstellen, könnte im Rahmen der Übergangsgewinnermittlung keine gewinnmindernde Abrechnung in Höhe der geltend gemachten Teilwertabschreibung vorgenommen werden.

• Außerdem ist es nicht möglich, den Wortlaut des § 4 Abs. 6 UmwStG 2002 teleologisch dahingehend einzuschränken, dass ein Übernahmeverlust zu berücksichtigen ist, soweit er auf der versagten Teilwertabschreibung beruht.

Quelle: NWB Datenbank