§ 1 AStG a.F. | Abschreibung eines Darlehens gegen ausländische Tochtergesellschaft (BFH)
Der BFH hat zur einkommensmindernden Berücksichtigung einer Teilwertabschreibung auf Darlehensforderungen gegenüber einer ausländischen Tochtergesellschaft Stellung genommen. Er hat dabei u.a. klargestellt, dass § 1 Abs. 1 AStG a.F nicht die Korrektur einer Abschreibung ermöglicht, die (nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG 2002) auf den Teilwert der Forderung auf Rückzahlung der Darlehensvaluta und auf Zinsrückstände vorzunehmen ist, weil die inländische Muttergesellschaft das Darlehen ihrer ausländischen (hier: englischen) Tochtergesellschaft in (ggf.) fremdunüblicher Weise unbesichert begeben hat (; veröffentlicht am ).
1 Nr. 2 Satz 2 EStG) auf den Teilwert der Forderung auf Rückzahlung der Darlehensvaluta und auf Zinsrückstände vorzunehmen ist, weil die inländische Muttergesellschaft das Darlehen ihrer ausländischen (hier: englischen) Tochtergesellschaft in (ggf.) fremdunüblicher Weise unbesichert begeben hat (NWB KAAAF-01626; veröffentlicht am ).
Hintergrund: Im Rahmen der steuerlichen Gewinnermittlung sind Geldforderungen in der Steuerbilanz grds. mit ihren Anschaffungskosten anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG EStG). Diese entsprechen ihrem Nennwert. Ist der Teilwert einer Forderung niedriger als ihr Nennwert, weil z.B. zweifelhaft ist, ob die Forderung in Höhe des Nennwertes erfüllt werden wird (Ausfallrisiko), so "kann" statt des Nennwerts der niedrigere Teilwert angesetzt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Teilwertabschreibungen auf Darlehen, auch auf sog. eigenkapitalersetzende Darlehen, sind nach der Rechtsprechung des BFH keine bei der Gewinnermittlung nicht zu berücksichtigende Gewinnminderungen i.S. von § 8b Abs. 3 KStG i.d.F. bis zur Änderung durch das JStG 2008 ( NWB SAAAD-16014; ab 2008 gilt jedoch eine Neufassung des § 8b Abs. 3 KStG mit Erstreckung auf qualifizierte Gesellschafterdarlehen).
Sachverhalt: Streitig war, ob im Streitjahr 2002 eine Teilwertabschreibung auf Darlehensforderungen gegenüber einer ausländischen Tochtergesellschaft gemäß § 1 Abs. 1 AStG 2002 nicht einkommensmindernd zu berücksichtigen sind. Hiernach sind, wenn ein Steuerpflichtiger Geschäftsbeziehungen zum Ausland unterhält, seine Einkünfte für Zwecke der Besteuerung abweichend von der tatsächlich angefallenen Höhe anzusetzen, wenn seine Einkünfte aus der Geschäftsbeziehung dadurch gemindert werden, dass er Bedingungen vereinbart hat, die von denen abweichen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten.
Hierzu führte der BFH weiter aus:
Aufgrund des sog. Rückhalts im Konzern kann es fremdvergleichsgerecht sein, bei einer Darlehensgewährung zwischen Kapitalgesellschaften in einem Konzern von Sicherheiten abzusehen.
Der Konzernrückhalt lässt jedoch keinen Schluss auf die Rückzahlung der Darlehensverbindlichkeit durch die Tochtergesellschaft und damit die Werthaltigkeit des Rückforderungsanspruchs aus dem gewährten Darlehen zu (Abweichung vom NWB AAAAD-8174, dort unter 3.).
Der abkommensrechtliche Grundsatz des "dealing at arm’s length" nach Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: nach Art. IV DBA Großbritannien 1964) ermöglicht eine Einkünftekorrektur nach nationalen Vorschriften der Vertragsstaaten (hier: nach § 1 Abs. 1 AStG i.d.F. bis zur Änderung durch das StVergAbG v. , BGBl I 2003, 660, BStBl I 2003, 321) nur dann, wenn der zwischen den verbundenen Unternehmen vereinbarte Preis (hier: der Darlehenszins) seiner Höhe, also seiner Angemessenheit nach dem Fremdvergleichsmaßstab nicht standhält.
Er ermöglicht indessen nicht die Korrektur einer Abschreibung, die (nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG) auf den Teilwert der Forderung auf Rückzahlung der Darlehensvaluta und auf Zinsrückstände vorzunehmen ist, weil die inländische Muttergesellschaft das Darlehen ihrer ausländischen (hier: englischen) Tochtergesellschaft in (ggf.) fremdunüblicher Weise unbesichert begeben hat (Abweichung vom NWB AAAD-81741, dort unter 3.).
Die fehlende Besicherung schlägt sich insoweit nur im entsprechend bepreisten Zins nieder.
Quelle: NWB Datenbank
Anmerkung: Zwar kann ein sog. Konzernrückhalt zur Folge haben, dass die Obergesellschaft für den etwaigen Ausfall der Darlehenssumme "geradesteht". Und gerade deswegen wird eine Besicherung im Konzernzusammenhang nicht zwingend und unter allen Umständen einzufordern sein. Das fußt auf dem NWB XAAAA-96286, wonach Darlehensgewährungen im Konzern nicht allein deshalb als verdeckte Gewinnausschüttungen beurteilt werden können, weil für sie keine Sicherheit verlangt wurde. Soweit die Finanzverwaltung (im o.g. BMF-Schreiben unter 3.2; NWB DokID: NWB AAAAD-81741) diese Rechtsprechung zum Beleg dafür nehmen will, eine an sich gebotene Teilwertabschreibung mangels dauernder Wertminderung auszuschließen, wird die Kernaussage des o.g. Urteils jedoch missverstanden. Dass die Muttergesellschaft im Außenverhältnis regelmäßig für Verbindlichkeiten der Tochtergesellschaft gegenüber Dritten einsteht, lasse – so der BFH – keinen zwingenden Schluss auf die Rückzahlung der Darlehensverbindlichkeit durch die Tochtergesellschaft zu. Gerade dann, wenn die Tochtergesellschaft auf die Inanspruchnahme des Konzernrückhalts angewiesen sei, um Drittgläubiger zu befriedigen, sei vielmehr davon auszugehen, dass die Darlehensverbindlichkeit gegenüber der Muttergesellschaft nicht bedient werde. Und so gesehen beeinflusse der Konzernrückhalt die handels- wie steuerrechtlich gebotene sog. Teilwertabschreibung einer konzerninternen Darlehensforderung prinzipiell nicht.
Fundstelle(n):
MAAAF-47549